Manisa Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 18.04.2014 tarihli 53445970-105[313-2014/27-45]-39 sayılı özelgesinde “Aktifte bulunan iktisadi kıymetin ilk iktisabı sırasında bulunmayan özelliklerin kazandırılması veya ilk iktisap sırasında bulunan özelliklerin geliştirilmesi için yapılan giderler değer artıran giderler olarak sayılmakta ve maliyete eklenen bu giderlerin amortisman süreleri de iktisadi kıymetin kalan ömrüne göre belirlenmektedir.
Buna göre, şirketiniz aktifine kayıtlı çift yakıtlı motor üzerindeki teknik ekipmanların değiştirilerek tek yakıtlı motor haline getirilmek suretiyle yenilenmesi için yapılan giderlerin iktisadi kıymetin değerini artıran giderler kapsamında değerlendirilmesi ve iktisadi kıymetin kalan ömrüne göre amortismana tabi tutulması gerekmektedir.”
AMORTİSMAN SÜRESİ BİTEN İKTİSADİ KIYMETLER İÇİN YAPILAN EK MALİYETLER İÇİN AMAORTİSMAN ORANI SÜRESİ
Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 20.07.2016 tarihli 70280967-105[2016-272]-63 sayılı özelgesinde ise “söz konusu değer artırıcı tertibatların araçlara faydalı ömürleri tamamlandıktan sonra eklenmesi halinde, iktisadi kıymetin ömrünü uzatan giderler gibi araçlar için belirlenen oran ve sürede amortismana tabi tutulacaklardır.”
]]>
Manisa Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 18.04.2014 tarihli 53445970-105[313-2014/27-45]-39 sayılı özelgesinde “Aktifte bulunan iktisadi kıymetin ilk iktisabı sırasında bulunmayan özelliklerin kazandırılması veya ilk iktisap sırasında bulunan özelliklerin geliştirilmesi için yapılan giderler değer artıran giderler olarak sayılmakta ve maliyete eklenen bu giderlerin amortisman süreleri de iktisadi kıymetin kalan ömrüne göre belirlenmektedir.
Buna göre, şirketiniz aktifine kayıtlı çift yakıtlı motor üzerindeki teknik ekipmanların değiştirilerek tek yakıtlı motor haline getirilmek suretiyle yenilenmesi için yapılan giderlerin iktisadi kıymetin değerini artıran giderler kapsamında değerlendirilmesi ve iktisadi kıymetin kalan ömrüne göre amortismana tabi tutulması gerekmektedir.”
AMORTİSMAN SÜRESİ BİTEN İKTİSADİ KIYMETLER İÇİN YAPILAN EK MALİYETLER İÇİN AMAORTİSMAN ORANI SÜRESİ
Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 20.07.2016 tarihli 70280967-105[2016-272]-63 sayılı özelgesinde ise “söz konusu değer artırıcı tertibatların araçlara faydalı ömürleri tamamlandıktan sonra eklenmesi halinde, iktisadi kıymetin ömrünü uzatan giderler gibi araçlar için belirlenen oran ve sürede amortismana tabi tutulacaklardır.”
]]>
KANUNUN LAFZINDA SAYILANLAR
1) İktisap Edilmesi
2) Değerinin Arttırılması Münasebetiyle Yapılan Ödemeler
3) Bunlarla Müteferri Bilumum Giderler
[img=685x244]file:///C:/Users/AHMET/AppData/Local/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image002.jpg[/img]
Müteferri aynı kökten gelen anlamına gelmektedir.
Bir harcamanın müteferri gider olarak maliyet bedeline eklenmesi için yapılan giderin satın alma bedeline veya değer artışı sağlayan gidere (bağlı) olarak yapılması gerekir.
Örneğin, bedelin döviz cinsinden belirlendiği mallarda satın alma tarihinden sonra ortaya çıkan kur farklarında ve kredili olarak alınan mallarda ödenen faizlerin, maliyet bedeline eklenmesinin gerektiği şeklindeki görüşün gerekçesi bunların müteferri gider olarak değerlendirilmesine dayanmaktadır.
Vergi idaresi, bu sürecin iktisap tarihinden hesap dönemi sonuna kadar yani bilanço gününe kadar geçen süreyi kapsadığını dolayısıyla bu sürede oluşan müteferri giderlerin de maliyete intikal etmesi gerektiğini kabul etmektedir.
Bir malın satın alınması halinde maliyet bedelinin hangi ödemelerden oluşacağını düzenleyen 262 nci maddedeki
tanımdan, iktisadi kıymetin satın alınmasından sonra değerinin arttırılması ile satın alınmasına bağlı olarak yapılan ödemelerin de maliyet bedelini içine aldığı anlaşılmaktadır..
(Ancak, Maliye Bakanlığı tarafından bugüne kadar yapılan düzenlemeler çerçevesinde söz konusu sürecin en fazla, iktisadi kıymetin satın alma tarihinden hesap döneminin sonuna kadar geçen süreyi kapsadığı anlaşılmaktadır.)
Maliyet Bedeli İle Değerlenen İktisadi Kıymetler
✓ Gayrimenkuller (VUK Md. 269)
✓ Gayrimenkullerin mütemmim cüzleri ve teferruatı (VUK Md.269),
✓ Tesisat ve makineler (VUK Md. 269),
✓Gemiler ve diğer taşıtlar(VUK Md. 269),
✓ Gayri maddi haklar(VUK Md. 269),
Gayrimenkuller
MADDE 269 – İktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller maliyet bedelleri ile değerlenir.
Bu Kanuna göre, aşağıdaki yazılı kıymetler gayrimenkuller gibi değerlenir:
1 – Gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatı;
2 – Tesisat ve makinalar;
3 – Gemiler ve diğer taşıtlar;
4 – Gayrimaddi haklar.
✓ Demirbaş eşya, alet, edevat, mefruşat (VUK Md. 273),
Demirbaş Eşya
MADDE 273 – Alât, edavat, mefruşat ve demirbaş eşya maliyet bedeli ile değerlenir. Bunların maliyet bedeline giren giderler, satınalma bedelinden gayrı komisyon ve nakliye giderleri gibi özel giderlerdir. İmal edilen alât, edavat, mefruşat ve demirbaşlarda imal giderleri satınalma bedeli yerine geçer.
✓ Emtia (VUK Md. 274 – 275),
Emtia
MADDE 274 – Emtia, maliyet bedeliyle değerlenir. Emtianın maliyet bedeline nazaran değerleme günündeki satış bedelleri % 10 ve daha fazla bir düşüklük gösterdiği hallerde mükellef, maliyet bedeli yerine 267’nci maddenin ikinci sırasındaki usul hariç olmak üzere, emsal bedeli ölçüsünü tatbik edebilir. Bu hüküm 275’inci maddede yazılı mamuller için de uygulanabilir.
İmal edilen emtia:
MADDE 275 – İmal edilen emtianın (Tam ve yarı mamul mallar) maliyet bedeli aşağıda yazılı unsurları ihtiva eder:
1 – Mamulün vücuda getirilmesinde sarfolunan iptidai ve ham maddelerin bedeli;
2 – Mamule isabet eden işçilik;
3 – Genel imal giderlerinden mamule düşen hisse;
4 – Genel idare giderlerinden mamule düşen hisse (Bu hissenin mamulün maliyetine katılması ihtiyaridir.);
5 – Ambalajlı olarak piyasaya arzedilmesi zaruri olan mamullerde ambalaj malzemesinin bedeli.
Mükellefler, imal ettikleri emtianın maliyet bedellerini yukarıki unsurları ihtiva etmek şartiyle diledikleri usulde tayin edebilirler.
✓ Zirai mahsuller (VUK Md. 276),
Zirai Mahsuller
MADDE 276 – Zirai mahsuller maliyet bedeli ile değerlenir. Maliyet bedeli, zirai mahsullerin hususiyetlerine göre 275’inci maddede yazılı unsurlara mütenazır olarak Maliye Bakanlığınca tesbit edilecek esaslar dairesinde hesaplanır.
✓ Zirai İşletmeye Dahil Hayvanlar (VUK Md. 277).
Hayvanlar
MADDE 277 – Zirai işletmelere dahil hayvanlar maliyet bedeli ile değerlenir. Maliyet bedelinin tesbiti mümkün olmıyan ahvalde maliyet bedeli yerine emsal bedeli alınır. Bu hükmün tatbikinde emsal bedeli, işletmenin bulunduğu mahal (Gezici hayvancılıkta kışlak) için zirai kazanç komisyonlarınca tespit edilmiş olan ortalama maliyet bedelidir.
GAYRİMENKULDEN NE ANLAŞILMASI GEREKİR ?
MK 704. maddesine göre gayrimenkuller; arazi, kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar ile kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümlerden oluşur.
Gayrimenkullerde maliyet bedeline giren giderler (Vuk Md.270):
1 – Makina ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri; (Zorunlu)
2 – Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden mütevellit giderler. (Zorunlu)
Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri ile Emlak Alım ve Özel Tüketim Vergilerini maliyet bedeline ithal etmekte veya genel giderler arasında göstermekte mükellefler serbesttirler. (İhtiyari)
GİDERİN NİTELİĞİ
MALİYETE İTHAL
GÜMRÜK VERGİLERİ
ZORUNLU
NAKLİYE GİDERLERİ*
ZORUNLU
MONTAJ GİDERLERİ*
ZORUNLU
YIKIM + TESVİYE GİDERLERİ
ZORUNLU
NOTER GİDERLERİ
İHTİYARİ
MAHKEME GİDERLERİ
İHTİYARİ
KIYMET TAKDİRİ GİDERLERİ
İHTİYARİ
KOMİSYON GİDERLERİ***
İHTİYARİ
TELLALİYE GİDERLERİ
İHTİYARİ
EMLAK ALIM VERGİSİ**
İHTİYARİ
ÖZEL TÜKETİM VERGİSİ
İHTİYARİ
VB. GİDERLER ÖRNEĞİN İNDİRİLEMEYEN KDV
İHTİYARİ
*** Komisyon giderleri << Demirbaş>> eşyada zorunlu unsur haline gelmektedir..
** Tapu harcı kastedilmiştir..
* Montaj ve Nakliye giderleri sadece makine ve teçhizatta malın maliyetine zorunlu olarak ithal edilir. Diğerlerinde bu uygulama ihtiyaridir.
✎ Maliyet bedeline dahil edilmesi ya da doğrudan gider yazılmaları ihtiyari giderler sınırlı olmayıp, benzer nitelikteki giderler maliyete dahil edilebileceği gibi doğrudan gider de yazılabilir.
✎ Zorunlu giderler daha sonradan ortaya çıksa bile maliyet bedeline dahil edilmek zorundadırlar . (dönem atlandıktan sonra)
✎ İhtiyari / zorunlu gider – Seçimlik olarak maliyete atabilmenin mantığı ise, finans kurumlarından kredi çekecek firmaların bilançolarının iyi görünmesi, olduğundan iyi görünmesidir..
KAYNAK:http://www.ferhatgokce.com/vergi-usul-kanununda-maliyet-bedeli/]]>
KANUNUN LAFZINDA SAYILANLAR
1) İktisap Edilmesi
2) Değerinin Arttırılması Münasebetiyle Yapılan Ödemeler
3) Bunlarla Müteferri Bilumum Giderler
[img=685x244]file:///C:/Users/AHMET/AppData/Local/Temp/msohtmlclip1/01/clip_image002.jpg[/img]
Müteferri aynı kökten gelen anlamına gelmektedir.
Bir harcamanın müteferri gider olarak maliyet bedeline eklenmesi için yapılan giderin satın alma bedeline veya değer artışı sağlayan gidere (bağlı) olarak yapılması gerekir.
Örneğin, bedelin döviz cinsinden belirlendiği mallarda satın alma tarihinden sonra ortaya çıkan kur farklarında ve kredili olarak alınan mallarda ödenen faizlerin, maliyet bedeline eklenmesinin gerektiği şeklindeki görüşün gerekçesi bunların müteferri gider olarak değerlendirilmesine dayanmaktadır.
Vergi idaresi, bu sürecin iktisap tarihinden hesap dönemi sonuna kadar yani bilanço gününe kadar geçen süreyi kapsadığını dolayısıyla bu sürede oluşan müteferri giderlerin de maliyete intikal etmesi gerektiğini kabul etmektedir.
Bir malın satın alınması halinde maliyet bedelinin hangi ödemelerden oluşacağını düzenleyen 262 nci maddedeki
tanımdan, iktisadi kıymetin satın alınmasından sonra değerinin arttırılması ile satın alınmasına bağlı olarak yapılan ödemelerin de maliyet bedelini içine aldığı anlaşılmaktadır..
(Ancak, Maliye Bakanlığı tarafından bugüne kadar yapılan düzenlemeler çerçevesinde söz konusu sürecin en fazla, iktisadi kıymetin satın alma tarihinden hesap döneminin sonuna kadar geçen süreyi kapsadığı anlaşılmaktadır.)
Maliyet Bedeli İle Değerlenen İktisadi Kıymetler
✓ Gayrimenkuller (VUK Md. 269)
✓ Gayrimenkullerin mütemmim cüzleri ve teferruatı (VUK Md.269),
✓ Tesisat ve makineler (VUK Md. 269),
✓Gemiler ve diğer taşıtlar(VUK Md. 269),
✓ Gayri maddi haklar(VUK Md. 269),
Gayrimenkuller
MADDE 269 – İktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller maliyet bedelleri ile değerlenir.
Bu Kanuna göre, aşağıdaki yazılı kıymetler gayrimenkuller gibi değerlenir:
1 – Gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatı;
2 – Tesisat ve makinalar;
3 – Gemiler ve diğer taşıtlar;
4 – Gayrimaddi haklar.
✓ Demirbaş eşya, alet, edevat, mefruşat (VUK Md. 273),
Demirbaş Eşya
MADDE 273 – Alât, edavat, mefruşat ve demirbaş eşya maliyet bedeli ile değerlenir. Bunların maliyet bedeline giren giderler, satınalma bedelinden gayrı komisyon ve nakliye giderleri gibi özel giderlerdir. İmal edilen alât, edavat, mefruşat ve demirbaşlarda imal giderleri satınalma bedeli yerine geçer.
✓ Emtia (VUK Md. 274 – 275),
Emtia
MADDE 274 – Emtia, maliyet bedeliyle değerlenir. Emtianın maliyet bedeline nazaran değerleme günündeki satış bedelleri % 10 ve daha fazla bir düşüklük gösterdiği hallerde mükellef, maliyet bedeli yerine 267’nci maddenin ikinci sırasındaki usul hariç olmak üzere, emsal bedeli ölçüsünü tatbik edebilir. Bu hüküm 275’inci maddede yazılı mamuller için de uygulanabilir.
İmal edilen emtia:
MADDE 275 – İmal edilen emtianın (Tam ve yarı mamul mallar) maliyet bedeli aşağıda yazılı unsurları ihtiva eder:
1 – Mamulün vücuda getirilmesinde sarfolunan iptidai ve ham maddelerin bedeli;
2 – Mamule isabet eden işçilik;
3 – Genel imal giderlerinden mamule düşen hisse;
4 – Genel idare giderlerinden mamule düşen hisse (Bu hissenin mamulün maliyetine katılması ihtiyaridir.);
5 – Ambalajlı olarak piyasaya arzedilmesi zaruri olan mamullerde ambalaj malzemesinin bedeli.
Mükellefler, imal ettikleri emtianın maliyet bedellerini yukarıki unsurları ihtiva etmek şartiyle diledikleri usulde tayin edebilirler.
✓ Zirai mahsuller (VUK Md. 276),
Zirai Mahsuller
MADDE 276 – Zirai mahsuller maliyet bedeli ile değerlenir. Maliyet bedeli, zirai mahsullerin hususiyetlerine göre 275’inci maddede yazılı unsurlara mütenazır olarak Maliye Bakanlığınca tesbit edilecek esaslar dairesinde hesaplanır.
✓ Zirai İşletmeye Dahil Hayvanlar (VUK Md. 277).
Hayvanlar
MADDE 277 – Zirai işletmelere dahil hayvanlar maliyet bedeli ile değerlenir. Maliyet bedelinin tesbiti mümkün olmıyan ahvalde maliyet bedeli yerine emsal bedeli alınır. Bu hükmün tatbikinde emsal bedeli, işletmenin bulunduğu mahal (Gezici hayvancılıkta kışlak) için zirai kazanç komisyonlarınca tespit edilmiş olan ortalama maliyet bedelidir.
GAYRİMENKULDEN NE ANLAŞILMASI GEREKİR ?
MK 704. maddesine göre gayrimenkuller; arazi, kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar ile kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümlerden oluşur.
Gayrimenkullerde maliyet bedeline giren giderler (Vuk Md.270):
1 – Makina ve tesisatta gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri; (Zorunlu)
2 – Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsanın tesviyesinden mütevellit giderler. (Zorunlu)
Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri ile Emlak Alım ve Özel Tüketim Vergilerini maliyet bedeline ithal etmekte veya genel giderler arasında göstermekte mükellefler serbesttirler. (İhtiyari)
GİDERİN NİTELİĞİ
MALİYETE İTHAL
GÜMRÜK VERGİLERİ
ZORUNLU
NAKLİYE GİDERLERİ*
ZORUNLU
MONTAJ GİDERLERİ*
ZORUNLU
YIKIM + TESVİYE GİDERLERİ
ZORUNLU
NOTER GİDERLERİ
İHTİYARİ
MAHKEME GİDERLERİ
İHTİYARİ
KIYMET TAKDİRİ GİDERLERİ
İHTİYARİ
KOMİSYON GİDERLERİ***
İHTİYARİ
TELLALİYE GİDERLERİ
İHTİYARİ
EMLAK ALIM VERGİSİ**
İHTİYARİ
ÖZEL TÜKETİM VERGİSİ
İHTİYARİ
VB. GİDERLER ÖRNEĞİN İNDİRİLEMEYEN KDV
İHTİYARİ
*** Komisyon giderleri << Demirbaş>> eşyada zorunlu unsur haline gelmektedir..
** Tapu harcı kastedilmiştir..
* Montaj ve Nakliye giderleri sadece makine ve teçhizatta malın maliyetine zorunlu olarak ithal edilir. Diğerlerinde bu uygulama ihtiyaridir.
✎ Maliyet bedeline dahil edilmesi ya da doğrudan gider yazılmaları ihtiyari giderler sınırlı olmayıp, benzer nitelikteki giderler maliyete dahil edilebileceği gibi doğrudan gider de yazılabilir.
✎ Zorunlu giderler daha sonradan ortaya çıksa bile maliyet bedeline dahil edilmek zorundadırlar . (dönem atlandıktan sonra)
✎ İhtiyari / zorunlu gider – Seçimlik olarak maliyete atabilmenin mantığı ise, finans kurumlarından kredi çekecek firmaların bilançolarının iyi görünmesi, olduğundan iyi görünmesidir..
KAYNAK:http://www.ferhatgokce.com/vergi-usul-kanununda-maliyet-bedeli/]]>
SONRADAN AKTİFE ALINAN BİNEK OTOMOBİLDE AMORTİSMAN BAŞLANGIÇ TARİHİ HANGİ TARİHTİR?
SONRADAN AKTİFE ALINAN BİNEK ARAÇ İÇİN KAÇ YIL SÜREYLE AMORTİSMAN AYIRABİLİRİZ.
AYIRDIĞIMIZ AMORTİSMANLARI GİDER OLARAK İNDİREBİLİRMİYİZ?
Sayı: B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 68-714 Tarih: 23/02/2012 T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Sayı
:
B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 68-714
23/02/2012
Konu
:
Aktife alınan binek araç giderlerinin hasılattan indirilip indirilmeyeceği
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, mali müşavirlik hizmetinden dolayı serbest meslek kazancı mükellefi olduğunuzu, 2004 yılında aldığınız binek otomobilinizi serbest meslek faaliyetinizde kullanmak istediğinizi bundan dolayı binek otomobili için amortisman ayrılıp ayrılamayacağı, alış faturasındaki ÖTV ve KDV'nin maliyet bedeline dahil edilip edilmeyeceği, aracınızı sattığınızda satış bedelinin tamamının mı kar veya zarar olacağı, zarar çıkması halinde serbest meslek kazancınızdan indirim olarak dikkate alınıp alınamayacağı, sigorta giderlerinin taksitler halinde ödenmesi halinde taksitlerin ödendiği tarihte mi yoksa poliçe tarihinde mi gider yazılacağı, eşinin sigortalı çalıştırılması halinde serbest meslek kazancının eşe ödenen ücretin gider olarak dikkate alınıp alınmayacağı ile mesleki sorumluluk sigorta ödemelerinin gider yazılıp yazılmayacağı hususlarında bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Ücretin Tarifi" başlıklı 61 inci maddesinde; Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir." denilmiş olup aynı Kanunun "Serbest Meslek Kazancının Tarifi" başlıklı 65 inci maddesinde ise; " Her türlü serbest mesleki faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.
Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır..." hükmüne yer verilmiştir.
Anılan Kanunu'nun "Serbest Meslek Kazancının Tespiti" başlıklı 67 nci maddesinin birinci fıkrasında; "Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır." hükmüne yer verilmiştir.
Anılan Kanun'un "Mesleki Giderler" başlıklı 68 inci maddesinde ise; "serbest meslek kazancının tespitinde aşağıda yazılı giderler hasılattan indirilir:
1. Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen genel giderler (İkametgâhlarının bir kısmını iş yeri olarak kullananlar, ikametgâh için ödedikleri kiranın tamamı ile ısıtma ve aydınlatma gibi diğer giderlerin yarısını indirebilirler. İşyeri kendi mülkü olanlar kira yerine amortismanı, ikametgâhı kendi mülkü olup bunun bir kısmını iş yeri olarak kullananlar amortismanın yarısını gider yazabilirler.).
2. Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatındaki iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı (bu primlerin ve aidatın geri alınmamak üzere Türkiye'de kain sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliği haiz bulunmaları şartıyla) ile 27'nci maddede yazılı giyim giderleri.
...
4. Mesleki faaliyette kullanılan tesisat, demirbaş eşya ve envantere dahil taşıtlar için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanlar (amortismana tâbi iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması halinde aynı Kanunun 328 inci maddesine göre hesaplanacak zararlar dahil).
5. Kiralanan veya envantere dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri.
...
8. Serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla emekli sandıklarına ödenen giriş ve emeklilik aidatları ile mesleki teşekküllere ödenen aidatlar.
9. Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen meslek, ilan ve reklam vergileri ile iş yerleriyle ilgili ayni vergi, resim ve harçlar." gider olarak dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır.
Öte yandan, mesleki mali sorumluluk sigortasının şahıs sigortası kapsamına girip girmediği yönünde Başbakanlık Hazine Müsteşarlığı'ndan bilgi istenmiş ve konu ile ilgili olarak alınan 17/12/2010 tarih ve 58352 sayılı yazıda, "....Bilindiği üzere, sigortacılık mevzuatında ayrım can ve mal sigortaları şeklinde yapılmıştır. Anılan sigorta da şahsı değil şahsın sorumluluğu nedeniyle mal varlığında meydana gelecek zararları sigortalayan bir mal sigortasıdır. Dolayısıyla, bu sigorta türünün anılan maddede yer alan "şahıs sigortası" kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır." denilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun "İspat Edici Kâğıtlar" başlıklı 227 nci maddesinde; "Bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, bu kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir." denilmiş, anılan Kanunun 234 üncü maddesinde ise; "Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin; "Vergiden muaf esnafa; Yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için tanzim edip işi yapana veya emtiayı satana imza ettirecekleri gider pusulası vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmündedir. Bu belge birinci ve ikinci sınıf tüccarların, zati eşyalarını satan kimselerden satın aldıkları altın, mücevher gibi kıymetli eşya için de tanzim edilir." hükmüne yer verilmiştir.
Öte yandan, anılan Kanunun 269 uncu maddesinde ise; "İktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller maliyet bedelleri ile değerlenir.
Bu kanuna göre, aşağıdaki yazılı kıymetler gayrimenkuller gibi değerlenir;
3. Gemiler ve diğer taşıtlar;" hükmüne yer verilmiştir.
Söz konusu Kanun'un "Gayrimenkullerde Maliyet Bedeline Giren Giderler" başlıklı 270 inci maddesinde; "Gayrimenkullerde, maliyet bedeline, satın alma bedelinden başka, aşağıda yazılı giderler girer:
1. Makine ve tesisattan gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri;
2. Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsasının tesviyesinden mütevellit giderler.
Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri ile Emlak Alım ve Özel Tüketim Vergilerini maliyet bedelini ithal etmekte veya genel giderler arasında göstermekte mükellefler serbesttirler."hükümleri yer almaktadır.
Aynı Kanun'un 313 üncü maddesinde; "İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269'uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder." denilmiş, anılan Kanun'un 320 nci maddesinde ise; "Amortisman süresi kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamı mükellefçe uygulanan nispete bölünür. Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.
Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir.
Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz." hükmüne yer verilmiştir.
Aynı Kanun'un "Amortismana Tabi Malların Satılması" başlıklı 328 inci maddesinde ise; "Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydederler.
Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan meblağdır.
Devir ve trampa satış hükmündedir.
Şu kadar ki, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden kar, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan karlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu karlar o yılın matrahına eklenir.
Yukarıdaki esaslar dahilinde yeni değerlerin iktisabında kullanılan kar, yeni değerler üzerinden bu kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur." hükümlerine yer verilmiştir.
Yasanın Geçici 5 inci maddesinde ise; ticari, zirai veya mesleki kazançları dolayısıyla yeniden Gelir Vergisine girecek veya basit usulden gerçek usule geçecek olan mükellefler ile öteden beri faaliyete devam eden serbest meslek erbabının amortismana tabi iktisadi kıymetleri maliyet bedeli, maliyet bedeli bilinmiyorsa bizzat kendilerince alış tarihindeki rayice göre tahmin olunacak bedeli ile değerleneceği, ancak, bu kıymetlerin alış tarihleri ile mükellefiyete giriş veya gerçek usule geçiş tarihi arasındaki yıllara ait amortismanlar tutarının bu değerden düşülerek bakiyesinin amortismanına devam olunacağı ifade edilmiştir.
Öte yandan, amortisman uygulamasına ilişkin usul ve esaslar 333, 339, 365, ve 389 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğ'lerinde belirlenmiştir.
Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesine göre Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler KDV ye tabidir.
Anılan Kanunun 30/b maddesinde ise faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere işletmelere ait binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisinin indirim konusu yapılamayacağı hüküm altına alınmıştır.
Diğer taraftan, 23 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin "1.Binek Otomobillerinin Katma Değer Vergisi" başlıklı bölümünde, indirim konusu yapılamayan bu verginin Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları çerçevesinde işin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabileceği açıklanmıştır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre;
1. Söz konusu aracın envantere dahil edilmesi mümkün olup, bu aracın envanter defterine kayıt edilebilmesi için gider pusulası düzenlenmesi gerekmektedir.
2. 2004 yılında iktisap edilen aracın 333 sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'ne ekli listenin "6.1. Otomobiller ve taksiler (Jipler ve arazi taşıtları dahil)" bölümünde değerlendirilerek, faydalı ömrünün 5 yıl, amortisman oranının ise %20 olarak dikkate alınması gerekmektedir. Buna göre amortisman süresinin başlangıcı aracın iktisap edildiği tarih olup, araca ait amortisman ayırma süresi dolmuş olduğundan, amortisman ayrılabilmesi mümkün bulunmamaktadır.
3. Söz konusu araç için ödenen ÖTV ve KDV'nin maliyet bedeline eklenmesi veya gider olarak dikkate alınması ihtiyari olup aracın maliyet bedeli üzerinden envantere dâhil edilmesi gerekmektedir. Ancak, aracın maliyet bedelinin tespit edilememesi veya bilinmemesi halinde, aracın alış tarihindeki rayice göre tahmin olunacak bedel ile envantere dâhil edilmesi mümkündür.
4. Mesleki faaliyette kullanılmak üzere alınan ve envantere dahil olan taşıtların satılması durumunda envantere kayıtlı değer ile satış bedeli arasındaki tutarın, amortisman ayrılmış ise maliyet bedelinden ayrılan amortismanlar indirildikten sonraki kalan tutar ile satış bedeli arasındaki tutarın kar veya zarar olarak tamamının serbest meslek kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir.
5. Envantere dahil edilen araca ilişkin olarak ödenen taşıt sigorta ve kasko sigorta giderleri ödendiği dönemin gideri olarak dikkate alınması gerekir.[/b]
6.[b] İşyerinde eşin ücretli olarak fiilen çalışması halinde ise eşe ödenen ücretin ücret bordrosunda gösterilerek vergilendirilmesi kaydıyla kazancınızın tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.
7.Mesleki sorumluluk sigortası türünün "şahıs sigortası" kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından ve mali müşavirlik hizmeti için yaptırılması hususunda kanuni zorunluluk bulunmaması nedeniyle serbest meslek kazancının tespitinde gider olarak yazılması veya vergi matrahının tespitinde beyanname üzerinden indirim konusu yapmanız mümkün bulunmamaktadır.
8. Almış olduğunuz binek otomobil için yüklenilen KDV'nin indirilmesi mümkün bulunmamaktadır. Ancak, söz konusu KDV gelir vergisinin tespiti bakımından doğrudan gider yazılabileceği gibi, otomobil maliyetinin bir unsuru olarak da dikkate alınabilecektir. Ayrıca, bahse konu mükellefin serbest meslek faaliyetinde kullanmak üzere aldığı binek otomobili satması halinde bu işleme KDV oranlarının tespitine ilişkin 2007/13033 sayılı Kararname uyarınca % 1 oranında KDV uygulayacaktır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
EKLER :
1- özelge talep formu
2- İVDB görüşü (özelge talep formu devamı)
3- KDV'nin görüşü
4- KDV'den görüş sorma
5- özelge taslağı
6- Vergi Usul'ün görüşü
7- Vergi Usul'den görüş sorma
8- Vergi Usul örnek özelge
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.]]>
SONRADAN AKTİFE ALINAN BİNEK OTOMOBİLDE AMORTİSMAN BAŞLANGIÇ TARİHİ HANGİ TARİHTİR?
SONRADAN AKTİFE ALINAN BİNEK ARAÇ İÇİN KAÇ YIL SÜREYLE AMORTİSMAN AYIRABİLİRİZ.
AYIRDIĞIMIZ AMORTİSMANLARI GİDER OLARAK İNDİREBİLİRMİYİZ?
Sayı: B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 68-714 Tarih: 23/02/2012 T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Gelir Vergileri Grup Müdürlüğü)
Sayı
:
B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 68-714
23/02/2012
Konu
:
Aktife alınan binek araç giderlerinin hasılattan indirilip indirilmeyeceği
İlgide kayıtlı özelge talep formunda, mali müşavirlik hizmetinden dolayı serbest meslek kazancı mükellefi olduğunuzu, 2004 yılında aldığınız binek otomobilinizi serbest meslek faaliyetinizde kullanmak istediğinizi bundan dolayı binek otomobili için amortisman ayrılıp ayrılamayacağı, alış faturasındaki ÖTV ve KDV'nin maliyet bedeline dahil edilip edilmeyeceği, aracınızı sattığınızda satış bedelinin tamamının mı kar veya zarar olacağı, zarar çıkması halinde serbest meslek kazancınızdan indirim olarak dikkate alınıp alınamayacağı, sigorta giderlerinin taksitler halinde ödenmesi halinde taksitlerin ödendiği tarihte mi yoksa poliçe tarihinde mi gider yazılacağı, eşinin sigortalı çalıştırılması halinde serbest meslek kazancının eşe ödenen ücretin gider olarak dikkate alınıp alınmayacağı ile mesleki sorumluluk sigorta ödemelerinin gider yazılıp yazılmayacağı hususlarında bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun "Ücretin Tarifi" başlıklı 61 inci maddesinde; Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir." denilmiş olup aynı Kanunun "Serbest Meslek Kazancının Tarifi" başlıklı 65 inci maddesinde ise; " Her türlü serbest mesleki faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır.
Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır..." hükmüne yer verilmiştir.
Anılan Kanunu'nun "Serbest Meslek Kazancının Tespiti" başlıklı 67 nci maddesinin birinci fıkrasında; "Serbest meslek kazancı bir hesap dönemi içinde serbest meslek faaliyeti karşılığı olarak tahsil edilen para ve ayınlar ve diğer suretlerle sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerden bu faaliyet dolayısıyla yapılan giderler indirildikten sonra kalan farktır." hükmüne yer verilmiştir.
Anılan Kanun'un "Mesleki Giderler" başlıklı 68 inci maddesinde ise; "serbest meslek kazancının tespitinde aşağıda yazılı giderler hasılattan indirilir:
1. Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen genel giderler (İkametgâhlarının bir kısmını iş yeri olarak kullananlar, ikametgâh için ödedikleri kiranın tamamı ile ısıtma ve aydınlatma gibi diğer giderlerin yarısını indirebilirler. İşyeri kendi mülkü olanlar kira yerine amortismanı, ikametgâhı kendi mülkü olup bunun bir kısmını iş yeri olarak kullananlar amortismanın yarısını gider yazabilirler.).
2. Hizmetli ve işçilerin iş yerinde veya iş yerinin müştemilatındaki iaşe ve ibate giderleri, tedavi ve ilaç giderleri, sigorta primleri ve emekli aidatı (bu primlerin ve aidatın geri alınmamak üzere Türkiye'de kain sigorta şirketlerine veya emekli ve yardım sandıklarına ödenmiş olması ve emekli ve yardım sandıklarının tüzel kişiliği haiz bulunmaları şartıyla) ile 27'nci maddede yazılı giyim giderleri.
...
4. Mesleki faaliyette kullanılan tesisat, demirbaş eşya ve envantere dahil taşıtlar için Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre ayrılan amortismanlar (amortismana tâbi iktisadi kıymetlerin elden çıkarılması halinde aynı Kanunun 328 inci maddesine göre hesaplanacak zararlar dahil).
5. Kiralanan veya envantere dahil olan ve işte kullanılan taşıtların giderleri.
...
8. Serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla emekli sandıklarına ödenen giriş ve emeklilik aidatları ile mesleki teşekküllere ödenen aidatlar.
9. Mesleki kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için ödenen meslek, ilan ve reklam vergileri ile iş yerleriyle ilgili ayni vergi, resim ve harçlar." gider olarak dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır.
Öte yandan, mesleki mali sorumluluk sigortasının şahıs sigortası kapsamına girip girmediği yönünde Başbakanlık Hazine Müsteşarlığı'ndan bilgi istenmiş ve konu ile ilgili olarak alınan 17/12/2010 tarih ve 58352 sayılı yazıda, "....Bilindiği üzere, sigortacılık mevzuatında ayrım can ve mal sigortaları şeklinde yapılmıştır. Anılan sigorta da şahsı değil şahsın sorumluluğu nedeniyle mal varlığında meydana gelecek zararları sigortalayan bir mal sigortasıdır. Dolayısıyla, bu sigorta türünün anılan maddede yer alan "şahıs sigortası" kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır." denilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun "İspat Edici Kâğıtlar" başlıklı 227 nci maddesinde; "Bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, bu kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait olan kayıtların tevsiki mecburidir." denilmiş, anılan Kanunun 234 üncü maddesinde ise; "Birinci ve ikinci sınıf tüccarlar, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin; "Vergiden muaf esnafa; Yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için tanzim edip işi yapana veya emtiayı satana imza ettirecekleri gider pusulası vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmündedir. Bu belge birinci ve ikinci sınıf tüccarların, zati eşyalarını satan kimselerden satın aldıkları altın, mücevher gibi kıymetli eşya için de tanzim edilir." hükmüne yer verilmiştir.
Öte yandan, anılan Kanunun 269 uncu maddesinde ise; "İktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller maliyet bedelleri ile değerlenir.
Bu kanuna göre, aşağıdaki yazılı kıymetler gayrimenkuller gibi değerlenir;
3. Gemiler ve diğer taşıtlar;" hükmüne yer verilmiştir.
Söz konusu Kanun'un "Gayrimenkullerde Maliyet Bedeline Giren Giderler" başlıklı 270 inci maddesinde; "Gayrimenkullerde, maliyet bedeline, satın alma bedelinden başka, aşağıda yazılı giderler girer:
1. Makine ve tesisattan gümrük vergileri, nakliye ve montaj giderleri;
2. Mevcut bir binanın satın alınarak yıkılmasından ve arsasının tesviyesinden mütevellit giderler.
Noter, mahkeme, kıymet takdiri, komisyon ve tellaliye giderleri ile Emlak Alım ve Özel Tüketim Vergilerini maliyet bedelini ithal etmekte veya genel giderler arasında göstermekte mükellefler serbesttirler."hükümleri yer almaktadır.
Aynı Kanun'un 313 üncü maddesinde; "İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269'uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder." denilmiş, anılan Kanun'un 320 nci maddesinde ise; "Amortisman süresi kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamı mükellefçe uygulanan nispete bölünür. Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.
Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir.
Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz." hükmüne yer verilmiştir.
Aynı Kanun'un "Amortismana Tabi Malların Satılması" başlıklı 328 inci maddesinde ise; "Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydederler.
Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan meblağdır.
Devir ve trampa satış hükmündedir.
Şu kadar ki, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden kar, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan karlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu karlar o yılın matrahına eklenir.
Yukarıdaki esaslar dahilinde yeni değerlerin iktisabında kullanılan kar, yeni değerler üzerinden bu kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur." hükümlerine yer verilmiştir.
Yasanın Geçici 5 inci maddesinde ise; ticari, zirai veya mesleki kazançları dolayısıyla yeniden Gelir Vergisine girecek veya basit usulden gerçek usule geçecek olan mükellefler ile öteden beri faaliyete devam eden serbest meslek erbabının amortismana tabi iktisadi kıymetleri maliyet bedeli, maliyet bedeli bilinmiyorsa bizzat kendilerince alış tarihindeki rayice göre tahmin olunacak bedeli ile değerleneceği, ancak, bu kıymetlerin alış tarihleri ile mükellefiyete giriş veya gerçek usule geçiş tarihi arasındaki yıllara ait amortismanlar tutarının bu değerden düşülerek bakiyesinin amortismanına devam olunacağı ifade edilmiştir.
Öte yandan, amortisman uygulamasına ilişkin usul ve esaslar 333, 339, 365, ve 389 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğ'lerinde belirlenmiştir.
Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesine göre Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler KDV ye tabidir.
Anılan Kanunun 30/b maddesinde ise faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları hariç olmak üzere işletmelere ait binek otomobillerinin alış vesikalarında gösterilen katma değer vergisinin indirim konusu yapılamayacağı hüküm altına alınmıştır.
Diğer taraftan, 23 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin "1.Binek Otomobillerinin Katma Değer Vergisi" başlıklı bölümünde, indirim konusu yapılamayan bu verginin Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunları çerçevesinde işin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabileceği açıklanmıştır.
Bu hüküm ve açıklamalara göre;
1. Söz konusu aracın envantere dahil edilmesi mümkün olup, bu aracın envanter defterine kayıt edilebilmesi için gider pusulası düzenlenmesi gerekmektedir.
2. 2004 yılında iktisap edilen aracın 333 sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'ne ekli listenin "6.1. Otomobiller ve taksiler (Jipler ve arazi taşıtları dahil)" bölümünde değerlendirilerek, faydalı ömrünün 5 yıl, amortisman oranının ise %20 olarak dikkate alınması gerekmektedir. Buna göre amortisman süresinin başlangıcı aracın iktisap edildiği tarih olup, araca ait amortisman ayırma süresi dolmuş olduğundan, amortisman ayrılabilmesi mümkün bulunmamaktadır.
3. Söz konusu araç için ödenen ÖTV ve KDV'nin maliyet bedeline eklenmesi veya gider olarak dikkate alınması ihtiyari olup aracın maliyet bedeli üzerinden envantere dâhil edilmesi gerekmektedir. Ancak, aracın maliyet bedelinin tespit edilememesi veya bilinmemesi halinde, aracın alış tarihindeki rayice göre tahmin olunacak bedel ile envantere dâhil edilmesi mümkündür.
4. Mesleki faaliyette kullanılmak üzere alınan ve envantere dahil olan taşıtların satılması durumunda envantere kayıtlı değer ile satış bedeli arasındaki tutarın, amortisman ayrılmış ise maliyet bedelinden ayrılan amortismanlar indirildikten sonraki kalan tutar ile satış bedeli arasındaki tutarın kar veya zarar olarak tamamının serbest meslek kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir.
5. Envantere dahil edilen araca ilişkin olarak ödenen taşıt sigorta ve kasko sigorta giderleri ödendiği dönemin gideri olarak dikkate alınması gerekir.[/b]
6.[b] İşyerinde eşin ücretli olarak fiilen çalışması halinde ise eşe ödenen ücretin ücret bordrosunda gösterilerek vergilendirilmesi kaydıyla kazancınızın tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır.
