29.04.2015, 10:14
MUHTASAR BEYANNAME İLE İLGİLİ BAZI ÖZELLİKLİ DURUMLAR
başlıklı yazının tüm hakları
Yazarı : Ramazan CENK* e ait olup
E- Yaklaşım / Ağustos 2009 / Sayı: 200 de yayınlanmıştır.
I- GİRİŞ
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinde tevkifat yapmak mecburiyetinde olanlar ile hangi ödemelerin tevkifata tabi olduğu belirtilmiş, 98. maddesinde ise, “...Zirai ürün bedelleri üzerinden tevkifat yapanlar hariç olmak üzere, çalıştırdıkları hizmet erbabı sayısı 10 ve daha az olanlar, 94. maddeye göre yapacakları tevkifatla ilgili muhtasar beyannamelerini, bağlı bulundukları vergi dairesine önceden bildirmek şartıyla her ay yerine Ocak, Nisan, Temmuz ve Ekim aylarının 23. günü akşamına kadar verebilirler.” hükmüne yer verilmiştir.
Bu hükümlere göre, işverenleri tarafından işine son verilip, yargı kararıyla tekrar görevine dönenlere geçmiş dönemler için toptan ödenen ücretler ile sendika temsilcileri ile işveren temsilcilerinin anlaşmazlıklarının uzun sürmesi nedeniyle, eskiye yönelik olarak ödenen ücret veya ücret farklarının, ödendiği yılın ücreti sayılarak; ödendiği yıldaki mevzuata göre mi, yoksa ait olduğu yılların ücreti sayılarak, ait olduğu yıllarda geçerli olan mevzuata göre mi tevkifat yapılacağı ve buna göre ne zaman muhtasar beyanname verileceği ile ayrıca, bir işverene bağlı olarak aynı il içinde veya ayrı illerde asıl işe bağlı veya bağımsız olarak faaliyette bulunan işyerlerinde çalışan işçiler ile aynı ihale konusu olan ve ayrı illerde bulunan işlerde çalışan işçilere ödenen ücretlerden kesilen gelir vergisi stopajının, yine işyeri merkezinin bağlı olduğu yer vergi dairesine mi, yoksa işyerinin bulunduğu yer vergi dairesine mi ödeneceği konusunda aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.
II- HESABEN ÖDEME
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 96. maddesinde, “vergi tevkifatının 94. madde kapsamına gören nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı”, hesaben ödeme ise, “vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri” ifade edeceği hükme bağlanmıştır.
Bu hükme göre, “nakden” veya “hesaben” olmak üzere iki şekilde gerçekleştirilmekte olup, buna ilişkin olarak aşağıda ki açıklamalar yapılmıştır.
A- ÜCRETLERİN TAHAKKUK ETMESİ
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 98. maddesinde “94. madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın yirmiücüncü günü akşamına kadar ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar...” hükmü yer almaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 22. maddesinde tahakkuk ise, “Verginin tahakkuku, tarh ve tebliği edilen bir verginin ödenmesi gereken bir safhaya gelmesidir.” şeklinde tanımlanmıştır.
Bu hükme göre, çalışan ücretlilerin her birine ait ücret bordrolarının veya ücret bordroları yerine geçen herhangi bir belgenin düzenlenip imzalanması durumunda ücret tahakkuk etmiş olacak ve bu nedenle de, gelir vergisi tevkifatının yapılması gerekecektir.
ÖRNEK 1: (X) Anonim şirketinde çalışan işçilerin ücretlerine ait bordro 30.06.2009 tarihinde düzenlenerek aynı gün yönetim Kurulunca imzalandığını, ancak fiili ödemenin ise 02.07.2009 tarihinde gerçekleşmiş olduğunu varsayalım.
Bu durumda, 30.06.2009 tarihinde yönetim kurulunca imzalanmak suretiyle, her bir işçi 30 Haziran itibariyle hukuki olarak alacaklandırıldığından tahakkuku da bu tarihte yapılmış olarak kabul edilecektir. Buna göre gelir vergisi tevkifatının, 30 Haziran itibariyle yapılması ve muhtasar beyannamenin de, tevkifatın yapıldığı ayı takip eden 23 Temmuz 2009 tarihine kadar (aylık muhtasar beyanname verenler için) bağlı bulunulan yer vergi dairesine verilmesi gerekir([1]).
B- ÜCRETLERİN KANUNİ DEFTERLERE GİDER OLARAK KAYDEDİLMESİ
31 Aralık tarihi itibariyle vadeli mevduat hesaplarına yürütülen faizler ile tahvil faizleri hariç olmak üzere, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin birinci fıkrasında yer alan kazanç, irat ve ücretlerle ilgili olarak vergi sorumluları tarafından kanuni defterlerine gider kaydetmeleri halinde, söz konusu kazanç ve iratların hesaben ödendiğinin kabul edilmesi, dolayısıyla gelir vergisi tevkifatının yapılması gerekmektedir.
C- TOPLU TAHAKKUK VE HESABEN ÖDEME
Gelir vergisi tevkifatının, nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı yukarıda açıklanmıştır.
ÖRNEK 2: 15 Aralık-14 Ocak döneminin, 15-31 Aralık dönemine ait olan ücret bordrolarının düzenlenerek Bütçe Giderleri hesabına gider olarak intikal ettirilmesi, çalışanların alacakları Bütçe Emanetleri hesabına alınarak muhasebeleştirilmesi ancak, ödemenin 14.01.2009 tarihi itibariyle yapılması durumunda, 15-31 Aralık dönemi için hesaben ödemenin yapıldığı ve ücretlerin vergi tahakkukunun kesinleşmesi nedeniyle, 15-31 Aralık dönemine ait ücretlerin bu ayın ücreti olarak kabul edilmesi ve bu ayda geçerli olan vergi tarifesinin varsa sakatlık indiriminin uygulanması gerekecektir.