7.Mesleki sorumluluk sigortası türünün "şahıs sigortası" kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından ve mali müşavirlik hizmeti için yaptırılması hususunda kanuni zorunluluk bulunmaması nedeniyle serbest meslek kazancının tespitinde gider olarak yazılması veya vergi matrahının tespitinde beyanname üzerinden indirim konusu yapmanız mümkün bulunmamaktadır.
8. Almış olduğunuz binek otomobil için yüklenilen KDV'nin indirilmesi mümkün bulunmamaktadır. Ancak, söz konusu KDV gelir vergisinin tespiti bakımından doğrudan gider yazılabileceği gibi, otomobil maliyetinin bir unsuru olarak da dikkate alınabilecektir. Ayrıca, bahse konu mükellefin serbest meslek faaliyetinde kullanmak üzere aldığı binek otomobili satması halinde bu işleme KDV oranlarının tespitine ilişkin 2007/13033 sayılı Kararname uyarınca % 1 oranında KDV uygulayacaktır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
EKLER :
1- özelge talep formu
2- İVDB görüşü (özelge talep formu devamı)
3- KDV'nin görüşü
4- KDV'den görüş sorma
5- özelge taslağı
6- Vergi Usul'ün görüşü
7- Vergi Usul'den görüş sorma
8- Vergi Usul örnek özelge
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.]]>
Tarih:
16/06/2015
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Sayı
:
11395140-105[327-2012/VUK-1- . . .]-61137
16/06/2015
Konu
:
Özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilen iktisadi kıymet harcamalarının bedelsiz olarak işyeri sahibine bırakılması.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda ...'de iktisadi işletmeye dahil olmayan bir gayrimenkulü şube olarak kullanmak üzere 2006 yılında kiralayarak söz konusu gayrimenkul için özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilen ... TL iktisadi kıymet harcaması yaptığınız, 2012 yılının ocak ayında söz konusu gayrimenkulü terk ederek, özel maliyet bedeli kapsamındaki harcamaları kira bedeline sayılmaksızın ve bedelsiz olarak gayrimenkul sahibine bırakmış olduğunuz belirtilerek, bedelsiz olarak devredilen söz konusu iktisadi kıymetlerin Gelir Vergisi Kanunu, Vergi Usul Kanunu ve KDV Kanunu karşısındaki durumunun ne olacağı konusunda Başkanlığımız görüşlerinin talep edildiği anlaşılmıştır.
I) GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde gayrimenkul sermaye iradının tarifi yapılarak nelerin gayrimenkul sermaye iradı olduğu maddeler halinde sayılmış olup Kanunun 72 nci maddesinde; gayrimenkul sermaye iratlarında, gayrisafi hasılatın 70 inci maddede yazılı mal ve hakların kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak nakden veya aynen tahsil edilen kira bedellerinin tutarı olduğu, ayın olarak tahsil edilen kiraların Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre emsal bedeli ile paraya çevrileceği, kiracı tarafından gayrimenkulü genişletecek veya iktisadi değerini devamlı surette artıracak şekilde gayrimenkule ilave edilen kıymetlerin kira müddetinin hitamında bedelsiz (Kıymetlerin emsal bedelinden düşük değerle devri halinde, aradaki fark bedelsiz devir sayılır) olarak kiralayana devrolunduğu takdirde, mezkûr kıymetlerin kiralayan bakımından, bu tarihte aynen tahsil olunmuş kabul edileceği hüküm altına alınmıştır.
Anılan Kanunun 86 ncı maddesinde ise; "Aşağıda belirtilen gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmez.
1. Tam mükellefiyette;
...
c) Vergiye tâbi gelir toplamının [(a) ve (b) bentlerinde belirtilenler hariç] 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı aşmaması koşuluyla, Türkiye'de tevkifata tâbi tutulmuş olan; birden fazla işverenden elde edilen ücretler, menkul sermaye iratları ve gayrimenkul sermaye iratları,
..." hükmü yer almaktadır.
Aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında; kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçilerin maddede bentler halinde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları hüküm altına alınmış olup anılan fıkranın (5-a) bendinde 70 inci maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığı yapılan ödemeler üzerinden (2009/14592 sayılı B.K.K.na istinaden) %20 oranında tevkifat yapılacağı hükme bağlanmıştır.
Yine aynı Kanunun "Vergi tevkifatında uyulacak esaslar" başlıklı 96 ncı maddesinin birinci fıkrasında vergi tevkifatının 94 üncü madde kapsamına giren nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı, hesaben ödeme deyiminin ise vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade ettiği hükmüne yer verilmiştir.
Bu hükümlere göre; kurumunuzun kiralamış olduğu gayrimenkul için yapmış olduğu özel maliyet bedeli niteliğindeki harcamalarının kira süresi sonunda bedelsiz olarak kiralayana devredilmesinin ayni kira ödemesi olarak değerlendirilmesi gerekmekte olup kiralamaya konu gayrimenkulün iktisadi işletmeye dâhil olmaması halinde, devredilen iktisadi kıymetlerin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit edilecek emsal değeri üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (1/5-a) bendi hükmüne istinaden %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması ve bu bedelin gayrimenkul sahibi tarafından Gelir Vergisi Kanununun 86 ncı maddesinin (1-c) bendi hükmü dikkate alınarak beyan edilmesi gerekmektedir.
II) KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun;
1/1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,
2/1 inci maddesinde, teslimin, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesi olduğu,
"Emsal bedeli ve emsal ücreti" başlıklı 27 nci maddesinde;
"1. Bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrah işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücretidir.
2. Bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük olduğu ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple açıklanamadığı hallerde de, matrah olarak emsal bedeli veya emsal ücreti esas alınır.
3. Emsal bedeli ve emsal ücreti Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit olunur.
4. Katma değer vergisi uygulaması bakımından emsal bedelin tayininde genel idare giderleri ve genel giderlerden mamule düşen hissenin bedele katılması mecburidir.
5. Serbest meslek faaliyetleri için ilgili meslek teşekküllerince tespit edilmiş bir tarife varsa, hizmetin bedeli, bu tarifede gösterilen ücretten düşük olamaz."
29/1-a maddesinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV'den, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV'yi indirebilecekleri,
hüküm altına alınmıştır.
Buna göre, kurumunuz tarafından kiralanan işyeri için özel maliyet niteliğindeki harcamaları dolayısıyla yüklenilen ve fatura ve vb. belgelerde gösterilen KDV'nin Kanunun 29 uncu maddesi kapsamında indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Ancak bedelsiz devredilen iktisadi kıymetlerin KDV matrah tespitine ilişkin emsal bedel ile ilgili hükümler göz önünde bulundurulmak suretiyle KDV'ye tabi tutulması gerekmektedir.
Söz konusu özel maliyet harcamalarına konu iktisadi kıymetlerin bedelsiz olarak işyeri sahibine bırakılmasının, bu harcamalarla ilgili KDV'nin indirim konusu yapılmasına herhangi bir etkisi bulunmamaktadır.
III) VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 234 üncü maddesi hükmüne göre, birinci ve ikinci sınıf tüccarların, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin vergiden muaf esnafa yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için tanzim edip işi yapan veya emtiayı satana imza ettirecekleri gider pusulası vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmündedir.
Anılan Kanunun 262 nci maddesinde maliyet bedelinin iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade ettiği, 269 uncu maddesinde iktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkullerin maliyet bedelleri ile değerleneceği hüküm altına alınmıştır.
Mezkûr Kanunun 272 nci maddesinde "Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline eklenir.
...
Gayrimenkuller kira ile tutulmuş ise veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının işletme hakkı verilmiş ise, kiracı veya işletme hakkına sahip tüzel kişi tarafından yapılan bir ve ikinci fıkralardaki giderler bunların özel maliyet bedeli olarak ayrıca değerlenir. Kiracının veya işletme hakkına sahip tüzel kişinin faaliyetini icra için vücuda getirdiği tesisata ait giderler de bu hükümdedir.
Gayrimenkuller veya elektrik üretim ve dağıtım varlıkları için yapılan giderler hem tamir, hem de kıymet artırma giderlerinden terekküp ettiği takdirde, mükellef bu giderlerden maliyet bedeline eklenecek kısmı ayrı göstermek mecburiyetindedir." hükmüne,
"Özel maliyet bedellerinin itfası" başlıklı 327 nci maddesinde ise "Gayrimenkullerin, elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının ve gemilerin iktisadî kıymetlerini artıran ve 272 nci maddede yazılı özel maliyet bedelleri, kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir. Kira veya işletme hakkı süresi dolmadan, kiralanan veya işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılır."
hükmüne yer verilmiştir.
Buna göre, kurumunuz tarafından kiralanan işyeri için Vergi Usul Kanununun 272 nci kapsamında yapılarak özel maliyet olarak aktifleştirilen harcamaların itfa edilmemiş kısımlarının kiralanan işyerinin boşaltıldığı yılda bir defada gider yazılması mümkün bulunmaktadır.
Öte yandan, işyerinin boşaltılması neticesinde kiraya verene bırakılan ve ayni kira ödemesi olarak değerlendirilen kıymetlerin emsal bedellerinin, kiraya verenin mükellef olmaması durumunda tarafınızca düzenlenecek gider pusulası ile tevsik edilmesi gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
]]>
Tarih:
16/06/2015
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Sayı
:
11395140-105[327-2012/VUK-1- . . .]-61137
16/06/2015
Konu
:
Özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilen iktisadi kıymet harcamalarının bedelsiz olarak işyeri sahibine bırakılması.
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda ...'de iktisadi işletmeye dahil olmayan bir gayrimenkulü şube olarak kullanmak üzere 2006 yılında kiralayarak söz konusu gayrimenkul için özel maliyet bedeli olarak aktifleştirilen ... TL iktisadi kıymet harcaması yaptığınız, 2012 yılının ocak ayında söz konusu gayrimenkulü terk ederek, özel maliyet bedeli kapsamındaki harcamaları kira bedeline sayılmaksızın ve bedelsiz olarak gayrimenkul sahibine bırakmış olduğunuz belirtilerek, bedelsiz olarak devredilen söz konusu iktisadi kıymetlerin Gelir Vergisi Kanunu, Vergi Usul Kanunu ve KDV Kanunu karşısındaki durumunun ne olacağı konusunda Başkanlığımız görüşlerinin talep edildiği anlaşılmıştır.
I) GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 70 inci maddesinde gayrimenkul sermaye iradının tarifi yapılarak nelerin gayrimenkul sermaye iradı olduğu maddeler halinde sayılmış olup Kanunun 72 nci maddesinde; gayrimenkul sermaye iratlarında, gayrisafi hasılatın 70 inci maddede yazılı mal ve hakların kiraya verilmesinden bir takvim yılı içinde o yıla veya geçmiş yıllara ait olarak nakden veya aynen tahsil edilen kira bedellerinin tutarı olduğu, ayın olarak tahsil edilen kiraların Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre emsal bedeli ile paraya çevrileceği, kiracı tarafından gayrimenkulü genişletecek veya iktisadi değerini devamlı surette artıracak şekilde gayrimenkule ilave edilen kıymetlerin kira müddetinin hitamında bedelsiz (Kıymetlerin emsal bedelinden düşük değerle devri halinde, aradaki fark bedelsiz devir sayılır) olarak kiralayana devrolunduğu takdirde, mezkûr kıymetlerin kiralayan bakımından, bu tarihte aynen tahsil olunmuş kabul edileceği hüküm altına alınmıştır.
Anılan Kanunun 86 ncı maddesinde ise; "Aşağıda belirtilen gelirler için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmez.
1. Tam mükellefiyette;
...
c) Vergiye tâbi gelir toplamının [(a) ve (b) bentlerinde belirtilenler hariç] 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı aşmaması koşuluyla, Türkiye'de tevkifata tâbi tutulmuş olan; birden fazla işverenden elde edilen ücretler, menkul sermaye iratları ve gayrimenkul sermaye iratları,
..." hükmü yer almaktadır.
Aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında; kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçilerin maddede bentler halinde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları hüküm altına alınmış olup anılan fıkranın (5-a) bendinde 70 inci maddede yazılı mal ve hakların kiralanması karşılığı yapılan ödemeler üzerinden (2009/14592 sayılı B.K.K.na istinaden) %20 oranında tevkifat yapılacağı hükme bağlanmıştır.
Yine aynı Kanunun "Vergi tevkifatında uyulacak esaslar" başlıklı 96 ncı maddesinin birinci fıkrasında vergi tevkifatının 94 üncü madde kapsamına giren nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı, hesaben ödeme deyiminin ise vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade ettiği hükmüne yer verilmiştir.
Bu hükümlere göre; kurumunuzun kiralamış olduğu gayrimenkul için yapmış olduğu özel maliyet bedeli niteliğindeki harcamalarının kira süresi sonunda bedelsiz olarak kiralayana devredilmesinin ayni kira ödemesi olarak değerlendirilmesi gerekmekte olup kiralamaya konu gayrimenkulün iktisadi işletmeye dâhil olmaması halinde, devredilen iktisadi kıymetlerin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit edilecek emsal değeri üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (1/5-a) bendi hükmüne istinaden %20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması ve bu bedelin gayrimenkul sahibi tarafından Gelir Vergisi Kanununun 86 ncı maddesinin (1-c) bendi hükmü dikkate alınarak beyan edilmesi gerekmektedir.
II) KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun;
1/1 inci maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV'ye tabi olduğu,
2/1 inci maddesinde, teslimin, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesi olduğu,
"Emsal bedeli ve emsal ücreti" başlıklı 27 nci maddesinde;
"1. Bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrah işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücretidir.
2. Bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük olduğu ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple açıklanamadığı hallerde de, matrah olarak emsal bedeli veya emsal ücreti esas alınır.
3. Emsal bedeli ve emsal ücreti Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit olunur.
4. Katma değer vergisi uygulaması bakımından emsal bedelin tayininde genel idare giderleri ve genel giderlerden mamule düşen hissenin bedele katılması mecburidir.
5. Serbest meslek faaliyetleri için ilgili meslek teşekküllerince tespit edilmiş bir tarife varsa, hizmetin bedeli, bu tarifede gösterilen ücretten düşük olamaz."
29/1-a maddesinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV'den, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV'yi indirebilecekleri,
hüküm altına alınmıştır.
Buna göre, kurumunuz tarafından kiralanan işyeri için özel maliyet niteliğindeki harcamaları dolayısıyla yüklenilen ve fatura ve vb. belgelerde gösterilen KDV'nin Kanunun 29 uncu maddesi kapsamında indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Ancak bedelsiz devredilen iktisadi kıymetlerin KDV matrah tespitine ilişkin emsal bedel ile ilgili hükümler göz önünde bulundurulmak suretiyle KDV'ye tabi tutulması gerekmektedir.
Söz konusu özel maliyet harcamalarına konu iktisadi kıymetlerin bedelsiz olarak işyeri sahibine bırakılmasının, bu harcamalarla ilgili KDV'nin indirim konusu yapılmasına herhangi bir etkisi bulunmamaktadır.
III) VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN DEĞERLENDİRME:
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 234 üncü maddesi hükmüne göre, birinci ve ikinci sınıf tüccarların, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin vergiden muaf esnafa yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için tanzim edip işi yapan veya emtiayı satana imza ettirecekleri gider pusulası vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmündedir.
Anılan Kanunun 262 nci maddesinde maliyet bedelinin iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade ettiği, 269 uncu maddesinde iktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkullerin maliyet bedelleri ile değerleneceği hüküm altına alınmıştır.
Mezkûr Kanunun 272 nci maddesinde "Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline eklenir.
...
Gayrimenkuller kira ile tutulmuş ise veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının işletme hakkı verilmiş ise, kiracı veya işletme hakkına sahip tüzel kişi tarafından yapılan bir ve ikinci fıkralardaki giderler bunların özel maliyet bedeli olarak ayrıca değerlenir. Kiracının veya işletme hakkına sahip tüzel kişinin faaliyetini icra için vücuda getirdiği tesisata ait giderler de bu hükümdedir.
Gayrimenkuller veya elektrik üretim ve dağıtım varlıkları için yapılan giderler hem tamir, hem de kıymet artırma giderlerinden terekküp ettiği takdirde, mükellef bu giderlerden maliyet bedeline eklenecek kısmı ayrı göstermek mecburiyetindedir." hükmüne,
"Özel maliyet bedellerinin itfası" başlıklı 327 nci maddesinde ise "Gayrimenkullerin, elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının ve gemilerin iktisadî kıymetlerini artıran ve 272 nci maddede yazılı özel maliyet bedelleri, kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir. Kira veya işletme hakkı süresi dolmadan, kiralanan veya işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılır."
hükmüne yer verilmiştir.
Buna göre, kurumunuz tarafından kiralanan işyeri için Vergi Usul Kanununun 272 nci kapsamında yapılarak özel maliyet olarak aktifleştirilen harcamaların itfa edilmemiş kısımlarının kiralanan işyerinin boşaltıldığı yılda bir defada gider yazılması mümkün bulunmaktadır.
Öte yandan, işyerinin boşaltılması neticesinde kiraya verene bırakılan ve ayni kira ödemesi olarak değerlendirilen kıymetlerin emsal bedellerinin, kiraya verenin mükellef olmaması durumunda tarafınızca düzenlenecek gider pusulası ile tevsik edilmesi gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
]]>
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü)
Sayı
:
27575268-105[316-2013-327]-398
17/04/2014
Konu
:
Madenlerde amortisman hk.
İlgi özelge talep formunuz ve eklerinin incelenmesinden; ruhsatı ... ait olan ... kömür sahasından ... üzere belli bir süre ile rödövans karşılığı kömür üretim hakkı verilmesine dair sözleşme uyarınca kömür üretim hakkı alındığından bahisle söz konusu maden ocağında uygulanacak amortisman oranı hususunda görüş talep edildiği anlaşılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 316'ncı maddesinde, "İşletme sebebiyle içindeki cevherin azalmasından dolayı maddi değerini kaybeden madenlerin ve taş ocaklarının imtiyaz veya maliyet bedelleri, ilgililerin müracaatları üzerine bunların büyüklük ve mahiyetleri göz önünde tutulmak ve her maden veya taş ocağı için ayrı ayrı olmak üzere Maliye ve Sanayi Bakanlıklarınca belli edilecek nispetler üzerinden yok edilir." hükmü yer almaktadır.
Buna göre, Kanunun yukarıda yer verilen 316'ncı maddesi maden arama veya işletme ruhsatına sahip mükelleflerce katlanılan maliyet veya imtiyaz bedellerinin amortismanına ilişkin hükümleri düzenlemektedir. Maden arama ve işletme faaliyetlerinin rödövans sözleşmesine dayanması halinde ise maliyet ve imtiyaz bedellerinden söz edilemeyecek olup anılan madde hükmünün uygulanması mümkün bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, Kanunun 275'inci maddesine göre imal edilen emtianın maliyet bedeli; mamulün vücuda getirilmesinde sarfolunan iptidai ve ham maddelerin bedeli, mamule isabet eden işçilik, genel imal giderlerinden mamule düşen hisse, genel idare giderlerinden mamule düşen hisse ile ambalajlı olarak piyasaya arzedilmesi zaruri olan mamullerde ambalaj malzemesinin bedelini ihtiva etmektedir.
Yukarıda yer verilen kanun hükmü ve açıklamalar çerçevesinde, rödövans sözleşmesi uyarınca ödenen kira bedelinin genel üretim maliyeti olarak kabul edilmesi ve imal edilen emtianın maliyet bedelinin hesabında genel üretim giderlerinden mamule düşen hissenin dikkate alınması gerekmektedir. Aynı şekilde, Maden Kanunu hükümleri doğrultusunda hak sahibi adına alınan ruhsatlara ilişkin olarak rödövansçı tarafından ödenen giderler ile madenin arama ve işletilmesine ilişkin olarak yapılan giderlerin de genel üretim giderleri kapsamında değerlendirilmesi icap etmektedir.
Rödövansçı tarafından ödenen devlet hakkının ise Gelir Vergisi Kanununun 40'ıncı ve Kurumlar Vergisi Kanununun 6'ncı maddesi uyarınca gider yazılması mümkün bulunmaktadır.