Ancak, 15-31 Aralık günlerine ilişkin ücret kişi bazında ücret bordrosu tanzim edilmeden topluca tahakkuk ettirilip, hesaplara intikal ettirilmekte ise, hesaben yapılmış ücret ödemesinden söz edilemez([2]).
Konu ile ilgili olarak Danıştay 3. Dairesi’nce; “ücret gelirin, hukuki tasarruf hakkının doğduğu anda elde edileceği, çünkü aynı anda ekonomik tasarruf hakkına da kavuşacağı ancak hukuki tasarruf hakkı doğmamış ise, ücret geliri elde edilmiş sayılmayacağı gerekçesiyle, 15-31 Aralık ücret bordrosunun tahakkuku 1993 yılında, ödemesi de 14 Ocak tarihinde 14 günlük ücretle birlikte 1994 yılında yapıldığından, bu döneme ilişkin ücretlerin 1994 yılında elde edilmiş sayılacağı, bu sonuca göre 1994 yılına ilişkin gelir vergisi oranının uygulanmasının gerektiği” şeklinde karar verilmiştir([3]).
III- ESKİYE YÖNELİK OLARAK ÖDENEN ÜCRET VE FARKLARININ VERGİLENDİRİLMESİ
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesinde ücretin tanımı yapılmış, 94. maddesinde ise, yaptıkları ödemelerden vergi tevkifatı yapmak zorunda olan vergi sorumluları belirtilmiştir.
Aynı Kanun’un 98. maddesinde ise, “94. madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri kârlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın 20. günü akşamına kadar bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar...” hükmü yer almıştır.
Sözü edilen Kanun’un 96. maddesinde de, vergi tevkifatının, nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı, hesaben ödeme deyiminin ise, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade edeceği belirtilmiştir.
Buna göre, toplu iş sözleşmesi görüşmelerinin uzaması ve sözleşmenin bir sonraki takvim yılında imzalanması halinde, toplu sözleşmeden doğan farkların, tahakkuk ve ödemesi hangi yılda yapılmış ise o yılın ücreti olarak kabul edilecek, tahakkuk ve ödemenin yapıldığı yılda uygulanan vergi tarifesine göre vergilendirilmesi gerekecektir.
ÖRNEK 3: 15 işçi çalıştıran (Z) Limited Şirketi, 11.06.2009 tarihinde (A) Sendikası ile toplu sözleşme görüşmelerine başlamış ve sözleşme 10.07.2009 tarihinde brüt % 20 artışla imzalanmak suretiyle brüt 250 TL artış sağlanmıştır.
Sözü edilen şirket, toplu sözleşmeden doğan 250 TL ücret farklarını 15.08.2006 tarihinde tahakkuk ettirerek ödemiştir.
Bu durumda, 2009 yılının Haziran ve Temmuz aylarına ait ücret farklarına ilişkin tahakkuk ve ödemeler, 15.08.2009 ayında yapıldığı için, bu fark ödemeler, tahakkuk edildiği ayın ücreti olarak kabul edilecek ve buna göre işlem yapılacaktır.
ÖRNEK 4: (Z) Anonim Şirketinde çalışmakta iken 31.12.2008 tarihinde emekliye ayrılan ancak 15.07.2009 tarihinde mahkeme kararı ile yeniden görevine başlayan personele, anılan mahkemece, görevinden ayrı kaldığı süreye ait ücretlerini yasal faizleri ile birlikte ödenmesine karar verilmiş ve söz konusu karar gereğince ödenmesine karar verilen bu ücretlerin tahakkuk ve ödemeleri 20.08.2009 tarihinde yapılmıştır.
Bu durumda, ücretlinin 31.12.2008 tarihinden itibaren görevinden ayrı kaldığı süreye ait ücretlerinin tahakkuk ve ödemesi 20.08.2009 yılında yapıldığından, söz konusu ödemeler, Ağustos 2009 yılının geliri sayılacak ve 2009 yılında yeniden belirlenen vergi tarifesi ve diğer mevzuatlara göre vergilendirilmesi gerekecektir.
Ayrıca, bu ücretlerin geç ödenmesinden dolayı ödenen yasal faizler ise; alacak faizi olarak kabul edilecek ve bu faizler üzerinden de gelir vergisi tevkifatı yapılmaması nedeniyle, bu gelirin yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekecektir (Beyan edilmemesine ilişkin olarak her yıl itibariyle belirlenen tutarı aşmaması halinde söz konusu gelir beyan edilmeyecektir).
IV- GEÇMİŞ YILLARDA ÖDENEN ÜCRETLERİN VERGİLENDİRİLMESİ İLE İLGİLİ OLARAK UYGULAMANIN AKSİNE VERİLEN YARGI KARARI
Geçmiş yıllara ilişkin ödenen ücretlerin vergilendirilmesi ile ilgili olarak Danıştay 4. Dairesi’nce, yargı kararıyla görevine dönen kişiye geçmiş 5 yıllık dönem için ödenen toplam ücretin ödeme tarihindeki oran üzerinden değil, her bir vergilendirme dönemi için geçerli olan oran üzerinden vergi hesaplanması gerektiğine karar verilmiş olup, bu karar metni aynen aşağıdaki gibidir:
“İstemin Özeti: 12.12.1996 tarihinde görevden alınıp yargı kararıyla görevine dönen davacının, 12.12.1996-17.02.2001 tarihleri arasındaki maaşlarının birleştirilerek 26.03.2001 tarihinde ödenmesi sırasında davacıdan tevkif edilen gelir vergisinin iadesi istemiyle yapılan şikayet başvurusunun reddine ilişkin 28.04.2004 tarih ve 18776 sayılı Maliye Bakanlığı işleminin istemiyle dava açılmıştır(...) Vergi Mahkemesi Kararı’yla; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 116. maddesinde vergi hatasının, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirme yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olduğunun öngörüldüğü, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin 1. fıkrasının 1. bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretlerle 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden tevkifat yapılacağının belirtildiği, davacıya 1996 ila 2001 yılında geçerli olan oran üzerinden tevkifat yapılmak suretiyle ödendiği, ücretin tahakkuk ettiği vergilendirme dönemi için geçerli olan oran üzerinden vergilendirilmesi gerektiği, davacının 1996 ila 2001 yıllarına ilişkin ücretlerinin her bir vergilendirme dönemi için ayrı ayrı tevkifata tabi tutulması gerekirken tamamının 2001 yılı için geçerli olan oran üzerinden tevkifata tabi tutulmasında açık bir vergilendirme hatası bulunduğu gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar vermiştir. Davalı idare, davacıya ücretlerinin 2001 yılında ödendiği, bu yılda geçerli oranın uygulanmasının yasaya uygun olduğunu ileri sürmekte, kararın bozulmasını istemektedir.