Rödövansçı tarafından faaliyetin icrası için iktisap edilen ve şirketin aktifinde yer alan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin, Vergi Usul Kanununun 315'inci maddesinin verdiği yetkiye istinaden yayımlanan 339, 365, 389, 399, 406 ve 418 sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile değişik 333 sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan listede belirlenmiş bulunan faydalı ömür ve amortisman oranlarına göre itfa edilmesi gerektiği tabiidir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.
]]>
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
ANKARA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü)
Sayı
:
27575268-105[316-2013-327]-398
17/04/2014
Konu
:
Madenlerde amortisman hk.
İlgi özelge talep formunuz ve eklerinin incelenmesinden; ruhsatı ... ait olan ... kömür sahasından ... üzere belli bir süre ile rödövans karşılığı kömür üretim hakkı verilmesine dair sözleşme uyarınca kömür üretim hakkı alındığından bahisle söz konusu maden ocağında uygulanacak amortisman oranı hususunda görüş talep edildiği anlaşılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 316'ncı maddesinde, "İşletme sebebiyle içindeki cevherin azalmasından dolayı maddi değerini kaybeden madenlerin ve taş ocaklarının imtiyaz veya maliyet bedelleri, ilgililerin müracaatları üzerine bunların büyüklük ve mahiyetleri göz önünde tutulmak ve her maden veya taş ocağı için ayrı ayrı olmak üzere Maliye ve Sanayi Bakanlıklarınca belli edilecek nispetler üzerinden yok edilir." hükmü yer almaktadır.
Buna göre, Kanunun yukarıda yer verilen 316'ncı maddesi maden arama veya işletme ruhsatına sahip mükelleflerce katlanılan maliyet veya imtiyaz bedellerinin amortismanına ilişkin hükümleri düzenlemektedir. Maden arama ve işletme faaliyetlerinin rödövans sözleşmesine dayanması halinde ise maliyet ve imtiyaz bedellerinden söz edilemeyecek olup anılan madde hükmünün uygulanması mümkün bulunmamaktadır.
Diğer taraftan, Kanunun 275'inci maddesine göre imal edilen emtianın maliyet bedeli; mamulün vücuda getirilmesinde sarfolunan iptidai ve ham maddelerin bedeli, mamule isabet eden işçilik, genel imal giderlerinden mamule düşen hisse, genel idare giderlerinden mamule düşen hisse ile ambalajlı olarak piyasaya arzedilmesi zaruri olan mamullerde ambalaj malzemesinin bedelini ihtiva etmektedir.
Yukarıda yer verilen kanun hükmü ve açıklamalar çerçevesinde, rödövans sözleşmesi uyarınca ödenen kira bedelinin genel üretim maliyeti olarak kabul edilmesi ve imal edilen emtianın maliyet bedelinin hesabında genel üretim giderlerinden mamule düşen hissenin dikkate alınması gerekmektedir. Aynı şekilde, Maden Kanunu hükümleri doğrultusunda hak sahibi adına alınan ruhsatlara ilişkin olarak rödövansçı tarafından ödenen giderler ile madenin arama ve işletilmesine ilişkin olarak yapılan giderlerin de genel üretim giderleri kapsamında değerlendirilmesi icap etmektedir.
Rödövansçı tarafından ödenen devlet hakkının ise Gelir Vergisi Kanununun 40'ıncı ve Kurumlar Vergisi Kanununun 6'ncı maddesi uyarınca gider yazılması mümkün bulunmaktadır.
Rödövansçı tarafından faaliyetin icrası için iktisap edilen ve şirketin aktifinde yer alan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin, Vergi Usul Kanununun 315'inci maddesinin verdiği yetkiye istinaden yayımlanan 339, 365, 389, 399, 406 ve 418 sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile değişik 333 sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan listede belirlenmiş bulunan faydalı ömür ve amortisman oranlarına göre itfa edilmesi gerektiği tabiidir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.
]]>
I- Giriş
Bilindiği üzere Vergi Usul Kanunu’nun 313. maddesi, “İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269. madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu” teşkil eder.
Aynı Kanun’un 315. maddesinde “Mükellefler amortismana tâbi iktisadî kıymetlerini Maliye Bakanlığı’nın tespit ve ilân edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlân edilecek oranların tespitinde iktisadî kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır.” denilerek amortismana tabi iktisadi kıymetler üzerinden ne kadar süre ve oranlarda amortisman ayrılacağı belirtilmiştir.
Hali hazırda konuyla ilgili 01.01.2004 tarihinden geçerli olmak üzere 333 numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği yayımlanmış, daha sonra 339 ve 365 numaralı Tebliğler ile amortismana tabi iktisadi kıymetler için belirlenen faydalı ömür süreleri ilan edilmiştir.
Özet olarak uygulama, yukarıda da numaralarını belirttiğimiz tebliğlerdeki listelerde tayin edilen ilgili amortismana tabi iktisadi kıymetler için süreler dikkate alınarak belirlenecek oranda (amortisman oranı= 1 / faydalı ömür) amortisman ayrılması şeklindedir.
Yine bilindiği üzere amortismana tabi iktisadi kıymetler (gayrimenkuller, gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetler ve demirbaş eşya) Vergi Usul Kanunu’nun 269 ve 273. maddelerine göre maliyet bedeli ile değerlenir.
Aynı Kanun’un 272. maddesine göre; normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline eklenir.
Dolayısıyla amortismana tabi iktisadi kıymetlerin (ATİK) değerlerini ya da ömürlerini artıracak harcamaların ilgili amortismana tabi iktisadi kıymetin maliyetine alınması gerekmektedir.
II- Özellik Arzeden Durumlar
A- FAYDALI ÖMRÜ BİTMEMİŞ ATİK’LERLE İLGİLİ DEĞER/ÖMÜR ARTTIRICI HARCAMALARIN İTFA SÜRESİ
Bu noktada amortisman hesaplamasında iki ayrı yaklaşım ortaya çıkmaktadır. Bunlardan birincisi ve bizim de özellikle dönemsellik ilkesi gereği hemfikir olduğumuz ve aşağıdaki örnekte açıklamaya çalıştığımız hesaplama şeklidir. İkincisi ise “Değer artıran giderler bağlı olduğu iktisadi kıymetin kalan amortisman süresi boyunca amortismana tabi tutulurlar. Bu durumda son yıl amortismana tabi tutulamayan kısım defaten gider yazılmalıdır.” şeklinde ifade edilen görüştür. [1]
Örnek Uygulama - 1:
01.01.2006 tarihinde 100.000 YTL’ye alınan bir ticari aracın 01.10.2007 tarihinde 20.000 YTL’lik harcama ile döşemeleri değiştirilmiş, klima tertibatı eklenmiş vb. iyileştirme ve yenileştirme işlemleri yapılmıştır (Aktifimizdeki tek araç olduğunu ve normal amortisman yöntemini seçtiğimizi varsayıyoruz.).
Ilgili araç için 2006 yılında ayrılan amortisman: 100.000 * %20 = 20.000 YTL
01.10.2007 yılındaki değer/ömür arttırıcı harcamanın muhasebe kaydı:
–––––––––––––––––01.10.2007–––––––––––––––––
254 Taşıtlar Hesabı
20.000
01. Yenileme Harcamaları
191 İnd. KDV
3.600
320 Satıcılar
23.600
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––––––––––
Bu kayıt neticesinde 254 Taşıtlar Hesabının bakiyesi 120.000 YTL olacaktır. Bundan sonra ayrılacak amortisman da aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
100.000 x % 20 = 20.000 YTL
20.000 x % 25 = 5.000 YTL
Toplam = 25.000 YTL
Amortisman gideri için yapılacak muhasebe kaydı:
–––––––––––––––––31.12.2007–––––––––––––––––
770 Genel Yönetim Giderleri
25.000
257 B.Amortismanlar
25.000
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––––––––––
Bu hesaplama şekli 5. yılın sonuna kadar bu şekilde olacaktır. Aracın faydalı ömrü sonunda 254 hesabın borcu ile 257 hesabın alacağı aynı olacaktır.
Eğer ikinci görüş benimsenirse hesaplama aşağıdaki gibi olacaktır.
100.000 x %20 = 20.000 YTL (2006 yılında ayrılan)
120.000 x %20 = 24.000 YTL (2007 Yılı)
120.000 x %20 = 24.000 YTL (2008 Yılı)
120.000 x %20 = 24.000 YTL (2009 Yılı)
120.000 x %20 = 24.000 YTL (2010 Yılı)
= 4.000 YTL (Taşıtın maliyet bedeli ile birikmiş amortisman tutarlarının aynı olması için girilmesi gereken tutar.)
2007-2008-2009 yılında girilecek amortisman gider kaydı:
–––––––––––––––––31.12.200X–––––––––––––––––
770 Genel Yönetim Giderleri
24.000
257 Birikmiş Amortismanlar
24.000
–––––––––––––––––/––––––––––––––––––––––
2010 yılında girilecek kayıt
–––––––––––––––––31.12.2010–––––––––––––––––
770 Genel Yönetim Giderleri
28.000
257 Birikmiş Amortismanlar
28.000
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––––––––––
Görüldüğü üzere, faydalı ömrün son yılında aracın maliyet bedeliyle amortisman oranı çarpıldığında bulunan tutar kayıtlara alındığında maliyet bedeli ile birikmiş amortisman tutarı arasında 4.000 YTL fark oluşmaktadır. Bunun ortadan kaldırılması içinse son yıl fark tutarı kadar fazla amortisman gideri kayıtlara alınmaktadır.
Yukarıda da bahsettiğimiz muhasebenin dönemsellik ilkesi gereği ilk hesaplama yöntemi daha doğrudur. Böylece kalan faydalı ömür süresi içinde ayrılacak amortisman tutarı değişmemekte, taşıtın faydalı ömrünün son yılında da maliyet bedeli ile birikmiş amortisman tutarı arasında kapatılması gereken bir fark doğmamaktadır.
III- İtfa Olmuş Atik’ler İçin Yapılan Değer/Ömür Artırıcı Harcamaların İtfası
Faydalı ömrünü tamamlamamış bir amortismana tabi iktisadi kıymet için amortisman oranı ve süresi ile ilgili yukarıda bahsettiğimi husus dışında herhangi bir tartışma bulunmamaktadır. Fakat aynı durum itfa olmuş, yani faydalı ömrünü tamamlamış amortismana tabi iktisadi kıymetler için yapılacak değer/ömür arttırıcı harcamaların itfa süresi konusunda söz konusu değildir.
Tespitimizin daha iyi anlaşılabilmesi için bir örnek vermek gerekirse; işletme aktifine kayıtlı olan ve itfa süresini tamamlamış bir fabrika binasına yapılan değer/ömür arttırıcı nitelikteki harcamaların kayıtlara ne şekilde alınacağı ve bu harcamaların ne şekilde giderleştirileceği konusunda bir açıklık bulunmamaktadır.
Vergi Usul Kanunu’nun yukarıda da belirttiğimiz 272. maddesinde değer artırıcı giderlerin ilgili iktisadi kıymetin maliyetine ekleneceği belirtilmiştir. Dolayısıyla ilk aşamada bu tür giderlerin ilgili amortismana tabi iktisadi kıymetin hesabına kaydedileceği anlaşılmaktadır. Fakat ilgili iktisadi kıymet faydalı ömrünü tamamlayıp itfa olduğu için maliyete alınan bu harcamanın nasıl ve ne sürede giderleştirileceği mevzuatta net bir şekilde belirtilmemiştir.
Konuyla ilgili uygulamalar açısından bakıldığında iki tür yaklaşım bulunmaktadır. Bunlardan birincisi itfa olmuş amortismana tabi iktisadi kıymetlerle ilgili yapılan bu tür harcamaların maliyete alındıktan sonra aynı tutarın bu sefer amortisman gideri olarak kayıtlara alınmasıdır.
Örnek Uygulama - 2: Faydalı ömrünü tamamlamış ve itfa edilmiş fabrika binasının idari kısmının büyütülmesi ve yeniden dizayn edilmesi için 50.000 YTL’lik harcama yapılmıştır.
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––
252 Binalar
50.000
191 İndirilecek KDV
9.000
320 Satıcılar
59.000
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––
Yıl sonunda yapılan kayıt:
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––
770 Genel Yönetim Gideri
50.000
257 B.Amortisman
50.000
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––
Yukarıdaki kayıtla, yapılan harcama yasa maddesinde belirtildiği gibi binanın maliyetine alınmakta ve tüm tutar aynı yılda amortisman gideri olarak kayıtlara alınmaktadır.
Yukarıda yapılan kayıt, yapılan harcamanın bir defada direk olarak giderleştirilmesinin daha uzun bir şeklidir. Firma aslında yapılan harcamayı direk olarak 770 Genel Yönetim Giderleri Hesabına kaydetseydi vergisel açıdan değişen hiç bir şey olmayacaktı. Fakat yukarıdaki kayıtla firma, Vergi Usul Kanunu’nun 272. maddesine uygun hareket ettiğini muhasebe kayıtlarında göstermiş olmaktadır. Ama diğer yönden de dönemsellik ilkesine aykırı hareket etmektedir. Zira fabrika binasının idari kısmında yapılan yeni düzenlemeden firmanın istifade edeceği süre bir yıldan fazladır. Dolayısıyla yapılan harcamanın muhasebenin dönemsellik ilkesi gereği ait olduğu dönemlerde giderleştirilmesi gerekmektedir.
Konuyla ilgili ikinci yaklaşım ise, yapılmış olan değer/ömür arttırıcı harcamanın ilgili amortismana tabi iktisadi kıymetin Vergi Usul Kanunu’nun 333-339 ve 365 numaralı Genel Tebliğlerinde belirttiği faydalı ömürlerine ve oranlarına göre itfa edilmesidir. Yukarıdaki örnek yardımıyla anlatmaya çalışırsak:
Harcama yapıldığında yapılan kayıtta bir değişiklik bulunmamaktadır.
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––
252 Binalar
50.000
191 İndirilecek KDV
9.000
320 Satıcılar
59.000
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––
Fakat harcamanın giderleştirilmesi aşamasında farklılık söz konusudur. 333. numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nin 1.1.1. bölümünde beton, kargir, demir, çelik binalar için faydalı ömür 50 yıl, amortisman oranı da %2 olarak belirlenmiştir. Dolayısıyla söz konusu harcama ilgili 50 yılda %2 oranında amortisman ayırmak suretiyle itfa edilecektir. Muhasebe kaydı da 50 yıl boyunca aşağıdaki gibi olacaktır:
–––––––––––––––––31.12.200X–––––––––––––––––
770 Genel Yönetim Gideri
1.000
257 B.Amortisman
1.000
–––––––––––––––––/––––––––––––––––––––––––––
Yukarıdaki durumda da yapılan harcamanın binanın ilgili tebliğde belirtilen faydalı ömrü boyunca (50 yıl) itfa edilmesi de vergisel açıdan kabul edilebilir gözükse de yapılan harcamanın giderleştirilmesinin 50 yıl gibi uzun bir sürece yayılması firma açısından adil bir durum oluşturmayacaktır.
IV- Sonuç
Yukarıda açıklamaya çalıştığımız üzere amortismana tabi iktisadi kıymetlerle ilgili yapılan değer/ömür artırıcı harcamaların VUK açısından ilgili iktisadi kıymetin maliyetine eklenmesi gerektiği çok açıktır. Fakat maliyet bedeline eklenen bu harcamaların amortisman yoluyla giderleştirilmesindeki süre ve yöntem konusunda mevzuatta boşluk söz konusudur. Bu boşluklar da ilgililer tarafından farklı uygulamalarla doldurulmaya çalışılmaktadır. Farklı uygulamaların önüne geçilebilmesi için özellikle faydalı ömrünü tamamlamış amortismana tabi iktisadi kıymetler için yapılan değer/ömür artırıcı harcamaların giderleştirilmesi konusunda idare tarafından yol gösterici bir açıklamanın yapılması gerekmektedir.
* SMMM
[1] Ali TUĞLU, “Amortismanlarda Özellik Arzeden Durumlar”, Yaklaşım, Ocak 2007
kaynak:http://www.verginet.net/dtt/1/TurgayARBAKSMMM-AmortismanaTabiIktisadiKiymetlerIcinYapilanD_14223.aspx]]>
I- Giriş
Bilindiği üzere Vergi Usul Kanunu’nun 313. maddesi, “İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269. madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu” teşkil eder.
Aynı Kanun’un 315. maddesinde “Mükellefler amortismana tâbi iktisadî kıymetlerini Maliye Bakanlığı’nın tespit ve ilân edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlân edilecek oranların tespitinde iktisadî kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır.” denilerek amortismana tabi iktisadi kıymetler üzerinden ne kadar süre ve oranlarda amortisman ayrılacağı belirtilmiştir.
Hali hazırda konuyla ilgili 01.01.2004 tarihinden geçerli olmak üzere 333 numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği yayımlanmış, daha sonra 339 ve 365 numaralı Tebliğler ile amortismana tabi iktisadi kıymetler için belirlenen faydalı ömür süreleri ilan edilmiştir.
Özet olarak uygulama, yukarıda da numaralarını belirttiğimiz tebliğlerdeki listelerde tayin edilen ilgili amortismana tabi iktisadi kıymetler için süreler dikkate alınarak belirlenecek oranda (amortisman oranı= 1 / faydalı ömür) amortisman ayrılması şeklindedir.
Yine bilindiği üzere amortismana tabi iktisadi kıymetler (gayrimenkuller, gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetler ve demirbaş eşya) Vergi Usul Kanunu’nun 269 ve 273. maddelerine göre maliyet bedeli ile değerlenir.
Aynı Kanun’un 272. maddesine göre; normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarını genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, gayrimenkulün veya elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının maliyet bedeline eklenir.
Dolayısıyla amortismana tabi iktisadi kıymetlerin (ATİK) değerlerini ya da ömürlerini artıracak harcamaların ilgili amortismana tabi iktisadi kıymetin maliyetine alınması gerekmektedir.
II- Özellik Arzeden Durumlar
A- FAYDALI ÖMRÜ BİTMEMİŞ ATİK’LERLE İLGİLİ DEĞER/ÖMÜR ARTTIRICI HARCAMALARIN İTFA SÜRESİ
Bu noktada amortisman hesaplamasında iki ayrı yaklaşım ortaya çıkmaktadır. Bunlardan birincisi ve bizim de özellikle dönemsellik ilkesi gereği hemfikir olduğumuz ve aşağıdaki örnekte açıklamaya çalıştığımız hesaplama şeklidir. İkincisi ise “Değer artıran giderler bağlı olduğu iktisadi kıymetin kalan amortisman süresi boyunca amortismana tabi tutulurlar. Bu durumda son yıl amortismana tabi tutulamayan kısım defaten gider yazılmalıdır.” şeklinde ifade edilen görüştür. [1]
Örnek Uygulama - 1:
01.01.2006 tarihinde 100.000 YTL’ye alınan bir ticari aracın 01.10.2007 tarihinde 20.000 YTL’lik harcama ile döşemeleri değiştirilmiş, klima tertibatı eklenmiş vb. iyileştirme ve yenileştirme işlemleri yapılmıştır (Aktifimizdeki tek araç olduğunu ve normal amortisman yöntemini seçtiğimizi varsayıyoruz.).
Ilgili araç için 2006 yılında ayrılan amortisman: 100.000 * %20 = 20.000 YTL
01.10.2007 yılındaki değer/ömür arttırıcı harcamanın muhasebe kaydı:
–––––––––––––––––01.10.2007–––––––––––––––––
254 Taşıtlar Hesabı
20.000
01. Yenileme Harcamaları
191 İnd. KDV
3.600
320 Satıcılar
23.600
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––––––––––
Bu kayıt neticesinde 254 Taşıtlar Hesabının bakiyesi 120.000 YTL olacaktır. Bundan sonra ayrılacak amortisman da aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
100.000 x % 20 = 20.000 YTL
20.000 x % 25 = 5.000 YTL
Toplam = 25.000 YTL
Amortisman gideri için yapılacak muhasebe kaydı:
–––––––––––––––––31.12.2007–––––––––––––––––
770 Genel Yönetim Giderleri
25.000
257 B.Amortismanlar
25.000
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––––––––––
Bu hesaplama şekli 5. yılın sonuna kadar bu şekilde olacaktır. Aracın faydalı ömrü sonunda 254 hesabın borcu ile 257 hesabın alacağı aynı olacaktır.
Eğer ikinci görüş benimsenirse hesaplama aşağıdaki gibi olacaktır.