Karar: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir. Bu nedenle, temyiz isteminin reddine, oybirliğiyle karar verildi.”([4])
V- ÜÇER AYLIK DÖNEMLER HALİNDE MUHTASAR BEYANNAME VERİLMESİNE İLİŞKİN ÖNCEDEN BİLDİRİM ŞARTI
Gelir Vergisi Kanunu’nun 98. maddesine göre, üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname;
- Ekim-Kasım-Aralık aylarına ait muhtasar beyannamenin Ocak,
- Ocak-Şubat-Mart aylarına ait muhtasar beyannamenin Nisan,
- Nisan-Mayıs-Haziran aylarına ait muhtasar beyannamenin Temmuz,
- Temmuz-Ağustos-Eylül aylarına ait muhtasar beyannamenin Ekim,
aylarının 23. günü akşamına kadar verilecektir.
Muhtasar yönünden bağlı bulundukları yer vergi dairelerine üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyannamelerini verebilmeleri için, aşağıdaki şartların mevcut olması gerekir.
- 10 ve daha aşağı sayıda hizmet erbabı çalıştırılması,
- Hiç hizmet erbabı çalıştırmamakla beraber, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi gereğince tevkifata tabi ödemelerde bulunulması (zirai ürün bedelleri üzerinden tevkifat yapanlar hariç),
- Yukarıda belirtilen şartları taşıyanların ayrıca, muhtasar beyanname verme süresinden önce ilgili vergi dairesine üç ayda bir muhtasar beyanname vermek istediklerinin bildirilmeleri
gerekmektedir.
Ancak, üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname verilmesi ile ilgili olarak bazı tereddütlerin olması nedeniyle, bu konuya açıklık getirilebilmesi için aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.
Üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname verilmesi ile ilgili şartlardan bir tanesi de, üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname verileceğine ilişkin önceden ilgili vergi dairesine bildirimde bulunulmasıdır. Ancak muhtasar beyannamenin üç ayda bir verilmesi ile ilgili bildirim konusunda, gerek Gelir Vergisi Kanunu’nda, gerekse Vergi Usul Kanunu’nda herhangi bir hüküm mevcut değildir.
Bu nedenle, üçer aylık dönemler halinde verilmesine ilişkin bu bildirim; herhangi bir dilekçe ile verileceği gibi, önceden vergi dairesine üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname vereceğine ilişkin herhangi bir bildirimde bulunmaksızın verilmesi durumunda, bu beyannamenin bildirim olarak kabul edilmesi gerekir. Ancak bu durumda, üç aylık döneme ait beyan edilen vergilerin son ayı normal süresinde yatırılmış olarak kabul edilecek, diğer iki aylık ise, süresinde yatırılmadığı gerekçesiyle cezalı tarhiyat yapılacaktır([5]).
Ancak bu konuda Danıştay 4. Dairesi’nce, “Davacının 10’dan az işçi çalıştırdığına dair ihtilaf bulunmadığına göre sadece üçer aylık dönemler halinde beyanname vereceği hususunun vergi dairesine bildirmemiş olması, vergi zıyaı olduğunun kabulünü ve cezalandırılmasını gerektirmez.
Bu durumda, davacı adına şart bu nedenle kaçakçılık cezası kesilmesi 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 116. maddesinde tanımlanan vergi hatası kapsamında bulunulduğundan, aksi görüşle temin edilen işlemde yasaya uyarlık görülmemiştir.” şeklinde karar verilmiştir([6]).
VI- ÜÇER AYLIK DÖNEMLER HALİNDE MUHTASAR BEYANNAME VEREN MÜKELLEFİN DÖNEM İÇİNDE ŞARTLARI KAYBETMESİ DURUMU
Üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyannamelerini vermekte iken, üçer aylık dönemlerde verilmesine ilişkin şartları üç aylık dönem içinde kaybeden mükellefler, bu şartların kaybedildiği ayı takip eden ayın 20. günü akşamına kadar, varsa dönem başındaki ay da dahil olmak üzere, tevkif yoluyla kesilen vergilerin toplanması suretiyle ilgili vergi dairesine muhtasar beyannameyle beyan edilmesi gerekir.
ÖRNEK 5: 8 işçi çalıştıran bir mükellef; öteden beri üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname vermekte iken, Eylül ayında 12 işçi çalıştırmaya başlaması nedeniyle Ağustos ayından itibaren üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname vermeye ilişkin şartını kaybetmiştir.
Bu durumda, Temmuz, Ağustos aylarında tevkif edilen gelir vergisine ilişkin muhtasar beyannamesini Eylül ayının 23’ünde, Eylül ve sonra gelen aylarda tevkif edilen gelir vergisine ilişkin muhtasar beyannameleri de, her ay itibariyle beyan edilmesi gerekecektir.
Üç aylık dönem ortası olan Ağustos ayında, üç ayda bir muhtasar beyanname vermeye ilişkin şartları ihlal eden bu mükellef; Temmuz, Ağustos ve Eylül, dönemine ait muhtasar beyannamesini, Ekim ayında vermesi durumunda ise, Temmuz ve Ağustos ayları için, cezalı tarhiyat yapılacak, Eylül ayı için süresinde verildiğinden herhangi bir işlem yapılmayacaktır.
VII- HUZUR HAKKI ÜCRET ÖDEMELERİNDEN DOLAYI YÖNETİM KURULU BAŞKANI VE ÜYELERİNİN HİZMET ERBABI SAYISINDA DİKKATE ALINIP ALINMAYACAĞI
Türk Ticaret Kanunu’nun 144. maddesine göre, ortakların şirketteki hizmetleri dolayısıyla ücret verilebileceği, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesine göre, Yönetim Kurulu Başkan ve üyelerine ödenen huzur hakkı ödemelerinin ücret olduğu 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 238. maddesinde de, işverenlerin her ay için ödedikleri ücretler için ücret bordrosu tutmaya mecbur oldukları ve bu bordroda yer alması gereken bilgilerin neler olduğu belirtilmiştir.
Bu hükümlere göre, yönetim ve denetim kurulu başkan ve üyelerinin hizmet erbabı sayılması, anılan kişilere yapılan ödemelerinde, ücret olarak vergilendirilmesi gerekir. Dolayısıyla; söz konusu kişilere yapılan ödemelerle birlikte diğer çalışan personel toplamının 10 kişiyi aşması halinde, bunlardan tevkif edilen vergilere ilişkin muhtasar beyannamenin her ay itibariyle verilmesi gerekecektir([7]).
Ancak, konu ile ilgili olarak Danıştay 3. Dairesi’nce; “Anılan Kanun’un 61. maddesinde tanımı yapılan işveren statüsünde bulunan yönetim kurulu başkan ve üyelerine yapılan ödemeler, Kanun gereği ücret sayılmakla birlikte, 98. maddede sözü edilen hizmet erbabı olarak nitelendirilemeyeceği, bu durumda davacı şirketçe çalıştırılan hizmet erbabı sayısının ondan daha az olması karşısında muhtasar beyannamenin üç aylık dönemde verilmesinde hukuka aykırılık görülmediği...” şeklinde karar verilmiştir([8]).
VIII- YANINDA İŞÇİ ÇALIŞTIRMAYANLARIN TEVKİFATA TABİ DİĞER ÖDEMELER NEDENİYLE MUHTASAR BEYANNAME VERME DURUMU
Yanında hizmet erbabı çalıştırmamakla birlikte, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin 1. bendinde belirtilen ücretlerden tevkif edilen vergiler dışındaki ödemelerle ilgili olarak tevkifat yapmak zorunda olan mükelleflerin (zirai ürün bedelleri üzerinden tevkifat yapanlar hariç), ödemede bulunduğu istihkak sahibi sayısına bakılmaksızın ve önceden de vergi dairesine bildirim de bulunulması halinde, üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname vermeye ilişkin şarttan yararlanmaları mümkün olacaktır([9]).
IX- BİRDEN FAZLA ŞUBESİ BULUNAN İŞYERLERİNİN HER BİR ŞUBESİNDE ON KİŞİDEN AZ HİZMET ERBABI ÇALIŞTIRILMASINDA MUHTASAR BEYANNAME VERME DURUMU
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 62. maddesinde, “İşverenler, hizmet erbabını işe alan emir ve talimatlar dâhilinde çalıştırılan gerçek ve tüzel kişilerdir.” denilmiş, anılan Kanun’un 61. maddesinde de ücretin tarifi yapılmıştır.
Bu hükme göre, merkez ve şubelerde çalışan işçi sayıları ayrı ayrı dikkate alındığında 10 işçiden az ancak, toplamının dikkate alındığında 10 işçiden fazla olması durumunda, merkez ve taşra şubelerinin işvereni de aynı kişi veya tüzelkişilik şirket olması nedeniyle, bu işverenlerin merkez ve şubelerde çalıştırdıkları hizmet erbabı sayısının hesabında toplam olarak dikkate alınması gerekir.
Özellikle de banka şubelerinde çalışan ve on kişiden az olan hizmet erbabı sayısının hesabında bankaların tüzel kişilik olarak çalıştırdıkları toplam hizmet erbabı sayısının dikkate alınması gerekmektedir. Şu kadar ki, bankaların tüzel kişilik olarak (şubeler dahil) çalıştırdıkları hizmet erbabı sayısı 10’dan az olamayacağı için, bu işverenlerin her ay muhtasar beyanname vermeleri gerekmektedir([10]).
Ancak Danıştay’ca; her bir işyerinde çalışan hizmet erbabı sayısının ayrı ayrı dikkate alınması gerektiği yönünde görüş bildirilmiştir([11]).
(*) Gelir İdaresi Başkanlığı Müdürü
([1]) MB’nin, 03.01.2002 tarih ve 42’4220-126/352 sayılı özelgesi
([2]) MB’nin, 03.01.2002 tarih ve 42/4220-126/352 sayılı özelgesi
([3]) Dn.3.D.’nin, 13.05.1997 Tarih ve E:1996/3191, K:1997/1760 sayılı kararı (Yaklaşım, Sayı: 56, s. 106)
([4]) Dn. 4. D.’nin, 28.11.2005 tarih ve E: 2005/340, K: 2005/2266 sayılı Kararı, (Yaklaşım, Sayı: 165, s. 283)
([5]) MB.’nin, 23.05.1988 tarih ve GVK/2-2135-287 sayılı özelgesi
([6]) Dn. 4. D.’nin, 18.06.1987 tarih ve E: 1986/4584, K:1987/2158 sayılı kararı
([7]) MB.’nin, 14.09.1994 tarih ve GEL.0.01.2128-84656 sayılı özelgesi
([8]) Dn. 3. D.’nin, 19.03.1996 tarih ve E: 1995/3621, K:1996/818 sayılı kararı
([9]) MB.’nin, 13.05.1991 tarih ve GVK/2-2128-23628 sayılı özelgesi (Ramazan CENK, Ücretler, Tazminatlar ve Harcırahlar, Yaklaşım Yayınları, s.1058).
([10]) MB.’nin, 11.03.1989 tarih ve GVK/2-2176-234/15789 sayılı genel yazısı
([11]) Gürol ÜREL, “Muhtasar Beyanname”, Diyalog, s. 164.
başlıklı yazının tüm hakları
Yazarı : Ramazan CENK* e ait olup
E- Yaklaşım / Ağustos 2009 / Sayı: 200 de yayınlanmıştır.