100.000 x %20 = 20.000 YTL (2006 yılında ayrılan)
120.000 x %20 = 24.000 YTL (2007 Yılı)
120.000 x %20 = 24.000 YTL (2008 Yılı)
120.000 x %20 = 24.000 YTL (2009 Yılı)
120.000 x %20 = 24.000 YTL (2010 Yılı)
= 4.000 YTL (Taşıtın maliyet bedeli ile birikmiş amortisman tutarlarının aynı olması için girilmesi gereken tutar.)
2007-2008-2009 yılında girilecek amortisman gider kaydı:
–––––––––––––––––31.12.200X–––––––––––––––––
770 Genel Yönetim Giderleri
24.000
257 Birikmiş Amortismanlar
24.000
–––––––––––––––––/––––––––––––––––––––––
2010 yılında girilecek kayıt
–––––––––––––––––31.12.2010–––––––––––––––––
770 Genel Yönetim Giderleri
28.000
257 Birikmiş Amortismanlar
28.000
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––––––––––
Görüldüğü üzere, faydalı ömrün son yılında aracın maliyet bedeliyle amortisman oranı çarpıldığında bulunan tutar kayıtlara alındığında maliyet bedeli ile birikmiş amortisman tutarı arasında 4.000 YTL fark oluşmaktadır. Bunun ortadan kaldırılması içinse son yıl fark tutarı kadar fazla amortisman gideri kayıtlara alınmaktadır.
Yukarıda da bahsettiğimiz muhasebenin dönemsellik ilkesi gereği ilk hesaplama yöntemi daha doğrudur. Böylece kalan faydalı ömür süresi içinde ayrılacak amortisman tutarı değişmemekte, taşıtın faydalı ömrünün son yılında da maliyet bedeli ile birikmiş amortisman tutarı arasında kapatılması gereken bir fark doğmamaktadır.
III- İtfa Olmuş Atik’ler İçin Yapılan Değer/Ömür Artırıcı Harcamaların İtfası
Faydalı ömrünü tamamlamamış bir amortismana tabi iktisadi kıymet için amortisman oranı ve süresi ile ilgili yukarıda bahsettiğimi husus dışında herhangi bir tartışma bulunmamaktadır. Fakat aynı durum itfa olmuş, yani faydalı ömrünü tamamlamış amortismana tabi iktisadi kıymetler için yapılacak değer/ömür arttırıcı harcamaların itfa süresi konusunda söz konusu değildir.
Tespitimizin daha iyi anlaşılabilmesi için bir örnek vermek gerekirse; işletme aktifine kayıtlı olan ve itfa süresini tamamlamış bir fabrika binasına yapılan değer/ömür arttırıcı nitelikteki harcamaların kayıtlara ne şekilde alınacağı ve bu harcamaların ne şekilde giderleştirileceği konusunda bir açıklık bulunmamaktadır.
Vergi Usul Kanunu’nun yukarıda da belirttiğimiz 272. maddesinde değer artırıcı giderlerin ilgili iktisadi kıymetin maliyetine ekleneceği belirtilmiştir. Dolayısıyla ilk aşamada bu tür giderlerin ilgili amortismana tabi iktisadi kıymetin hesabına kaydedileceği anlaşılmaktadır. Fakat ilgili iktisadi kıymet faydalı ömrünü tamamlayıp itfa olduğu için maliyete alınan bu harcamanın nasıl ve ne sürede giderleştirileceği mevzuatta net bir şekilde belirtilmemiştir.
Konuyla ilgili uygulamalar açısından bakıldığında iki tür yaklaşım bulunmaktadır. Bunlardan birincisi itfa olmuş amortismana tabi iktisadi kıymetlerle ilgili yapılan bu tür harcamaların maliyete alındıktan sonra aynı tutarın bu sefer amortisman gideri olarak kayıtlara alınmasıdır.
Örnek Uygulama - 2: Faydalı ömrünü tamamlamış ve itfa edilmiş fabrika binasının idari kısmının büyütülmesi ve yeniden dizayn edilmesi için 50.000 YTL’lik harcama yapılmıştır.
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––
252 Binalar
50.000
191 İndirilecek KDV
9.000
320 Satıcılar
59.000
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––
Yıl sonunda yapılan kayıt:
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––
770 Genel Yönetim Gideri
50.000
257 B.Amortisman
50.000
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––
Yukarıdaki kayıtla, yapılan harcama yasa maddesinde belirtildiği gibi binanın maliyetine alınmakta ve tüm tutar aynı yılda amortisman gideri olarak kayıtlara alınmaktadır.
Yukarıda yapılan kayıt, yapılan harcamanın bir defada direk olarak giderleştirilmesinin daha uzun bir şeklidir. Firma aslında yapılan harcamayı direk olarak 770 Genel Yönetim Giderleri Hesabına kaydetseydi vergisel açıdan değişen hiç bir şey olmayacaktı. Fakat yukarıdaki kayıtla firma, Vergi Usul Kanunu’nun 272. maddesine uygun hareket ettiğini muhasebe kayıtlarında göstermiş olmaktadır. Ama diğer yönden de dönemsellik ilkesine aykırı hareket etmektedir. Zira fabrika binasının idari kısmında yapılan yeni düzenlemeden firmanın istifade edeceği süre bir yıldan fazladır. Dolayısıyla yapılan harcamanın muhasebenin dönemsellik ilkesi gereği ait olduğu dönemlerde giderleştirilmesi gerekmektedir.
Konuyla ilgili ikinci yaklaşım ise, yapılmış olan değer/ömür arttırıcı harcamanın ilgili amortismana tabi iktisadi kıymetin Vergi Usul Kanunu’nun 333-339 ve 365 numaralı Genel Tebliğlerinde belirttiği faydalı ömürlerine ve oranlarına göre itfa edilmesidir. Yukarıdaki örnek yardımıyla anlatmaya çalışırsak:
Harcama yapıldığında yapılan kayıtta bir değişiklik bulunmamaktadır.
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––
252 Binalar
50.000
191 İndirilecek KDV
9.000
320 Satıcılar
59.000
–––––––––––––––––/–––––––––––––––––
Fakat harcamanın giderleştirilmesi aşamasında farklılık söz konusudur. 333. numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nin 1.1.1. bölümünde beton, kargir, demir, çelik binalar için faydalı ömür 50 yıl, amortisman oranı da %2 olarak belirlenmiştir. Dolayısıyla söz konusu harcama ilgili 50 yılda %2 oranında amortisman ayırmak suretiyle itfa edilecektir. Muhasebe kaydı da 50 yıl boyunca aşağıdaki gibi olacaktır:
–––––––––––––––––31.12.200X–––––––––––––––––
770 Genel Yönetim Gideri
1.000
257 B.Amortisman
1.000
–––––––––––––––––/––––––––––––––––––––––––––
Yukarıdaki durumda da yapılan harcamanın binanın ilgili tebliğde belirtilen faydalı ömrü boyunca (50 yıl) itfa edilmesi de vergisel açıdan kabul edilebilir gözükse de yapılan harcamanın giderleştirilmesinin 50 yıl gibi uzun bir sürece yayılması firma açısından adil bir durum oluşturmayacaktır.
IV- Sonuç
Yukarıda açıklamaya çalıştığımız üzere amortismana tabi iktisadi kıymetlerle ilgili yapılan değer/ömür artırıcı harcamaların VUK açısından ilgili iktisadi kıymetin maliyetine eklenmesi gerektiği çok açıktır. Fakat maliyet bedeline eklenen bu harcamaların amortisman yoluyla giderleştirilmesindeki süre ve yöntem konusunda mevzuatta boşluk söz konusudur. Bu boşluklar da ilgililer tarafından farklı uygulamalarla doldurulmaya çalışılmaktadır. Farklı uygulamaların önüne geçilebilmesi için özellikle faydalı ömrünü tamamlamış amortismana tabi iktisadi kıymetler için yapılan değer/ömür artırıcı harcamaların giderleştirilmesi konusunda idare tarafından yol gösterici bir açıklamanın yapılması gerekmektedir.
* SMMM
[1] Ali TUĞLU, “Amortismanlarda Özellik Arzeden Durumlar”, Yaklaşım, Ocak 2007
kaynak:http://www.verginet.net/dtt/1/TurgayARBAKSMMM-AmortismanaTabiIktisadiKiymetlerIcinYapilanD_14223.aspx]]>
İlgide kayıtlı dilekçenizde; ............. Vergi Dairesi Müdürlüğünün ............. vergi kimlik numaralı mükellef olduğunuzu, 5 adet depo binası bulunan gayrimenkulü toplam ... TL'ye satın aldığınızı, depoların taşıyıcı sistemleri ve inşaatlarında kullanılan yapı malzemelerinin prefabrik karkas malzeme olmasına rağmen, binaların matbu inşaat ruhsatı ve yapı kullanma izin belgelerinde prefabrik seçenek yeri olmadığından genel olarak betonarme kargir seçeneğinin işaretlendiği ve tapu kaydının da aynı şekilde olduğu, ancak binaların gerçek inşa yönteminin prefabrik olduğu ve satışı yapan firmanın faturasının içeriğinde de prefabrik olduğunun belirtildiğini ifade ederek, söz konusu binalar için % 10 oranında amortisman ayırmanızın mümkün olup olmayacağı konusunda Başkanlığımızdan görüş talep ettiğiniz anlaşılmaktadır.
213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 5024 Sayılı Kanunla değişen 315 inci maddesinde, mükelleflerin amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa edecekleri ve ilan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürlerinin dikkate alınacağı hükme bağlanmış olup, anılan maddenin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak "Faydalı Ömür ve Amortisman Oranları" tespit edilmiş ve bu oranlar 333, 339, 365, 389 ve 399 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile açıklanmıştır.
Diğer taraftan, 5024 Sayılı Kanunla amortisman uygulaması konusunda yapılan değişikliklere ilişkin açıklamaların yapıldığı 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde; "Mükellefler, 31.12.2003 tarihinden sonra iktisap edecekleri amortismana tabi kıymetlerin amortisman oranını ekli listeden bularak uygulayacaklardır. Anılan listenin 1-6 bölümleri arasında genel sınıflamalar yapılmış ve amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları tespit edilmiştir." açıklamasına yer verilmiştir.
Konu ile ilgili olarak bilahare ............... tarihli dilekçeniz ekinde alınan ve ............. Asliye Hukuk Mahkemesince bilirkişi olarak atanan ................. tarafından yapılan inceleme sonucunda düzenlenen .................... tarihli Bilirkişi Tespit Raporu ile satın aldığınız söz konusu depo binalarının prefabrik inşaat olarak yapılmış olduğu tespit edilmiştir.
Bu itibarla, söz konusu depoların taşıyıcı sistemleri ve inşaatlarında kullanılan yapı malzemesinin prefabrik malzeme olması halinde; 339, 365, 389 ve 399 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile değişik 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğine ekli listenin 1.1.5 Bölümünde belirtilen "Galip malzemesi teneke muvakkat barakalar, inşaat şantiye binaları ve prefabrik yapılar" kapsamında değerlendirilerek, faydalı ömrünün 10 yıl ve amortisman oranının % 10 olarak dikkate alınmak suretiyle amortisman ayrılması mümkün bulunmaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.
Başlık Prefabrik binalarda amortisman oranı hk. Tarih 01/04/2011 Sayı B.07.1.GİB.4.45.15.02-VUK.315-34 Kapsam ![[Resim: ecblank.gif]](http://www.gib.gov.tr/icons/ecblank.gif){kind=icon}
]]>İlgide kayıtlı dilekçenizde; ............. Vergi Dairesi Müdürlüğünün ............. vergi kimlik numaralı mükellef olduğunuzu, 5 adet depo binası bulunan gayrimenkulü toplam ... TL'ye satın aldığınızı, depoların taşıyıcı sistemleri ve inşaatlarında kullanılan yapı malzemelerinin prefabrik karkas malzeme olmasına rağmen, binaların matbu inşaat ruhsatı ve yapı kullanma izin belgelerinde prefabrik seçenek yeri olmadığından genel olarak betonarme kargir seçeneğinin işaretlendiği ve tapu kaydının da aynı şekilde olduğu, ancak binaların gerçek inşa yönteminin prefabrik olduğu ve satışı yapan firmanın faturasının içeriğinde de prefabrik olduğunun belirtildiğini ifade ederek, söz konusu binalar için % 10 oranında amortisman ayırmanızın mümkün olup olmayacağı konusunda Başkanlığımızdan görüş talep ettiğiniz anlaşılmaktadır.
213 Sayılı Vergi Usul Kanununun 5024 Sayılı Kanunla değişen 315 inci maddesinde, mükelleflerin amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa edecekleri ve ilan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürlerinin dikkate alınacağı hükme bağlanmış olup, anılan maddenin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak "Faydalı Ömür ve Amortisman Oranları" tespit edilmiş ve bu oranlar 333, 339, 365, 389 ve 399 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile açıklanmıştır.
Diğer taraftan, 5024 Sayılı Kanunla amortisman uygulaması konusunda yapılan değişikliklere ilişkin açıklamaların yapıldığı 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde; "Mükellefler, 31.12.2003 tarihinden sonra iktisap edecekleri amortismana tabi kıymetlerin amortisman oranını ekli listeden bularak uygulayacaklardır. Anılan listenin 1-6 bölümleri arasında genel sınıflamalar yapılmış ve amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları tespit edilmiştir." açıklamasına yer verilmiştir.
Konu ile ilgili olarak bilahare ............... tarihli dilekçeniz ekinde alınan ve ............. Asliye Hukuk Mahkemesince bilirkişi olarak atanan ................. tarafından yapılan inceleme sonucunda düzenlenen .................... tarihli Bilirkişi Tespit Raporu ile satın aldığınız söz konusu depo binalarının prefabrik inşaat olarak yapılmış olduğu tespit edilmiştir.
Bu itibarla, söz konusu depoların taşıyıcı sistemleri ve inşaatlarında kullanılan yapı malzemesinin prefabrik malzeme olması halinde; 339, 365, 389 ve 399 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile değişik 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğine ekli listenin 1.1.5 Bölümünde belirtilen "Galip malzemesi teneke muvakkat barakalar, inşaat şantiye binaları ve prefabrik yapılar" kapsamında değerlendirilerek, faydalı ömrünün 10 yıl ve amortisman oranının % 10 olarak dikkate alınmak suretiyle amortisman ayrılması mümkün bulunmaktadır.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.
Başlık Prefabrik binalarda amortisman oranı hk. Tarih 01/04/2011 Sayı B.07.1.GİB.4.45.15.02-VUK.315-34 Kapsam ]]>Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Sayı : B.07.1.GİB.0.04.99.16.01./01/MUK-19 24.06.08/19172
Konu : Loader kepçelerin amortisman oranı hk.
.....................................
İlgi : a) .02.2008 tarihli 768/A.5 sayılı dilekçeniz.
b) .03.2008 tarih ve MUK-19-9007 sayılı yazımız.
İlgi (a)'da kayıtlı dilekçenizde, hazır beton üretimi ve satışı ile iştiğal eden şirketinizin üretimde kullanılan hammaddelerin (kum, mıcır) stok sahasından üretim sahasına taşınması amacıyla Loader kepçe satın alındığı belirtilerek söz konusu araçların tabi olacağı amortisman oranları hakkındaki Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
Konu ilgi (b)'de kayıtlı yazımızda da belirtildiği üzere Gelir İdaresi Başkanlığı'na iletilmiş olup alınan 28.05.2008 tarih ve 53934 sayılı cevabi yazıda; "Bilindiği üzere, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 5024 sayılı Kanun ile değişen 315. maddesinde "Mükellefler amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır" hükmü bulunmaktadır.
Diğer taraftan, anılan maddenin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak "Faydalı Ömür ve Amortisman Oranları" tespit edilmiş ve bu oranlar 339 ve 365 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile değişik 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki liste ile açıklanmıştır. Bununla birlikte, 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin "Listelerde Bulunmayan İktisadi Kıymetler" adlı (4) numaralı bölümünde; Listedeki herhangi bir sınıflamada yer almayan amortismana tabi iktisadi kıymetlere uygulanacak amortisman oranları için mükelleflerin müracaatları üzerine Bakanlığımızca belirlenecek süre ve oranlar üzerinden amortisman ayrılabileceği açıklanmıştır.
Bu itibarla, ilgi yazınız eki dilekçede bahsi geçen "Loader Kepçe" olarak adlandırılan iktisadi kıymetin faydalı ömrü ve amortisman oranı hakkında Sanayi ve Ticaret Bakanlığı ile yapılan yazışma neticesinde, söz konusu kıymetin faydalı ömür süresinin 10 yıl ve amortisman oranının ise % 10 olarak dikkate alınması uygun görülmüştür." denilmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
]]>
Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Sayı : B.07.1.GİB.0.04.99.16.01./01/MUK-19 24.06.08/19172
Konu : Loader kepçelerin amortisman oranı hk.
.....................................
İlgi : a) .02.2008 tarihli 768/A.5 sayılı dilekçeniz.
b) .03.2008 tarih ve MUK-19-9007 sayılı yazımız.
İlgi (a)'da kayıtlı dilekçenizde, hazır beton üretimi ve satışı ile iştiğal eden şirketinizin üretimde kullanılan hammaddelerin (kum, mıcır) stok sahasından üretim sahasına taşınması amacıyla Loader kepçe satın alındığı belirtilerek söz konusu araçların tabi olacağı amortisman oranları hakkındaki Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
Konu ilgi (b)'de kayıtlı yazımızda da belirtildiği üzere Gelir İdaresi Başkanlığı'na iletilmiş olup alınan 28.05.2008 tarih ve 53934 sayılı cevabi yazıda; "Bilindiği üzere, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 5024 sayılı Kanun ile değişen 315. maddesinde "Mükellefler amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır" hükmü bulunmaktadır.
Diğer taraftan, anılan maddenin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak "Faydalı Ömür ve Amortisman Oranları" tespit edilmiş ve bu oranlar 339 ve 365 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ile değişik 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki liste ile açıklanmıştır. Bununla birlikte, 333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin "Listelerde Bulunmayan İktisadi Kıymetler" adlı (4) numaralı bölümünde; Listedeki herhangi bir sınıflamada yer almayan amortismana tabi iktisadi kıymetlere uygulanacak amortisman oranları için mükelleflerin müracaatları üzerine Bakanlığımızca belirlenecek süre ve oranlar üzerinden amortisman ayrılabileceği açıklanmıştır.
Bu itibarla, ilgi yazınız eki dilekçede bahsi geçen "Loader Kepçe" olarak adlandırılan iktisadi kıymetin faydalı ömrü ve amortisman oranı hakkında Sanayi ve Ticaret Bakanlığı ile yapılan yazışma neticesinde, söz konusu kıymetin faydalı ömür süresinin 10 yıl ve amortisman oranının ise % 10 olarak dikkate alınması uygun görülmüştür." denilmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
]]>
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı
(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Sayı : B.07.1.GİB.0.04.99.16.01./01-MUK-53 11.12.2007/25101
Konu : Amortismana tabi iktisadi kıymetlere uygulanacak faydalı ömür ve amortisman oranları
…………………………..
İlgi: / /2007 tarihli dilekçeniz.
İlgide kayıtlı dilekçeniz ile şirketinize dijital masa telefonu (sekreterli veya kulaklıklı), blacberry (cep telefonu ve el bilgisayarı olarak kullanılıyor), cilt makinesi, evrak imha makinesi ve cd playerin alındığı ve bunlara ait faydalı ömür ve amortisman oranlarının ilgili genel tebliğlerde bulunamadığı belirtilerek bu ürünlere uygulanacak olan amortisman oranları hakkındaki Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
Bilindiği üzere, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 315. maddesinde;
“Mükellefler amortismana tâbi iktisadî kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilân edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlân edilecek oranların tespitinde iktisadî kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır.” hükmü yer almaktadır.
İktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri Bakanlığımızca yayımlanan 333, 339 ve 365 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ekinde yer alan listelerle açıklanmıştır.
333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin “2. 31/12/2003 Tarihinden Sonra Aktife Giren Amortismana Tabi İktisadi Kıymetler İçin Belirlenen Amortisman Oranları” başlıklı bölümünde;
“................
Bu hükme istinaden Bakanlığımızca belirlenen oranlar, iktisadi kıymetlerin kullanıldıkları yerler itibarıyla ekte gösterilmiştir. Mükellefler, 31/12/2003 tarihinden sonra iktisap edecekleri amortismana tabi kıymetlerin amortisman oranını ekli listeden bularak uygulayacaklardır.
Ekli listenin 1-6 bölümleri arasında genel sınıflamalar yapılmış ve amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları tespit edilmiştir. Listenin diğer bölümlerinde ise sektörler itibarı ile kullanılan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları belirlenmiştir. Mükellefler, uygun amortisman oranlarını tespit ederken öncelikle, sektörel bazda tespit edilen amortisman oranlarını dikkate alacaklar, bu ayrımlarda bulunmayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak oranları, genel sınıflamada yer verilen oranlara göre tespit edeceklerdir.” denilmektedir.
339 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin “2. Sektörel Ayrım ile 1-6 Bölümleri Arasında Yer Alan Genel Sınıflama Arasındaki İlişki” başlıklı bölümünde ise;
“333 sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin 1-6 bölümleri arasındaki sınıflamalar, tüm mükellefler için ortak hükümler içermekte ve bu iktisadi kıymetler genel olarak tüm sektörlerde ana faaliyete ilişkin aşamaların dışında kullanılan iktisadi kıymetlerden oluşmaktadırlar. Sektörel sınıflamalarda yer alan iktisadi kıymetler ise mükelleflerin faaliyet konuları dikkate alınarak tespit edilen ve bizzat üretim, imalat, hizmet vb. aşamalarda kullanılan iktisadi kıymetlerdir. Böylece, mükellefler öncelikle faaliyette bulundukları sektörü tespit ederek hangi iktisadi kıymetin hangi sınıflamaya dahil olduğunu belirleyeceklerdir. İlgili sektörde ismen belirtilmeyen ancak 1-6 bölümleri arasında yer alan iktisadi kıymetler ise 1-6 bölümünde gösterilmiş olan faydalı ömürleri üzerinden amortismana tabi tutulacaklardır.
Sektörel sınıflamada ismen belirtilmeyen iktisadi kıymetlerin 1-6 arasındaki sınıflardan herhangi birinde yer alması durumunda öncelikle 1-6 arasında yer alan amortisman oranları üzerinden amortismana tabi tutulmaları gerekmektedir.” ifadelerine yer verilmiştir.
Bu açıklamalara göre, 31.12.2003 tarihinden sonra aktife giren amortismana tabi iktisadi kıymetlere ilişkin faydalı ömür ve amortisman oranları 333,339 ve 365 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinin ilgili bölümlerinde açıklanmış olup almış olduğunuz iktisadi kıymetlere ilişkin faydalı ömür ve amortisman oranları aşağıdaki gibidir.
Sınıf Kodu Faydalı Ömür (Yıl) Amortisman Oranı
Dijital masa telefonu 3.1 5 % 20
Evrak imha makinesi 3.45 10 % 10
Cd player 3.49.5 5 % 20
Blacberry 4.1 4 % 25
Cilt makinesi 24 10 % 10
Bilgi edinilmesini rica ederim.]]>
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı
(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Sayı : B.07.1.GİB.0.04.99.16.01./01-MUK-53 11.12.2007/25101
Konu : Amortismana tabi iktisadi kıymetlere uygulanacak faydalı ömür ve amortisman oranları
…………………………..
İlgi: / /2007 tarihli dilekçeniz.
İlgide kayıtlı dilekçeniz ile şirketinize dijital masa telefonu (sekreterli veya kulaklıklı), blacberry (cep telefonu ve el bilgisayarı olarak kullanılıyor), cilt makinesi, evrak imha makinesi ve cd playerin alındığı ve bunlara ait faydalı ömür ve amortisman oranlarının ilgili genel tebliğlerde bulunamadığı belirtilerek bu ürünlere uygulanacak olan amortisman oranları hakkındaki Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
Bilindiği üzere, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 315. maddesinde;
“Mükellefler amortismana tâbi iktisadî kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilân edeceği oranlar üzerinden itfa ederler. İlân edilecek oranların tespitinde iktisadî kıymetlerin faydalı ömürleri dikkate alınır.” hükmü yer almaktadır.
İktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri Bakanlığımızca yayımlanan 333, 339 ve 365 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri ekinde yer alan listelerle açıklanmıştır.
333 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin “2. 31/12/2003 Tarihinden Sonra Aktife Giren Amortismana Tabi İktisadi Kıymetler İçin Belirlenen Amortisman Oranları” başlıklı bölümünde;
“................
Bu hükme istinaden Bakanlığımızca belirlenen oranlar, iktisadi kıymetlerin kullanıldıkları yerler itibarıyla ekte gösterilmiştir. Mükellefler, 31/12/2003 tarihinden sonra iktisap edecekleri amortismana tabi kıymetlerin amortisman oranını ekli listeden bularak uygulayacaklardır.
Ekli listenin 1-6 bölümleri arasında genel sınıflamalar yapılmış ve amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları tespit edilmiştir. Listenin diğer bölümlerinde ise sektörler itibarı ile kullanılan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları belirlenmiştir. Mükellefler, uygun amortisman oranlarını tespit ederken öncelikle, sektörel bazda tespit edilen amortisman oranlarını dikkate alacaklar, bu ayrımlarda bulunmayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak oranları, genel sınıflamada yer verilen oranlara göre tespit edeceklerdir.” denilmektedir.
339 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin “2. Sektörel Ayrım ile 1-6 Bölümleri Arasında Yer Alan Genel Sınıflama Arasındaki İlişki” başlıklı bölümünde ise;
“333 sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin 1-6 bölümleri arasındaki sınıflamalar, tüm mükellefler için ortak hükümler içermekte ve bu iktisadi kıymetler genel olarak tüm sektörlerde ana faaliyete ilişkin aşamaların dışında kullanılan iktisadi kıymetlerden oluşmaktadırlar. Sektörel sınıflamalarda yer alan iktisadi kıymetler ise mükelleflerin faaliyet konuları dikkate alınarak tespit edilen ve bizzat üretim, imalat, hizmet vb. aşamalarda kullanılan iktisadi kıymetlerdir. Böylece, mükellefler öncelikle faaliyette bulundukları sektörü tespit ederek hangi iktisadi kıymetin hangi sınıflamaya dahil olduğunu belirleyeceklerdir. İlgili sektörde ismen belirtilmeyen ancak 1-6 bölümleri arasında yer alan iktisadi kıymetler ise 1-6 bölümünde gösterilmiş olan faydalı ömürleri üzerinden amortismana tabi tutulacaklardır.
Sektörel sınıflamada ismen belirtilmeyen iktisadi kıymetlerin 1-6 arasındaki sınıflardan herhangi birinde yer alması durumunda öncelikle 1-6 arasında yer alan amortisman oranları üzerinden amortismana tabi tutulmaları gerekmektedir.” ifadelerine yer verilmiştir.
Bu açıklamalara göre, 31.12.2003 tarihinden sonra aktife giren amortismana tabi iktisadi kıymetlere ilişkin faydalı ömür ve amortisman oranları 333,339 ve 365 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinin ilgili bölümlerinde açıklanmış olup almış olduğunuz iktisadi kıymetlere ilişkin faydalı ömür ve amortisman oranları aşağıdaki gibidir.
Sınıf Kodu Faydalı Ömür (Yıl) Amortisman Oranı
Dijital masa telefonu 3.1 5 % 20
Evrak imha makinesi 3.45 10 % 10
Cd player 3.49.5 5 % 20
Blacberry 4.1 4 % 25
Cilt makinesi 24 10 % 10
Bilgi edinilmesini rica ederim.]]>
İşletmeler için Amortisman Uygulamaları gerek dönem gideri olarak dikkate alınmasından, gerekse üretim işletmelerinde üretilen mamulün maliyetine ilave edilmesinden gerekse de bir yıldan daha fazla bir dönemi ilgilendirmesinden dolayı son derece önemli bir konudur.
Bu çalışmanın amacı, işletmelerde Amortisman konusunu 213 sayılı Vergi Usul Kanunu açısından ele alınarak uygulamada karşılaşılan bazı özellikli durumların ortaya konulmasıdır. Çalışmazda Madenlerde Amortisman Uygulaması kapsam dışı bırakılmıştır.
A- AMORTİSMANIN TANIMI
Amortisman en basit tanımıyla, Aktife kayıtlı bir değerin belirli bir süre içinde yok edilmesi işlemidir.
Bir başka ifade ile duran varlıkların kullanıldıkları süre içerisinde uğradıkları değer azalışlarının gider yazılmasıdır.
B- AMORTİSMAN AYRILABİLMESİNİN TEMEL ŞARTLARI
1- İşletmenin aktifinde kayıtlı olması
Bir iktisadi kıymetin amortismana tabi tutulabilmesi için Aktife kayıtlı olması (Envantere dahil olma); İktisadi kıymetin envantere dahil olması hem fiilen işletmenin tasarrufunda bulunmasını hem de envantere kayıtlı olmasını ifade eder. Ancak işletmenin muhasebe kayıtlarında yer almasına rağmen fiilen işletmede mevcut olmayan iktisadi kıymetler için amortisman ayrılmaz.
2- Bir yıldan fazla kullanılabilmesi
İşletme faaliyetlerinde bir yıl veya kısa sürelerle kullanılacak olan duran varlıklar için amortisman hesaplanması söz konusu olmayıp doğrudan dönem gideri olarak yazılabilir.
3- Maliyet bedelinin belirli bir tutarın üzerinde olması
Maliyet bedeli her yıl için Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenen tutarı aşmayan alet, edevat, mefruşat ve demirbaşlar amortismana tabi tutulmayarak doğrudan dönem gideri olarak yazılabilir. Bu konuda amortismana tabi tutma veya doğrudan gider yazma konusunda seçim hakkı isletmelere bırakılmıştır. Ancak iktisadi ve teknik bakımdan bütünlük arz eden varlıklarda bu sınır topluca dikkate alınmalıdır. 2011 yılı için bu tutar 700 TL’dir.
İktisadi ve teknik bakımdan bir bütünlük arzeden demirbaşların tek tek değeri 700 TL.nın altında olsa bile doğrudan gidere yazılamaz. Bunların tümünün toplam değeri 700 TL.nın. altında olması durumunda istenirse gidere yazılabilir.
İktisadi ve teknik bakımdan bütünlük oluşturmanın anlamı, belli bir fonksiyonun etrafında toplanma ve fonksiyonu birbirini tamamlayarak yerine getirme olarak kabul edilmektedir.
Örneğin; Okul, öğrenci yurdu, otel, lokanta, sinema gibi işletmelerde; çatal, kaşık, bıçak, karyola, dolap, raf, yer döşemeleri şeklindeki demirbaşların iktisadi ve teknik bir bütünlük arzettiği için, her birinin belirtilen haddin altında olmasına bir bütün olarak amortismana tabi tutulacaklardır.
4- Yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz kalması
Maddi duran varlıklarda kullanımdan dolayı yıpranma, aşınma ve kıymetten düşme ile teknolojik gelişmeler nedeniyle oluşan değer kaybı amortisman yolu ile gidere dönüştürülür. Değer kaybının fiilen gerçekleşmiş olma şartı aranmaz.
Amortismana tabi iktisadi kıymetler için amortisman oranlarının iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri de dikkate alınmak suretiyle 333, 339, 345, 365, 389, 399 ve 406 sıra nolu VUK genel tebliğlerinde açıklanan faydalı ömürler esas alınıp amortismana tabi tutulacaktır.
C- AMORTİSMAN SÜRESİNİN (FAYDALI ÖMRÜN) TESPİTİ
Bir sabit kıymet için amortisman hesaplamasında kullanılacak amortisman süresi ve oranı Maliye Bakanlığı’nın yayımladığı Amortisman Cetvellerinden alınacaktır.
Listedeki herhangi bir sınıflamada yer almayan amortismana tabi iktisadi kıymetlere uygulanacak amortisman oranları için mükelleflerin müracaatları üzerine Maliye Bakanlığınca belirlenecek süre ve oranlar üzerinden amortisman ayrılabilecektir.
Sektörel Ayrım ile Listenin 1-6 Bölümleri Arasında Yer Alan Genel Sınıflama Arasındaki İlişki;
1-6 bölümleri arasındaki sınıflamalar, tüm mükellefler için ortak hükümler içermekte ve bu iktisadi kıymetler genel olarak tüm sektörlerde ana faaliyete ilişkin aşamaların dışında kullanılan iktisadi kıymetlerden oluşmaktadırlar.
Sektörel sınıflamalarda yer alan iktisadi kıymetler ise mükelleflerin faaliyet konuları dikkate alınarak tespit edilen ve bizzat üretim, imalat, hizmet vb. aşamalarda kullanılan iktisadi kıymetlerdir.
Böylece, mükellefler öncelikle faaliyette bulundukları sektörü tespit ederek hangi iktisadi kıymetin hangi sınıflamaya dahil olduğunu belirleyeceklerdir. İlgili sektörde ismen belirtilmeyen ancak 1-6 bölümleri arasında yer alan iktisadi kıymetler ise 1-6 bölümünde gösterilmiş olan faydalı ömürleri üzerinden amortismana tabi tutulacaklardır.
Sektörel sınıflamada ismen belirtilmeyen iktisadi kıymetlerin 1-6 arasındaki sınıflardan herhangi birinde yer alması durumunda öncelikle 1-6 arasında yer alan amortisman oranları üzerinden amortismana tabi tutulmaları gerekmektedir.
Birden Fazla Sektörel Sınıflamada Yer Alan İktisadi Kıymetler için 333, 339, 345, 365, 389, 399 ve 406 sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ve bu tebliğlere ekli listede yer alan ve birden fazla sektöre ilişkin işlerde kullanılan veya birden fazla ürünün imalatında yada üretiminde kullanılan iktisadi kıymetler için söz konusu tebliğlerle tespit edilen en yüksek faydalı ömre ve en düşük amortisman oranına sahip olan sektöre ait faydalı ömür ve amortisman oranı üzerinden amortisman uygulaması yapılacaktır.
Maliye Bakanlığınca yayımlanan Güncel Amortisman Listesine aşağıdaki linkten ulaşabilirsiniz.
http://www.gib.gov.tr/fileadmin/user_upload/Yararli_Bilgiler/amortisman_oranlari2011.html
D- AMORTİSMAN HESAPLAMA YÖNTEMLERİ
a) Normal Amortisman Yöntemi
b) Azalan Bakiyeler Yöntemi (Hızlandırılmış)
c) Fevkalade Amortisman
Mükellefler amortisman hesaplamalarında Normal ve Hızlandırılmış Amortisman yöntemlerinden birini seçerek uygularlar. Fevkalade amortisman yöntemi ise idari bir işlem niteliğinde olup iktisadi kıymetlerin doğal afetler nedeniyle zarar görmesi veya teknik olarak eskimesi durumunda mükellefin idareye başvurması ve idarenin takdir edeceği orana göre hesaplama yapılan yöntemdir.
İktisadi ve teknik bakımdan bir bütün teşkil eden değerler için normal veya azalan bakiyeler usulü ile amortisman usullerinden yalnız birisi uygulanabilir.
Bir iktisadi değer üzerinden normal amortisman usulüne göre amortisman ayrılmasına başladıktan sonra bu usulden dönülemez.
Bir iktisadi değer üzerinden azalan bakiyeler usulüne göre amortisman ayrılmaya başlandıktan sonra normal amortisman usulüne geçilebilir. Bu suretle usul değiştirenler keyfiyeti beyannamelerinde veya eski bilançolarda belirtmeye mecburdurlar. Kabul edilen yeni usul bu bildirimin yapıldığı beyannamenin taalluk ettiği dönemden itibaren nazara alınır. Bu takdirde henüz yok edilmemiş olan değer kısmı, bakiye amortisman süresine bölünmek suretiyle eşit miktarlarla yok edilir.
a) Normal Amortisman Yöntemi
Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerin (ATİK), maliyet bedeli üzerinden amortisman cetvellerindeki faydalı ömürleri esas alınarak her yıl eşit tutarlarla amortisman hesaplanan yöntemdir.
Hesaplama Formülü şu şekildedir;
Yıllık Amortisman Tutarı = Maliyet Bedeli / Faydalı ömür
Örneğin 2011 yılında 100.000 TL’ye alınan ve Amortisman Listelerinde faydalı ömrü 5 yıl olan bir sabit kıymet Normal Amortisman Yöntemine göre hesaplamalar şu şekilde olacaktır.
Yıllık Amortisman Tutarı = 100.000 / 5 = 20.000 TL
Yıllar İtibariyle Amortisman Tutarları Tablosu
b) Azalan Bakiyeler Üzerinden Amortisman Yöntemi (Hızlandırılmış)
Her yıl üzerinden amortisman hesaplanacak tutar, daha önce ayrılmış olan amortisman tutarlarının düşülmesi ile belirlenir. Amortisman süresi duran varlığın faydalı ömrü kadardır. Bu sürenin son yılına devreden kalan değerin tamamı o yıl gider olarak kayıt edilir. Bu yöntemde amortisman oranı, % 50’yi geçmemek koşuluyla normal amortisman oranının iki katıdır.
Diğer taraftan, Maddi Olmayan Duran Varlıklarda (Haklar, Şerefiyeler, Özel Maliyetler gibi) Azalan Bakiyeler Yöntemi (Hızlandırılmış) uygulanamaz..
Hesaplama Formülü şu şekildedir;
Yıllık Amortisman Tutarı = Maliyet Bedeli x (Normal amortisman oranı x 2 ≤ 0,50)
Örneğin bir şirket 1.000 TL bedelle bir cep telefonu satın almış olsun. Şirket aktifine kaydedilecek olan bu sabit kıymet için Hızlandırılmış amortisman hesaplaması şu şekilde olacaktır.
Maliye Bakanlığınca Yayınlanan Amortisman cetvelinde cep telefonun faydalı ömrü 3 yıl ve amortisman oranı da %33,33 olarak yer almaktadır.
Buna Göre;
Normal Amortisman Oranı = 1 / Yararlı Ömür Süresi
Normal Amortisman Oranı = 1 / 3 yıl = %33,33
Azalan Bakiyeler Amortisman Oranı = 33,33 x 2 = 66,66
Sonuç %50’den fazla olduğu için Amotrtisman ayrılırken kullanılacak olan oran üst limit olan %50 kullanılacaktır.
Yıllar İtibariyle Amortisman Tutarları Tablosu (VUK)
YILLAR Amortismana Tabi Değer – Birikmiş Amotisman) Oran Amortisman Tutarı Birikmiş Amortisman
2011 1.000 x 0,50 %50 500 500
2012 (1.000 – 500) x 0,50 %50 250 750
2013 (1.000 – 500 – 250 ) Kalanın Tamamı 250 1.000
c) Fevkalade Amortisman Durumu
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu 317/2.maddesine göre; yeni icatlar dolayısıyla teknik verim ve kıymetleri düşerek tamamen veya kısmen kullanılmaz hale gelen sabit kıymetler için Maliye Bakanlığına başvuru yaparak, Bakanlığının yaptıracağı inceleme ve takdir komisyonu kararları doğrultusunda işin mahiyetine göre fevkalade amortisman oranı belirleyebilmektedir. Bu bağlamda teknik verim ve kıymetleri düşerek tamamen veya kısmen kullanılmaz hale gelen sabit kıymetleriniz için fevkalade amortisman yöntemi de kullanılabilir.
E- GEÇİCİ VERGİ DÖNEMLERİNDE AMORTİSMAN UYGULAMASI
Mükellefler yıllık olarak hesaplayacakları amortisman tutarının ilgili döneme isabet eden kısmını geçici vergiye ilişkin kazançlarının tespitinde dikkate alabileceklerdir. Yıl içinde iktisap edilen amortismana tabi iktisadi kıymetler için yıllık olarak ayrılabilecek amortisman tutarından kazancın ilgili olduğu döneme isabet eden kısım dikkate alınacaktır. Örneğin, üçüncü dönemde iktisap edilen bir demirbaş için bu dönemde 9 aylık amortisman ayrılabilecektir. Bu şekilde amortismana tabi tutulacak iktisadi kıymetlerin değerleme günü itibariyle aktifte bulunması gerekmektedir.
Ancak, Vergi Usul Kanununun 320 nci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan binek otomobillerin amortismana tabi tutulmasına ilişkin hüküm, geçici vergiye ilişkin kazancın tespitinde de dikkate alınacaktır.
Amortisman uygulamasında da yıllık olarak seçilen usulün geçici vergi dönemlerinde değiştirilmesi mümkün değildir. Benzer şekilde, mükellefler ilk defa aktife aldıkları kıymetler için geçici vergi açısından seçtikleri amortisman usul ve oranını yıllık olarak da uygulamak zorundadırlar.