I- GİRİŞ
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinde tevkifat yapmak mecburiyetinde olanlar ile hangi ödemelerin tevkifata tabi olduğu belirtilmiş, 98. maddesinde ise, “...Zirai ürün bedelleri üzerinden tevkifat yapanlar hariç olmak üzere, çalıştırdıkları hizmet erbabı sayısı 10 ve daha az olanlar, 94. maddeye göre yapacakları tevkifatla ilgili muhtasar beyannamelerini, bağlı bulundukları vergi dairesine önceden bildirmek şartıyla her ay yerine Ocak, Nisan, Temmuz ve Ekim aylarının 23. günü akşamına kadar verebilirler.” hükmüne yer verilmiştir.
Bu hükümlere göre, işverenleri tarafından işine son verilip, yargı kararıyla tekrar görevine dönenlere geçmiş dönemler için toptan ödenen ücretler ile sendika temsilcileri ile işveren temsilcilerinin anlaşmazlıklarının uzun sürmesi nedeniyle, eskiye yönelik olarak ödenen ücret veya ücret farklarının, ödendiği yılın ücreti sayılarak; ödendiği yıldaki mevzuata göre mi, yoksa ait olduğu yılların ücreti sayılarak, ait olduğu yıllarda geçerli olan mevzuata göre mi tevkifat yapılacağı ve buna göre ne zaman muhtasar beyanname verileceği ile ayrıca, bir işverene bağlı olarak aynı il içinde veya ayrı illerde asıl işe bağlı veya bağımsız olarak faaliyette bulunan işyerlerinde çalışan işçiler ile aynı ihale konusu olan ve ayrı illerde bulunan işlerde çalışan işçilere ödenen ücretlerden kesilen gelir vergisi stopajının, yine işyeri merkezinin bağlı olduğu yer vergi dairesine mi, yoksa işyerinin bulunduğu yer vergi dairesine mi ödeneceği konusunda aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.
II- HESABEN ÖDEME
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 96. maddesinde, “vergi tevkifatının 94. madde kapsamına gören nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı”, hesaben ödeme ise, “vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri” ifade edeceği hükme bağlanmıştır.
Bu hükme göre, “nakden” veya “hesaben” olmak üzere iki şekilde gerçekleştirilmekte olup, buna ilişkin olarak aşağıda ki açıklamalar yapılmıştır.
A- ÜCRETLERİN TAHAKKUK ETMESİ
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 98. maddesinde “94. madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın yirmiücüncü günü akşamına kadar ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar...” hükmü yer almaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 22. maddesinde tahakkuk ise, “Verginin tahakkuku, tarh ve tebliği edilen bir verginin ödenmesi gereken bir safhaya gelmesidir.” şeklinde tanımlanmıştır.
Bu hükme göre, çalışan ücretlilerin her birine ait ücret bordrolarının veya ücret bordroları yerine geçen herhangi bir belgenin düzenlenip imzalanması durumunda ücret tahakkuk etmiş olacak ve bu nedenle de, gelir vergisi tevkifatının yapılması gerekecektir.
ÖRNEK 1: (X) Anonim şirketinde çalışan işçilerin ücretlerine ait bordro 30.06.2009 tarihinde düzenlenerek aynı gün yönetim Kurulunca imzalandığını, ancak fiili ödemenin ise 02.07.2009 tarihinde gerçekleşmiş olduğunu varsayalım.
Bu durumda, 30.06.2009 tarihinde yönetim kurulunca imzalanmak suretiyle, her bir işçi 30 Haziran itibariyle hukuki olarak alacaklandırıldığından tahakkuku da bu tarihte yapılmış olarak kabul edilecektir. Buna göre gelir vergisi tevkifatının, 30 Haziran itibariyle yapılması ve muhtasar beyannamenin de, tevkifatın yapıldığı ayı takip eden 23 Temmuz 2009 tarihine kadar (aylık muhtasar beyanname verenler için) bağlı bulunulan yer vergi dairesine verilmesi gerekir([1]).
B- ÜCRETLERİN KANUNİ DEFTERLERE GİDER OLARAK KAYDEDİLMESİ
31 Aralık tarihi itibariyle vadeli mevduat hesaplarına yürütülen faizler ile tahvil faizleri hariç olmak üzere, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin birinci fıkrasında yer alan kazanç, irat ve ücretlerle ilgili olarak vergi sorumluları tarafından kanuni defterlerine gider kaydetmeleri halinde, söz konusu kazanç ve iratların hesaben ödendiğinin kabul edilmesi, dolayısıyla gelir vergisi tevkifatının yapılması gerekmektedir.
C- TOPLU TAHAKKUK VE HESABEN ÖDEME
Gelir vergisi tevkifatının, nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı yukarıda açıklanmıştır.
ÖRNEK 2: 15 Aralık-14 Ocak döneminin, 15-31 Aralık dönemine ait olan ücret bordrolarının düzenlenerek Bütçe Giderleri hesabına gider olarak intikal ettirilmesi, çalışanların alacakları Bütçe Emanetleri hesabına alınarak muhasebeleştirilmesi ancak, ödemenin 14.01.2009 tarihi itibariyle yapılması durumunda, 15-31 Aralık dönemi için hesaben ödemenin yapıldığı ve ücretlerin vergi tahakkukunun kesinleşmesi nedeniyle, 15-31 Aralık dönemine ait ücretlerin bu ayın ücreti olarak kabul edilmesi ve bu ayda geçerli olan vergi tarifesinin varsa sakatlık indiriminin uygulanması gerekecektir.
Ancak, 15-31 Aralık günlerine ilişkin ücret kişi bazında ücret bordrosu tanzim edilmeden topluca tahakkuk ettirilip, hesaplara intikal ettirilmekte ise, hesaben yapılmış ücret ödemesinden söz edilemez([2]).
Konu ile ilgili olarak Danıştay 3. Dairesi’nce; “ücret gelirin, hukuki tasarruf hakkının doğduğu anda elde edileceği, çünkü aynı anda ekonomik tasarruf hakkına da kavuşacağı ancak hukuki tasarruf hakkı doğmamış ise, ücret geliri elde edilmiş sayılmayacağı gerekçesiyle, 15-31 Aralık ücret bordrosunun tahakkuku 1993 yılında, ödemesi de 14 Ocak tarihinde 14 günlük ücretle birlikte 1994 yılında yapıldığından, bu döneme ilişkin ücretlerin 1994 yılında elde edilmiş sayılacağı, bu sonuca göre 1994 yılına ilişkin gelir vergisi oranının uygulanmasının gerektiği” şeklinde karar verilmiştir([3]).
III- ESKİYE YÖNELİK OLARAK ÖDENEN ÜCRET VE FARKLARININ VERGİLENDİRİLMESİ
193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesinde ücretin tanımı yapılmış, 94. maddesinde ise, yaptıkları ödemelerden vergi tevkifatı yapmak zorunda olan vergi sorumluları belirtilmiştir.
Aynı Kanun’un 98. maddesinde ise, “94. madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri kârlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın 20. günü akşamına kadar bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar...” hükmü yer almıştır.
Sözü edilen Kanun’un 96. maddesinde de, vergi tevkifatının, nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı, hesaben ödeme deyiminin ise, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade edeceği belirtilmiştir.
Buna göre, toplu iş sözleşmesi görüşmelerinin uzaması ve sözleşmenin bir sonraki takvim yılında imzalanması halinde, toplu sözleşmeden doğan farkların, tahakkuk ve ödemesi hangi yılda yapılmış ise o yılın ücreti olarak kabul edilecek, tahakkuk ve ödemenin yapıldığı yılda uygulanan vergi tarifesine göre vergilendirilmesi gerekecektir.
ÖRNEK 3: 15 işçi çalıştıran (Z) Limited Şirketi, 11.06.2009 tarihinde (A) Sendikası ile toplu sözleşme görüşmelerine başlamış ve sözleşme 10.07.2009 tarihinde brüt % 20 artışla imzalanmak suretiyle brüt 250 TL artış sağlanmıştır.
Sözü edilen şirket, toplu sözleşmeden doğan 250 TL ücret farklarını 15.08.2006 tarihinde tahakkuk ettirerek ödemiştir.
Bu durumda, 2009 yılının Haziran ve Temmuz aylarına ait ücret farklarına ilişkin tahakkuk ve ödemeler, 15.08.2009 ayında yapıldığı için, bu fark ödemeler, tahakkuk edildiği ayın ücreti olarak kabul edilecek ve buna göre işlem yapılacaktır.
ÖRNEK 4: (Z) Anonim Şirketinde çalışmakta iken 31.12.2008 tarihinde emekliye ayrılan ancak 15.07.2009 tarihinde mahkeme kararı ile yeniden görevine başlayan personele, anılan mahkemece, görevinden ayrı kaldığı süreye ait ücretlerini yasal faizleri ile birlikte ödenmesine karar verilmiş ve söz konusu karar gereğince ödenmesine karar verilen bu ücretlerin tahakkuk ve ödemeleri 20.08.2009 tarihinde yapılmıştır.
Bu durumda, ücretlinin 31.12.2008 tarihinden itibaren görevinden ayrı kaldığı süreye ait ücretlerinin tahakkuk ve ödemesi 20.08.2009 yılında yapıldığından, söz konusu ödemeler, Ağustos 2009 yılının geliri sayılacak ve 2009 yılında yeniden belirlenen vergi tarifesi ve diğer mevzuatlara göre vergilendirilmesi gerekecektir.
Ayrıca, bu ücretlerin geç ödenmesinden dolayı ödenen yasal faizler ise; alacak faizi olarak kabul edilecek ve bu faizler üzerinden de gelir vergisi tevkifatı yapılmaması nedeniyle, bu gelirin yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekecektir (Beyan edilmemesine ilişkin olarak her yıl itibariyle belirlenen tutarı aşmaması halinde söz konusu gelir beyan edilmeyecektir).
IV- GEÇMİŞ YILLARDA ÖDENEN ÜCRETLERİN VERGİLENDİRİLMESİ İLE İLGİLİ OLARAK UYGULAMANIN AKSİNE VERİLEN YARGI KARARI
Geçmiş yıllara ilişkin ödenen ücretlerin vergilendirilmesi ile ilgili olarak Danıştay 4. Dairesi’nce, yargı kararıyla görevine dönen kişiye geçmiş 5 yıllık dönem için ödenen toplam ücretin ödeme tarihindeki oran üzerinden değil, her bir vergilendirme dönemi için geçerli olan oran üzerinden vergi hesaplanması gerektiğine karar verilmiş olup, bu karar metni aynen aşağıdaki gibidir:
“İstemin Özeti: 12.12.1996 tarihinde görevden alınıp yargı kararıyla görevine dönen davacının, 12.12.1996-17.02.2001 tarihleri arasındaki maaşlarının birleştirilerek 26.03.2001 tarihinde ödenmesi sırasında davacıdan tevkif edilen gelir vergisinin iadesi istemiyle yapılan şikayet başvurusunun reddine ilişkin 28.04.2004 tarih ve 18776 sayılı Maliye Bakanlığı işleminin istemiyle dava açılmıştır(...) Vergi Mahkemesi Kararı’yla; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 116. maddesinde vergi hatasının, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirme yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olduğunun öngörüldüğü, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin 1. fıkrasının 1. bendinde, hizmet erbabına ödenen ücretlerle 61. maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden tevkifat yapılacağının belirtildiği, davacıya 1996 ila 2001 yılında geçerli olan oran üzerinden tevkifat yapılmak suretiyle ödendiği, ücretin tahakkuk ettiği vergilendirme dönemi için geçerli olan oran üzerinden vergilendirilmesi gerektiği, davacının 1996 ila 2001 yıllarına ilişkin ücretlerinin her bir vergilendirme dönemi için ayrı ayrı tevkifata tabi tutulması gerekirken tamamının 2001 yılı için geçerli olan oran üzerinden tevkifata tabi tutulmasında açık bir vergilendirme hatası bulunduğu gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar vermiştir. Davalı idare, davacıya ücretlerinin 2001 yılında ödendiği, bu yılda geçerli oranın uygulanmasının yasaya uygun olduğunu ileri sürmekte, kararın bozulmasını istemektedir.