Aktifleştirilen ilk tesis ve kuruluş giderleri, peştamallıklar ve özel maliyet bedellerinin itfasında da yıllık olarak itfa edilecek tutardan ilgili döneme isabet eden kısım dikkate alınacaktır.
F- AMORTİSMAN İLE İLGİLİ ÖZELLİK ARZ EDEN BAZI DURUMLAR
1- Amortismana Tabi Tutulacak İktisadi Kıymetin Yeni Olması Şartı Aranılmaz
Amortismana tabi tutulması gereken iktisadi kıymetin yeni olması zorunlu değildir. İşletmeler kullanılmış olan iktisadi kıymetleri maliyet bedeli üzerinden amortismana tabi tutulabilirler.
2- Satın Alınan Ancak Fiilen Kullanılmayan İktisadi Kıymetlerde Amortismana Tabi Tutulabilir
Satın alınan, ancak fiilen kullanılmayan yedek makine ve tesisatın amortismana tabi tutulabilmesi için fiilen kullanılması şartı aranılmaz. Ancak bu kıymetlerin kullanılmaya hazır halde bulundurulması gerekmektedir.
3- Satın Alınan İktisadi Kıymetin Maliyetinin Birkaç Aşamada Tamamlanması Halinde Amortisman
Satın alınan iktisadi kıymetin maliyetinin birkaç aşamada tamamlanması halinde, makine ise montajının, kamyon ise kasasının (vb. donanımın) tamamlandığı yıl kullanılmaya hazır hale geleceğinden montajın tamamlandığı yıl sonuna kadar oluşan diğer maliyet unsurlarının da alış bedeline eklenmesi suretiyle oluşan bedel üzerinden amortisman ayrılması gerekmektedir. Yapılmakta olan yatırımlarda da uygulama bu şekildedir.
4- İktisadi Kıymet Alımları İçin Ödenen Faiz Ve Kur Farklarının Durumu
163 sıra numaralı V.U.K Genel Tebliği ile yatırımların finansmanında kullanılan kredilere ilişkin faiz giderleri ile yurt dışından döviz kredisi ile sabit kıymet ithal edilmesi nedeniyle ortaya çıkan kur farklarının, aktifleştirme tarihine kadar olan kısmının maliyete intikal ettirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise seçimlik hak olarak doğrudan gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerektiği açıklanmış bulunmaktadır.
334 sıra numaralı V.U.K. Genel Tebliği ile de; Lehe oluşan kur farklarının da aktifleştirme işleminin gerçekleştiği dönemin sonuna kadar oluşan kısmının maliyetle ilişkilendirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise kambiyo geliri olarak değerlendirilmesi veya maliyetten düşülmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerekecektir. Ayrıca, daha sonraki dönemlerde, seçimlik olarak hangi hak kullanılmışsa o yönteme göre işlem yapılmasına devam edilecektir.
5- Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerin Satılması
Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde, satılan iktisadi kıymetin envanter defterinde kayıtlı değerinden ayrılan amortismanlar düşüldükten sonraki kalan tutar ile satış bedeli arasındaki fark kâr ve zarar hesabına geçilerek dönem kazancının tespitinde dikkate alınır. İşletme hesabı esasında defter tutan mükellefler ile serbest meslek kazanç sahipleri, iktisadi kıymet satışından elde ettikleri kâr ya da zararı, defterlerine hasılat ya da gider kaydederler. Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin devri veya trampa edilmesi de satış gibi değerlendirilecektir.
6- İlgili Olduğu Yılda Gider Yazılmayan Amortismanın Durumu
Amortisman yıllıktır. Amortisman ayırma işlemi VUK’nunda öngörülen yöntemlere göre yıllık olarak hesaplanır. Amortisman ayırmak ihtiyaridir. Mükellefler isterlerse amortisman ayırmayabilirler, ancak ayırmadıkları amortismanı sonraki dönemlerde de ayıramazlar. (Gider olarak yazamazlar.) Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir.
Amortismanın herhangi bir yıl ayrılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir şekilde yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz. Maliye Bakanlığınca belirlenen oranlardan daha az oranda amortisman ayırmak suretiyle amortisman süresinin uzatılması mümkün bulunmamaktadır. Uzatıldığı takdirde bu yıllara isabet eden amortismanlar vergi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınmayacaktır.
7- Bilgisayar Programlarında Amortisman
Bilgisayar programları Vergi Usul Kanunu’nun 313. maddesinde belirtilen tutarı geçmesi durumunda doğrudan gider yazılmayıp amortisman yoluyla yok edilir. Amortisman uygulaması açısından bilgisayar programlarını, işletim sistemleri ve uygulama programları olarak ayrı ayrı incelemek gerekmektedir.
İşletim sistemleri, bilgisayarın kullanılması için mutlaka bulunması gereken ve genellikle bilgisayarla birlikte satılan programlardır. Bu programların bilgisayarla birlikte amortismana tabi tutulması kabul edilmektedir.
Uygulama programları bilgisayarın kullanımına bağlı olarak çeşitli fonksiyonları yapabilecek programlar olup, bilgisayarları kullanabilmek için bu programlar zorunlu değildir. Bu nedenle bu programların bilgisayarlardan ayrı değerlendirilmesi gerekmektedir. Uygulama programlarının gayri maddi hak olarak amortismana tabi tutulması gerekmektedir.
8- Özel Maliyetlerde İtfa
Kiralanan gayrimenkullerle ilgili normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, özel maliyet bedeli olarak değerlenir.
Özel maliyet bedelleri, kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir. Kira süresi dolmadan, kiralanan şeyin boşaltılması veya herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltmanın yapıldığı yılda bir defada gider yazılır.
9- Değer Artıran Ve İktisadi Ömrü Uzatan Giderler
Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında sabit kıymetin değerini arttıran veya sabit kıymeti genişleten (kapasitesini artıran) nitelikteki harcamalar aktifleştirilerek sabit kıymetin kalan ömrü boyunca amortismana tabi tutulur.
Bu durumda sabit varlıkla ilgili bir harcamanın maliyet bedeline dahil edilebilmesi için;
Yapılan harcamanın normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında olması; yani, sabit varlığın normal fonksiyonu devam ettirebilmesi için gerekli normal harcama olması,
Yapılan harcamanın sabit varlığı genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak amacı ile yapılmış olması gerekir.
VUK’nun 272. Maddesine göre; sabit varlıklar için yapılan giderler hem tamir, hem de kıymet artışı ile ilgili giderlerden meydana geldiği zaman mükellef bu giderlerden maliyet bedeline eklenecek kısmı ayrı göstermek zorundadır.
10- Binek Otomobiller İçin Kıst Amortisman Uygulaması
Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.
Hem yolcu hem de yük taşıyabilen araçlardan şoförün arkasında da koltuğu, yanda camları olan araçlar binek otomobili sayılmıştır. Bu araçların sadece önde şoför ve bir yolcu koltuğu bile olsa, aracın arka kısmında emniyet kemeri veya emniyet kemeri montajı için tertibat, koltuk ve emniyet ekipmanı için sabit tertibat, arka kısım yolcu bölümündeki döşemeyle kaplı ise ve yine havalandırma, iç aydınlatma veya küllük bulunuyorsa, yolcu bölümü ile arka bölüm arasında sabit bir panel veya bariyer bulunmuyorsa bu araçlar da binek otomobili sınıfına dahil edilmiştir. Örneğin; Doblo, Connect, Kango, Expres, Combi, Partner, Caddy, Transporter, Starex gibi taşıtlar binek oto gibi değerlendirilmektedir.
Bu tip araçlara ilişkin ruhsatta tanımlamalar mevcut bulunmaktadır. Burada dikkat çektiğimiz nokta ruhsattaki tanımdan ziyade Gümrük Genel Tebliğinde açıklandığı üzere kullanım vasfına dikkat etmekte yarar vardır. Motorlu Araç Tescil Belgesi veya Motorlu Araç Trafik Belgesinde yer alan bilgilere göre örnek vermek gerekirse;
Örnek 1) Cinsi: Hususi Oto, Tipi: Peugeot 1.9 d Partner, İstihap haddi 4 kişi
Örnek 2) Cinsi: Kamyonet, Tipi: Fiat Doblo Cargo Combi 1.3 Multijet Actıve, İstihap haddi: 4+1
Örnek 3) Cinsi: Kapalı Kasa Kamyonet, Tipi: Peugeot 1.9 D Partner, İstihap Haddi: 2 kişi
Görüleceği üzere aynı tip aracın kullanım özelliğine göre KDVK 30/b bendi kapsamındaki 1 ve 2. Örnekteki araca ilişkin olarak her ne kadar Cinsi Hususi Oto ve kamyonet olarak belirlense de, insan ve yük taşıma özelliği bir bulunduğundan KDV indirim konusu yapılamayacak, bunun yanı sıra sadece yük taşıma özelliği bulunan 3.örnekteki araca ilişkin KDV ise indirim konusu yapılabilecektir.
Aynı zamanda 1 ve 2 sayılı örneklerdeki araçlar binek otomobil olduğundan dolayı kıst amortismana tabi tutulacak olup bunlara ödenen MTV’leri de gider yazılmayacaktır.
11- Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerin Sigorta Tazminatı
Yangın, deprem, sel, su basması gibi afetler yüzünden tamamen veya kısmen ziyaa uğrayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için alınan sigorta tazminatı, bunların değerinden fazla veya eksik olduğu takdirde aradaki fark kâr veya zarara yazılır. Hesaplamada önceki yıllarda ayrılmış amortismanlar, iktisadi kıymetin kayıtlı değerinden düşülmek suretiyle dikkate alınır.
Sigorta tazminatı alınan iktisadi kıymet için ayrıca olağanüstü amortisman ayrılmadan sigortadan alınan tazminat ile iktisadi kıymetin net değerinin kıyaslanması sonucu bulunan tutar kâr-zarar hesabında gösterilebilecektir.
12- Yenileme Fonu Uygulaması
Yenisi alınmak için sabit kıymet satışı veya hasardan dolayı sigortadan alınan tazminatlar nedeniyle kar oluşması durumunda mükellefler isterlerse bu kar tutarını gelir yazmadan 549 Özel Fonlar Hesabı’nda Yenileme Fonu olarak en fazla 3 yıl süreyle bekletebilirler. 3 yıl içinde sabit kıymetin yenisi alınırsa yeni alınan sabit kıymetin amortismanı öncelikle bu fondan karşılanır.
Eğer Yenileme fonu uygulaması kullanılacaksa bu konuda yönetim kurulu kararı alınması yerinde olacaktır.
3 Yıl içerisinde sabit kıymet alınmazsa yenileme fonuna alınan tutar 3’üncü yılın sonunda gelir hesaplarına aktarılır.
3 yıl içersinde Sabit kıymetin yenisi alınmakla beraber Yenileme Fonundaki tutar bu iktisadi kıymetin amortismanı ile eritilemezse 3’üncü yılın sonunda kalan tutar gelir hesaplarına aktarılır.
13- Finansal Kiralama Yoluyla Edinilen İktisadi Kıymetlerde Amortisman
Finansal kiralama işlemlerine konu olan iktisadi kıymetler ile sözleşmeden doğan hak, borç ve alacakların değerlemesine ilişkin esaslar Vergi Usul Kanunu’na dahil edilmiştir. Bu düzenleme ile finansal kiralamaya konu iktisadi kıymet amortismana tabi tutma hakkı kiracıya (finansal kiralama yoluyla iktisadi kıymet kiralayan) geçmiştir. Bu düzenlemeden sonra kiracı, finansal kiralama sözleşmesine göre borçlandığı kira bedelinin net bugünkü değerini(rayiç bedel net bugünkü değerden daha düşükse rayiç bedeli) hak olarak aktifleştirecek, hak olarak aktifleştirilen kısım amortisman yoluyla itfa edilecektir.
14- Hurdaya Ayrılan Sabit Kıymetlerin Kayıtlardan Çıkarılmasında Özellikli Durumlar
Hurdaya Ayrılacak Sabit Kıymetlerin Tekdüzen Hesap Planında Gösterimi
Kullanılma olanağı kalmayan hurda olarak ayrılması istenen sabit kıymetlerin Tek Düzen Hesap Planında “294 Elden Çıkarılacak Stoklar ve Maddi Duran Varlıklar” hesabında takip edilmesi gerekmektedir. Kullanılma olanağı kalmayan hurda olarak ayrılması istenen bu sabit kıymetlerin hurdaya ayrıldığı döneme kadar oluşan Birikmiş Amortismanlarını da yine Tek Düzen Hesap Planında yer alan “299 Birikmiş Amortismanlar” hesabında takip etmelidir.
294 Elden Çıkarılacak Stoklar ve Maddi Duran Varlıklar hesabına alınan hurda nitelikli sabit kıymetlerin satışı söz konusu olduğu zamanda, bu hesapları kullanarak aktiften çıkartılması yapılır ve net defter değerinin kar/zarar hesaplarına satışın olduğu tarihte aktarılması gerekmektedir.
KDV 17/4-g Maddesi Gereği Hurda Niteliğine Dönüşen Sabit Kıymetler
Hurda niteliğine dönüşen sabit kıymet satışlarında KDV hesaplanması ile ilgili mevzuatta net açıklama bulunmamaktadır. Bu tip satışlarda öncelik artı KDV hesaplanması yerinde olacağı kanaatindeyiz. Kanunun 17/4-g maddesi gereği KDV hesaplanamaması (metal, plastik, lastik, kauçuk, kâğıt, cam hurda gibi sabit kıymetlerin) yani KDV’den istisna olması durumunda sabit kıymetin alımında indirim konusu yapılan Katma Değer Vergisi kayıtlardan çıkarılarak, Kanunun 58.maddesine göre gider yazılması gerekmektedir.
G- AMORTİSMAN UYGULAMASINA İLİŞKİN PRATİK BİLGİLER TABLOSU
1 İşletmede bir yıldan fazla kullanılma. Sabit Kıymetin ömrü 1 yıldan uzun olmalıdır.
2 Sabit kıymet yıpranma, aşınma veya kıymetten düşmeye maruz bulunmalıdır.
3 Sabit Kıymet Aktife kayıtlı olmalı ve kullanıma hazır bulunmalıdır.
4 İşletmenin muhasebe kayıtlarında yer almasına rağmen fiilen işletmede mevcut olmayan iktisadi kıymetler için amortisman ayrılmaz.
5 İktisadi kıymetin değerinin belli bir tutarı aşması. 2011 yılı için 700 TL
6 Kullanılabilecek yöntemler, Normal Amortisman Yöntemi, Azalan Bakiyeler Üzerinden Amortisman Yöntemi (Hızlandırılmış) ve istisnai durumlarda Fevkalade Amortisman Yöntemidir.
7 Bir maddi duran varlık için Normal Amortisman Yöntemi’ne göre amortisman ayrılmaya başlandıktan sonra Azalan Bakiyeler Yöntemi’ne geçiş yapılamaz. Ancak Azalan Bakiyeler Yöntemi kullanılırken Normal Amortisman Yöntemi’ne dönülebilir.
8 Azalan Bakiyeler Yöntemi’ni Sadece Bilanço Usulüne göre defter tutan mükellefler uygulayabilirler.
9 Azalan Bakiyeler Yönteminde amortisman oranı Normal Amortisman oranının iki (2) katıdır. Ancak bu oran hiçbir zaman %50′yi aşamaz.
10 Maddi Olmayan Duran Varlıklarda (Haklar, Şerefiyeler, Özel Maliyetler gibi) Azalan Bakiyeler Yöntemi (Hızlandırılmış) ile amortisman ayrılamaz.
11 Yararlı ömür sadece “yıl” bazında belirlenmektedir.
12 Yararlı ömür olağanüstü durumlar dışında sabittir. (Fevkalede amortisman uygulamsı süreyi düşürür.)
13 İktisadi ve teknik bütünlük arzeden sabit kıymetler, gruplama yapılarak amortismana tabi tutulabilir. (Çatal, bıçak, kaşık, bardak bz. Ekipmanlar gruplandırılarak amortisman ayrılabilir.)
14 Boş arazi ve arsalar yıpranma, aşınma söz konusu olmadığı için amortismana tabi tutulmaz.
15 Amortisman ayırmak ihtiyaridir. Mükellefler isterlerse amortisman ayırmayabilirler, ancak ayırmadıkları amortismanı sonraki dönemlerde de ayıramazlar ve gider yazamazlar.
16 Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir.
17 Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz.
18 Amortismana konu değer varlığın maliyet bedelidir.
19 Varlığı elde ederken ortaya çıkan vade farkları, varlığın maliyetine dahil edilir.
20 Sabit Kıymetin elde edildiği dönem sonuna kadar oluşan finansman giderleri (faiz gideri) maliyete ilave edilir. Sonraki dönemlere ait olan finansman giderleri ister maliyete eklenilir isterse gider yazılabilir.
21 Sabit Kıymetin elde edildiği dönem sonuna kadar oluşan kur farkları maliyete ilave edilir. Sonraki dönemlerde oluşan kur farkları ise ister maliyete eklenilir isterse gider yazılabilir.
22 Sabit Kıymetin aktife girdiği dönemde ortaya çıkan lehte kur farkları doğrudan sabit kıymetin maliyetinden düşülür.
23 Kıst amortisman uygulaması yalnızca Binek Otomobiller için geçerlidir.
24 Amortisman ayrılmaya Binek Otomobilin alındığı aydan başlanılır ve alındığı ay kesri tam sayılır. İlk dönem ayrılmayan amortisman tutarı son yılın amortisman tutarına ilave edilir.
KAYNAKLAR
· Akdoğan, Nalan ve Sevilengül, Orhan (1999) Tek Düzen Hesap Planı Uygulaması. 10. Bs. İstanbul : İSMMMO
· Beyanname Düzenleme Kılavuzu 2005. Ankara: Hesap Uzmanları Derneği Yayınları.
· Büyükmirza, Kamil, (2010) Maliyet ve Yönetim Muhasebesi, 15. Bs. Ankara, Gazi Kitapevi.
· Bıyık, Recep ve Kıratlı, Aydın (2005) Gelir ve Kurumlar Vergisi Matrahının Tespitinde Giderler. 2.bs. Ankara: Yaklaşım Yayıncılık
· Gelir ve Kurumlar Vergisi Beyanname Rehberi (2009) Vergi Denetmenleri Derneği Yayınları
· Maliye Bakanlığı (27.01.1985) 163 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (18648 sayılı)
· Maliye Bakanlığı(28.04.2004). 333 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (25446 sayılı)
· Maliye Bakanlığı (24.08.2004). 339 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (25563 sayılı)
· Maliye Bakanlığı(28.02.2005). 345 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (25741 sayılı).
· Maliye Bakanlığı(30.12.2006). 365 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (26392 sayılı)
· Maliye Bakanlığı(27.12.2008). 389 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (27093 sayılı)
· Maliye Bakanlığı(08.07.2010). 399 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (27635 sayılı)
· Maliye Bakanlığı(02.03.2011). 406 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (27862 sayılı).
· T.C. Yasalar (10.01.1961). 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (10703 sayılı).
· Tuğlu, Ali, Amortismanlarda Özellik Arzeden Durumlar Yaklaşım Dergisi Ocak 2007
· Yalçın, Hasan ve Yücel, Selçuk, (1996) Gelir ve Kurumlar Vergisi Uygulamasında Giderler. Ankara: Hesap Uzmanları Kurulu Yayınları.
· Özbalcı, Yılmaz, (2001) Vergi Usul Kanunu Yorum ve Açıklamaları. Ankara: Oluş Yayınları Adem Aslan
]]>
İşletmeler için Amortisman Uygulamaları gerek dönem gideri olarak dikkate alınmasından, gerekse üretim işletmelerinde üretilen mamulün maliyetine ilave edilmesinden gerekse de bir yıldan daha fazla bir dönemi ilgilendirmesinden dolayı son derece önemli bir konudur.
Bu çalışmanın amacı, işletmelerde Amortisman konusunu 213 sayılı Vergi Usul Kanunu açısından ele alınarak uygulamada karşılaşılan bazı özellikli durumların ortaya konulmasıdır. Çalışmazda Madenlerde Amortisman Uygulaması kapsam dışı bırakılmıştır.
A- AMORTİSMANIN TANIMI
Amortisman en basit tanımıyla, Aktife kayıtlı bir değerin belirli bir süre içinde yok edilmesi işlemidir.
Bir başka ifade ile duran varlıkların kullanıldıkları süre içerisinde uğradıkları değer azalışlarının gider yazılmasıdır.