Karar: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, bozulması istenilen kararın dayandığı gerekçeler karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak durumda görülmemiştir. Bu nedenle, temyiz isteminin reddine, oybirliğiyle karar verildi.”([4])
V- ÜÇER AYLIK DÖNEMLER HALİNDE MUHTASAR BEYANNAME VERİLMESİNE İLİŞKİN ÖNCEDEN BİLDİRİM ŞARTI
Gelir Vergisi Kanunu’nun 98. maddesine göre, üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname;
- Ekim-Kasım-Aralık aylarına ait muhtasar beyannamenin Ocak,
- Ocak-Şubat-Mart aylarına ait muhtasar beyannamenin Nisan,
- Nisan-Mayıs-Haziran aylarına ait muhtasar beyannamenin Temmuz,
- Temmuz-Ağustos-Eylül aylarına ait muhtasar beyannamenin Ekim,
aylarının 23. günü akşamına kadar verilecektir.
Muhtasar yönünden bağlı bulundukları yer vergi dairelerine üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyannamelerini verebilmeleri için, aşağıdaki şartların mevcut olması gerekir.
- 10 ve daha aşağı sayıda hizmet erbabı çalıştırılması,
- Hiç hizmet erbabı çalıştırmamakla beraber, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesi gereğince tevkifata tabi ödemelerde bulunulması (zirai ürün bedelleri üzerinden tevkifat yapanlar hariç),
- Yukarıda belirtilen şartları taşıyanların ayrıca, muhtasar beyanname verme süresinden önce ilgili vergi dairesine üç ayda bir muhtasar beyanname vermek istediklerinin bildirilmeleri
gerekmektedir.
Ancak, üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname verilmesi ile ilgili olarak bazı tereddütlerin olması nedeniyle, bu konuya açıklık getirilebilmesi için aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.
Üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname verilmesi ile ilgili şartlardan bir tanesi de, üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname verileceğine ilişkin önceden ilgili vergi dairesine bildirimde bulunulmasıdır. Ancak muhtasar beyannamenin üç ayda bir verilmesi ile ilgili bildirim konusunda, gerek Gelir Vergisi Kanunu’nda, gerekse Vergi Usul Kanunu’nda herhangi bir hüküm mevcut değildir.
Bu nedenle, üçer aylık dönemler halinde verilmesine ilişkin bu bildirim; herhangi bir dilekçe ile verileceği gibi, önceden vergi dairesine üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname vereceğine ilişkin herhangi bir bildirimde bulunmaksızın verilmesi durumunda, bu beyannamenin bildirim olarak kabul edilmesi gerekir. Ancak bu durumda, üç aylık döneme ait beyan edilen vergilerin son ayı normal süresinde yatırılmış olarak kabul edilecek, diğer iki aylık ise, süresinde yatırılmadığı gerekçesiyle cezalı tarhiyat yapılacaktır([5]).
Ancak bu konuda Danıştay 4. Dairesi’nce, “Davacının 10’dan az işçi çalıştırdığına dair ihtilaf bulunmadığına göre sadece üçer aylık dönemler halinde beyanname vereceği hususunun vergi dairesine bildirmemiş olması, vergi zıyaı olduğunun kabulünü ve cezalandırılmasını gerektirmez.
Bu durumda, davacı adına şart bu nedenle kaçakçılık cezası kesilmesi 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 116. maddesinde tanımlanan vergi hatası kapsamında bulunulduğundan, aksi görüşle temin edilen işlemde yasaya uyarlık görülmemiştir.” şeklinde karar verilmiştir([6]).
VI- ÜÇER AYLIK DÖNEMLER HALİNDE MUHTASAR BEYANNAME VEREN MÜKELLEFİN DÖNEM İÇİNDE ŞARTLARI KAYBETMESİ DURUMU
Üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyannamelerini vermekte iken, üçer aylık dönemlerde verilmesine ilişkin şartları üç aylık dönem içinde kaybeden mükellefler, bu şartların kaybedildiği ayı takip eden ayın 20. günü akşamına kadar, varsa dönem başındaki ay da dahil olmak üzere, tevkif yoluyla kesilen vergilerin toplanması suretiyle ilgili vergi dairesine muhtasar beyannameyle beyan edilmesi gerekir.
ÖRNEK 5: 8 işçi çalıştıran bir mükellef; öteden beri üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname vermekte iken, Eylül ayında 12 işçi çalıştırmaya başlaması nedeniyle Ağustos ayından itibaren üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname vermeye ilişkin şartını kaybetmiştir.
Bu durumda, Temmuz, Ağustos aylarında tevkif edilen gelir vergisine ilişkin muhtasar beyannamesini Eylül ayının 23’ünde, Eylül ve sonra gelen aylarda tevkif edilen gelir vergisine ilişkin muhtasar beyannameleri de, her ay itibariyle beyan edilmesi gerekecektir.
Üç aylık dönem ortası olan Ağustos ayında, üç ayda bir muhtasar beyanname vermeye ilişkin şartları ihlal eden bu mükellef; Temmuz, Ağustos ve Eylül, dönemine ait muhtasar beyannamesini, Ekim ayında vermesi durumunda ise, Temmuz ve Ağustos ayları için, cezalı tarhiyat yapılacak, Eylül ayı için süresinde verildiğinden herhangi bir işlem yapılmayacaktır.
VII- HUZUR HAKKI ÜCRET ÖDEMELERİNDEN DOLAYI YÖNETİM KURULU BAŞKANI VE ÜYELERİNİN HİZMET ERBABI SAYISINDA DİKKATE ALINIP ALINMAYACAĞI
Türk Ticaret Kanunu’nun 144. maddesine göre, ortakların şirketteki hizmetleri dolayısıyla ücret verilebileceği, 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 61. maddesine göre, Yönetim Kurulu Başkan ve üyelerine ödenen huzur hakkı ödemelerinin ücret olduğu 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 238. maddesinde de, işverenlerin her ay için ödedikleri ücretler için ücret bordrosu tutmaya mecbur oldukları ve bu bordroda yer alması gereken bilgilerin neler olduğu belirtilmiştir.
Bu hükümlere göre, yönetim ve denetim kurulu başkan ve üyelerinin hizmet erbabı sayılması, anılan kişilere yapılan ödemelerinde, ücret olarak vergilendirilmesi gerekir. Dolayısıyla; söz konusu kişilere yapılan ödemelerle birlikte diğer çalışan personel toplamının 10 kişiyi aşması halinde, bunlardan tevkif edilen vergilere ilişkin muhtasar beyannamenin her ay itibariyle verilmesi gerekecektir([7]).
Ancak, konu ile ilgili olarak Danıştay 3. Dairesi’nce; “Anılan Kanun’un 61. maddesinde tanımı yapılan işveren statüsünde bulunan yönetim kurulu başkan ve üyelerine yapılan ödemeler, Kanun gereği ücret sayılmakla birlikte, 98. maddede sözü edilen hizmet erbabı olarak nitelendirilemeyeceği, bu durumda davacı şirketçe çalıştırılan hizmet erbabı sayısının ondan daha az olması karşısında muhtasar beyannamenin üç aylık dönemde verilmesinde hukuka aykırılık görülmediği...” şeklinde karar verilmiştir([8]).
VIII- YANINDA İŞÇİ ÇALIŞTIRMAYANLARIN TEVKİFATA TABİ DİĞER ÖDEMELER NEDENİYLE MUHTASAR BEYANNAME VERME DURUMU
Yanında hizmet erbabı çalıştırmamakla birlikte, Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinin 1. bendinde belirtilen ücretlerden tevkif edilen vergiler dışındaki ödemelerle ilgili olarak tevkifat yapmak zorunda olan mükelleflerin (zirai ürün bedelleri üzerinden tevkifat yapanlar hariç), ödemede bulunduğu istihkak sahibi sayısına bakılmaksızın ve önceden de vergi dairesine bildirim de bulunulması halinde, üçer aylık dönemler halinde muhtasar beyanname vermeye ilişkin şarttan yararlanmaları mümkün olacaktır([9]).
IX- BİRDEN FAZLA ŞUBESİ BULUNAN İŞYERLERİNİN HER BİR ŞUBESİNDE ON KİŞİDEN AZ HİZMET ERBABI ÇALIŞTIRILMASINDA MUHTASAR BEYANNAME VERME DURUMU
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 62. maddesinde, “İşverenler, hizmet erbabını işe alan emir ve talimatlar dâhilinde çalıştırılan gerçek ve tüzel kişilerdir.” denilmiş, anılan Kanun’un 61. maddesinde de ücretin tarifi yapılmıştır.
Bu hükme göre, merkez ve şubelerde çalışan işçi sayıları ayrı ayrı dikkate alındığında 10 işçiden az ancak, toplamının dikkate alındığında 10 işçiden fazla olması durumunda, merkez ve taşra şubelerinin işvereni de aynı kişi veya tüzelkişilik şirket olması nedeniyle, bu işverenlerin merkez ve şubelerde çalıştırdıkları hizmet erbabı sayısının hesabında toplam olarak dikkate alınması gerekir.
Özellikle de banka şubelerinde çalışan ve on kişiden az olan hizmet erbabı sayısının hesabında bankaların tüzel kişilik olarak çalıştırdıkları toplam hizmet erbabı sayısının dikkate alınması gerekmektedir. Şu kadar ki, bankaların tüzel kişilik olarak (şubeler dahil) çalıştırdıkları hizmet erbabı sayısı 10’dan az olamayacağı için, bu işverenlerin her ay muhtasar beyanname vermeleri gerekmektedir([10]).
Ancak Danıştay’ca; her bir işyerinde çalışan hizmet erbabı sayısının ayrı ayrı dikkate alınması gerektiği yönünde görüş bildirilmiştir([11]).
(*) Gelir İdaresi Başkanlığı Müdürü
([1]) MB’nin, 03.01.2002 tarih ve 42’4220-126/352 sayılı özelgesi
([2]) MB’nin, 03.01.2002 tarih ve 42/4220-126/352 sayılı özelgesi
([3]) Dn.3.D.’nin, 13.05.1997 Tarih ve E:1996/3191, K:1997/1760 sayılı kararı (Yaklaşım, Sayı: 56, s. 106)
([4]) Dn. 4. D.’nin, 28.11.2005 tarih ve E: 2005/340, K: 2005/2266 sayılı Kararı, (Yaklaşım, Sayı: 165, s. 283)
([5]) MB.’nin, 23.05.1988 tarih ve GVK/2-2135-287 sayılı özelgesi
([6]) Dn. 4. D.’nin, 18.06.1987 tarih ve E: 1986/4584, K:1987/2158 sayılı kararı
([7]) MB.’nin, 14.09.1994 tarih ve GEL.0.01.2128-84656 sayılı özelgesi
([8]) Dn. 3. D.’nin, 19.03.1996 tarih ve E: 1995/3621, K:1996/818 sayılı kararı
([9]) MB.’nin, 13.05.1991 tarih ve GVK/2-2128-23628 sayılı özelgesi (Ramazan CENK, Ücretler, Tazminatlar ve Harcırahlar, Yaklaşım Yayınları, s.1058).
([10]) MB.’nin, 11.03.1989 tarih ve GVK/2-2176-234/15789 sayılı genel yazısı
([11]) Gürol ÜREL, “Muhtasar Beyanname”, Diyalog, s. 164.