B- AMORTİSMAN AYRILABİLMESİNİN TEMEL ŞARTLARI
1- İşletmenin aktifinde kayıtlı olması
Bir iktisadi kıymetin amortismana tabi tutulabilmesi için Aktife kayıtlı olması (Envantere dahil olma); İktisadi kıymetin envantere dahil olması hem fiilen işletmenin tasarrufunda bulunmasını hem de envantere kayıtlı olmasını ifade eder. Ancak işletmenin muhasebe kayıtlarında yer almasına rağmen fiilen işletmede mevcut olmayan iktisadi kıymetler için amortisman ayrılmaz.
2- Bir yıldan fazla kullanılabilmesi
İşletme faaliyetlerinde bir yıl veya kısa sürelerle kullanılacak olan duran varlıklar için amortisman hesaplanması söz konusu olmayıp doğrudan dönem gideri olarak yazılabilir.
3- Maliyet bedelinin belirli bir tutarın üzerinde olması
Maliyet bedeli her yıl için Bakanlar Kurulu Kararı ile belirlenen tutarı aşmayan alet, edevat, mefruşat ve demirbaşlar amortismana tabi tutulmayarak doğrudan dönem gideri olarak yazılabilir. Bu konuda amortismana tabi tutma veya doğrudan gider yazma konusunda seçim hakkı isletmelere bırakılmıştır. Ancak iktisadi ve teknik bakımdan bütünlük arz eden varlıklarda bu sınır topluca dikkate alınmalıdır. 2011 yılı için bu tutar 700 TL’dir.
İktisadi ve teknik bakımdan bir bütünlük arzeden demirbaşların tek tek değeri 700 TL.nın altında olsa bile doğrudan gidere yazılamaz. Bunların tümünün toplam değeri 700 TL.nın. altında olması durumunda istenirse gidere yazılabilir.
İktisadi ve teknik bakımdan bütünlük oluşturmanın anlamı, belli bir fonksiyonun etrafında toplanma ve fonksiyonu birbirini tamamlayarak yerine getirme olarak kabul edilmektedir.
Örneğin; Okul, öğrenci yurdu, otel, lokanta, sinema gibi işletmelerde; çatal, kaşık, bıçak, karyola, dolap, raf, yer döşemeleri şeklindeki demirbaşların iktisadi ve teknik bir bütünlük arzettiği için, her birinin belirtilen haddin altında olmasına bir bütün olarak amortismana tabi tutulacaklardır.
4- Yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz kalması
Maddi duran varlıklarda kullanımdan dolayı yıpranma, aşınma ve kıymetten düşme ile teknolojik gelişmeler nedeniyle oluşan değer kaybı amortisman yolu ile gidere dönüştürülür. Değer kaybının fiilen gerçekleşmiş olma şartı aranmaz.
Amortismana tabi iktisadi kıymetler için amortisman oranlarının iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri de dikkate alınmak suretiyle 333, 339, 345, 365, 389, 399 ve 406 sıra nolu VUK genel tebliğlerinde açıklanan faydalı ömürler esas alınıp amortismana tabi tutulacaktır.
C- AMORTİSMAN SÜRESİNİN (FAYDALI ÖMRÜN) TESPİTİ
Bir sabit kıymet için amortisman hesaplamasında kullanılacak amortisman süresi ve oranı Maliye Bakanlığı’nın yayımladığı Amortisman Cetvellerinden alınacaktır.
Listedeki herhangi bir sınıflamada yer almayan amortismana tabi iktisadi kıymetlere uygulanacak amortisman oranları için mükelleflerin müracaatları üzerine Maliye Bakanlığınca belirlenecek süre ve oranlar üzerinden amortisman ayrılabilecektir.
Sektörel Ayrım ile Listenin 1-6 Bölümleri Arasında Yer Alan Genel Sınıflama Arasındaki İlişki;
1-6 bölümleri arasındaki sınıflamalar, tüm mükellefler için ortak hükümler içermekte ve bu iktisadi kıymetler genel olarak tüm sektörlerde ana faaliyete ilişkin aşamaların dışında kullanılan iktisadi kıymetlerden oluşmaktadırlar.
Sektörel sınıflamalarda yer alan iktisadi kıymetler ise mükelleflerin faaliyet konuları dikkate alınarak tespit edilen ve bizzat üretim, imalat, hizmet vb. aşamalarda kullanılan iktisadi kıymetlerdir.
Böylece, mükellefler öncelikle faaliyette bulundukları sektörü tespit ederek hangi iktisadi kıymetin hangi sınıflamaya dahil olduğunu belirleyeceklerdir. İlgili sektörde ismen belirtilmeyen ancak 1-6 bölümleri arasında yer alan iktisadi kıymetler ise 1-6 bölümünde gösterilmiş olan faydalı ömürleri üzerinden amortismana tabi tutulacaklardır.
Sektörel sınıflamada ismen belirtilmeyen iktisadi kıymetlerin 1-6 arasındaki sınıflardan herhangi birinde yer alması durumunda öncelikle 1-6 arasında yer alan amortisman oranları üzerinden amortismana tabi tutulmaları gerekmektedir.
Birden Fazla Sektörel Sınıflamada Yer Alan İktisadi Kıymetler için 333, 339, 345, 365, 389, 399 ve 406 sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ve bu tebliğlere ekli listede yer alan ve birden fazla sektöre ilişkin işlerde kullanılan veya birden fazla ürünün imalatında yada üretiminde kullanılan iktisadi kıymetler için söz konusu tebliğlerle tespit edilen en yüksek faydalı ömre ve en düşük amortisman oranına sahip olan sektöre ait faydalı ömür ve amortisman oranı üzerinden amortisman uygulaması yapılacaktır.
Maliye Bakanlığınca yayımlanan Güncel Amortisman Listesine aşağıdaki linkten ulaşabilirsiniz.
http://www.gib.gov.tr/fileadmin/user_upload/Yararli_Bilgiler/amortisman_oranlari2011.html
D- AMORTİSMAN HESAPLAMA YÖNTEMLERİ
a) Normal Amortisman Yöntemi
b) Azalan Bakiyeler Yöntemi (Hızlandırılmış)
c) Fevkalade Amortisman
Mükellefler amortisman hesaplamalarında Normal ve Hızlandırılmış Amortisman yöntemlerinden birini seçerek uygularlar. Fevkalade amortisman yöntemi ise idari bir işlem niteliğinde olup iktisadi kıymetlerin doğal afetler nedeniyle zarar görmesi veya teknik olarak eskimesi durumunda mükellefin idareye başvurması ve idarenin takdir edeceği orana göre hesaplama yapılan yöntemdir.
İktisadi ve teknik bakımdan bir bütün teşkil eden değerler için normal veya azalan bakiyeler usulü ile amortisman usullerinden yalnız birisi uygulanabilir.
Bir iktisadi değer üzerinden normal amortisman usulüne göre amortisman ayrılmasına başladıktan sonra bu usulden dönülemez.
Bir iktisadi değer üzerinden azalan bakiyeler usulüne göre amortisman ayrılmaya başlandıktan sonra normal amortisman usulüne geçilebilir. Bu suretle usul değiştirenler keyfiyeti beyannamelerinde veya eski bilançolarda belirtmeye mecburdurlar. Kabul edilen yeni usul bu bildirimin yapıldığı beyannamenin taalluk ettiği dönemden itibaren nazara alınır. Bu takdirde henüz yok edilmemiş olan değer kısmı, bakiye amortisman süresine bölünmek suretiyle eşit miktarlarla yok edilir.
a) Normal Amortisman Yöntemi
Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerin (ATİK), maliyet bedeli üzerinden amortisman cetvellerindeki faydalı ömürleri esas alınarak her yıl eşit tutarlarla amortisman hesaplanan yöntemdir.
Hesaplama Formülü şu şekildedir;
Yıllık Amortisman Tutarı = Maliyet Bedeli / Faydalı ömür
Örneğin 2011 yılında 100.000 TL’ye alınan ve Amortisman Listelerinde faydalı ömrü 5 yıl olan bir sabit kıymet Normal Amortisman Yöntemine göre hesaplamalar şu şekilde olacaktır.
Yıllık Amortisman Tutarı = 100.000 / 5 = 20.000 TL
Yıllar İtibariyle Amortisman Tutarları Tablosu
b) Azalan Bakiyeler Üzerinden Amortisman Yöntemi (Hızlandırılmış)
Her yıl üzerinden amortisman hesaplanacak tutar, daha önce ayrılmış olan amortisman tutarlarının düşülmesi ile belirlenir. Amortisman süresi duran varlığın faydalı ömrü kadardır. Bu sürenin son yılına devreden kalan değerin tamamı o yıl gider olarak kayıt edilir. Bu yöntemde amortisman oranı, % 50’yi geçmemek koşuluyla normal amortisman oranının iki katıdır.
Diğer taraftan, Maddi Olmayan Duran Varlıklarda (Haklar, Şerefiyeler, Özel Maliyetler gibi) Azalan Bakiyeler Yöntemi (Hızlandırılmış) uygulanamaz..
Hesaplama Formülü şu şekildedir;
Yıllık Amortisman Tutarı = Maliyet Bedeli x (Normal amortisman oranı x 2 ≤ 0,50)
Örneğin bir şirket 1.000 TL bedelle bir cep telefonu satın almış olsun. Şirket aktifine kaydedilecek olan bu sabit kıymet için Hızlandırılmış amortisman hesaplaması şu şekilde olacaktır.
Maliye Bakanlığınca Yayınlanan Amortisman cetvelinde cep telefonun faydalı ömrü 3 yıl ve amortisman oranı da %33,33 olarak yer almaktadır.
Buna Göre;
Normal Amortisman Oranı = 1 / Yararlı Ömür Süresi
Normal Amortisman Oranı = 1 / 3 yıl = %33,33
Azalan Bakiyeler Amortisman Oranı = 33,33 x 2 = 66,66
Sonuç %50’den fazla olduğu için Amotrtisman ayrılırken kullanılacak olan oran üst limit olan %50 kullanılacaktır.
Yıllar İtibariyle Amortisman Tutarları Tablosu (VUK)
YILLAR Amortismana Tabi Değer – Birikmiş Amotisman) Oran Amortisman Tutarı Birikmiş Amortisman
2011 1.000 x 0,50 %50 500 500
2012 (1.000 – 500) x 0,50 %50 250 750
2013 (1.000 – 500 – 250 ) Kalanın Tamamı 250 1.000
c) Fevkalade Amortisman Durumu
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu 317/2.maddesine göre; yeni icatlar dolayısıyla teknik verim ve kıymetleri düşerek tamamen veya kısmen kullanılmaz hale gelen sabit kıymetler için Maliye Bakanlığına başvuru yaparak, Bakanlığının yaptıracağı inceleme ve takdir komisyonu kararları doğrultusunda işin mahiyetine göre fevkalade amortisman oranı belirleyebilmektedir. Bu bağlamda teknik verim ve kıymetleri düşerek tamamen veya kısmen kullanılmaz hale gelen sabit kıymetleriniz için fevkalade amortisman yöntemi de kullanılabilir.
E- GEÇİCİ VERGİ DÖNEMLERİNDE AMORTİSMAN UYGULAMASI
Mükellefler yıllık olarak hesaplayacakları amortisman tutarının ilgili döneme isabet eden kısmını geçici vergiye ilişkin kazançlarının tespitinde dikkate alabileceklerdir. Yıl içinde iktisap edilen amortismana tabi iktisadi kıymetler için yıllık olarak ayrılabilecek amortisman tutarından kazancın ilgili olduğu döneme isabet eden kısım dikkate alınacaktır. Örneğin, üçüncü dönemde iktisap edilen bir demirbaş için bu dönemde 9 aylık amortisman ayrılabilecektir. Bu şekilde amortismana tabi tutulacak iktisadi kıymetlerin değerleme günü itibariyle aktifte bulunması gerekmektedir.
Ancak, Vergi Usul Kanununun 320 nci maddesinin ikinci fıkrasında yer alan binek otomobillerin amortismana tabi tutulmasına ilişkin hüküm, geçici vergiye ilişkin kazancın tespitinde de dikkate alınacaktır.
Amortisman uygulamasında da yıllık olarak seçilen usulün geçici vergi dönemlerinde değiştirilmesi mümkün değildir. Benzer şekilde, mükellefler ilk defa aktife aldıkları kıymetler için geçici vergi açısından seçtikleri amortisman usul ve oranını yıllık olarak da uygulamak zorundadırlar.
Aktifleştirilen ilk tesis ve kuruluş giderleri, peştamallıklar ve özel maliyet bedellerinin itfasında da yıllık olarak itfa edilecek tutardan ilgili döneme isabet eden kısım dikkate alınacaktır.
F- AMORTİSMAN İLE İLGİLİ ÖZELLİK ARZ EDEN BAZI DURUMLAR
1- Amortismana Tabi Tutulacak İktisadi Kıymetin Yeni Olması Şartı Aranılmaz
Amortismana tabi tutulması gereken iktisadi kıymetin yeni olması zorunlu değildir. İşletmeler kullanılmış olan iktisadi kıymetleri maliyet bedeli üzerinden amortismana tabi tutulabilirler.
2- Satın Alınan Ancak Fiilen Kullanılmayan İktisadi Kıymetlerde Amortismana Tabi Tutulabilir
Satın alınan, ancak fiilen kullanılmayan yedek makine ve tesisatın amortismana tabi tutulabilmesi için fiilen kullanılması şartı aranılmaz. Ancak bu kıymetlerin kullanılmaya hazır halde bulundurulması gerekmektedir.
3- Satın Alınan İktisadi Kıymetin Maliyetinin Birkaç Aşamada Tamamlanması Halinde Amortisman
Satın alınan iktisadi kıymetin maliyetinin birkaç aşamada tamamlanması halinde, makine ise montajının, kamyon ise kasasının (vb. donanımın) tamamlandığı yıl kullanılmaya hazır hale geleceğinden montajın tamamlandığı yıl sonuna kadar oluşan diğer maliyet unsurlarının da alış bedeline eklenmesi suretiyle oluşan bedel üzerinden amortisman ayrılması gerekmektedir. Yapılmakta olan yatırımlarda da uygulama bu şekildedir.
4- İktisadi Kıymet Alımları İçin Ödenen Faiz Ve Kur Farklarının Durumu
163 sıra numaralı V.U.K Genel Tebliği ile yatırımların finansmanında kullanılan kredilere ilişkin faiz giderleri ile yurt dışından döviz kredisi ile sabit kıymet ithal edilmesi nedeniyle ortaya çıkan kur farklarının, aktifleştirme tarihine kadar olan kısmının maliyete intikal ettirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise seçimlik hak olarak doğrudan gider yazılması veya maliyete intikal ettirilmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerektiği açıklanmış bulunmaktadır.
334 sıra numaralı V.U.K. Genel Tebliği ile de; Lehe oluşan kur farklarının da aktifleştirme işleminin gerçekleştiği dönemin sonuna kadar oluşan kısmının maliyetle ilişkilendirilmesi, aktifleştirildikten sonraki döneme ilişkin olanların ise kambiyo geliri olarak değerlendirilmesi veya maliyetten düşülmek suretiyle amortismana tabi tutulması gerekecektir. Ayrıca, daha sonraki dönemlerde, seçimlik olarak hangi hak kullanılmışsa o yönteme göre işlem yapılmasına devam edilecektir.
5- Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerin Satılması
Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde, satılan iktisadi kıymetin envanter defterinde kayıtlı değerinden ayrılan amortismanlar düşüldükten sonraki kalan tutar ile satış bedeli arasındaki fark kâr ve zarar hesabına geçilerek dönem kazancının tespitinde dikkate alınır. İşletme hesabı esasında defter tutan mükellefler ile serbest meslek kazanç sahipleri, iktisadi kıymet satışından elde ettikleri kâr ya da zararı, defterlerine hasılat ya da gider kaydederler. Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin devri veya trampa edilmesi de satış gibi değerlendirilecektir.
6- İlgili Olduğu Yılda Gider Yazılmayan Amortismanın Durumu
Amortisman yıllıktır. Amortisman ayırma işlemi VUK’nunda öngörülen yöntemlere göre yıllık olarak hesaplanır. Amortisman ayırmak ihtiyaridir. Mükellefler isterlerse amortisman ayırmayabilirler, ancak ayırmadıkları amortismanı sonraki dönemlerde de ayıramazlar. (Gider olarak yazamazlar.) Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir.
Amortismanın herhangi bir yıl ayrılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir şekilde yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz. Maliye Bakanlığınca belirlenen oranlardan daha az oranda amortisman ayırmak suretiyle amortisman süresinin uzatılması mümkün bulunmamaktadır. Uzatıldığı takdirde bu yıllara isabet eden amortismanlar vergi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınmayacaktır.
7- Bilgisayar Programlarında Amortisman
Bilgisayar programları Vergi Usul Kanunu’nun 313. maddesinde belirtilen tutarı geçmesi durumunda doğrudan gider yazılmayıp amortisman yoluyla yok edilir. Amortisman uygulaması açısından bilgisayar programlarını, işletim sistemleri ve uygulama programları olarak ayrı ayrı incelemek gerekmektedir.
İşletim sistemleri, bilgisayarın kullanılması için mutlaka bulunması gereken ve genellikle bilgisayarla birlikte satılan programlardır. Bu programların bilgisayarla birlikte amortismana tabi tutulması kabul edilmektedir.
Uygulama programları bilgisayarın kullanımına bağlı olarak çeşitli fonksiyonları yapabilecek programlar olup, bilgisayarları kullanabilmek için bu programlar zorunlu değildir. Bu nedenle bu programların bilgisayarlardan ayrı değerlendirilmesi gerekmektedir. Uygulama programlarının gayri maddi hak olarak amortismana tabi tutulması gerekmektedir.
8- Özel Maliyetlerde İtfa
Kiralanan gayrimenkullerle ilgili normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında, gayrimenkulü genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak maksadıyla yapılan giderler, özel maliyet bedeli olarak değerlenir.
Özel maliyet bedelleri, kira süresine göre eşit yüzdelerle itfa edilir. Kira süresi dolmadan, kiralanan şeyin boşaltılması veya herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderler, boşaltmanın yapıldığı yılda bir defada gider yazılır.
9- Değer Artıran Ve İktisadi Ömrü Uzatan Giderler
Normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında sabit kıymetin değerini arttıran veya sabit kıymeti genişleten (kapasitesini artıran) nitelikteki harcamalar aktifleştirilerek sabit kıymetin kalan ömrü boyunca amortismana tabi tutulur.
Bu durumda sabit varlıkla ilgili bir harcamanın maliyet bedeline dahil edilebilmesi için;
Yapılan harcamanın normal bakım, tamir ve temizleme giderleri dışında olması; yani, sabit varlığın normal fonksiyonu devam ettirebilmesi için gerekli normal harcama olması,
Yapılan harcamanın sabit varlığı genişletmek veya iktisadi kıymetini devamlı olarak artırmak amacı ile yapılmış olması gerekir.
VUK’nun 272. Maddesine göre; sabit varlıklar için yapılan giderler hem tamir, hem de kıymet artışı ile ilgili giderlerden meydana geldiği zaman mükellef bu giderlerden maliyet bedeline eklenecek kısmı ayrı göstermek zorundadır.
10- Binek Otomobiller İçin Kıst Amortisman Uygulaması
Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.
Hem yolcu hem de yük taşıyabilen araçlardan şoförün arkasında da koltuğu, yanda camları olan araçlar binek otomobili sayılmıştır. Bu araçların sadece önde şoför ve bir yolcu koltuğu bile olsa, aracın arka kısmında emniyet kemeri veya emniyet kemeri montajı için tertibat, koltuk ve emniyet ekipmanı için sabit tertibat, arka kısım yolcu bölümündeki döşemeyle kaplı ise ve yine havalandırma, iç aydınlatma veya küllük bulunuyorsa, yolcu bölümü ile arka bölüm arasında sabit bir panel veya bariyer bulunmuyorsa bu araçlar da binek otomobili sınıfına dahil edilmiştir. Örneğin; Doblo, Connect, Kango, Expres, Combi, Partner, Caddy, Transporter, Starex gibi taşıtlar binek oto gibi değerlendirilmektedir.
Bu tip araçlara ilişkin ruhsatta tanımlamalar mevcut bulunmaktadır. Burada dikkat çektiğimiz nokta ruhsattaki tanımdan ziyade Gümrük Genel Tebliğinde açıklandığı üzere kullanım vasfına dikkat etmekte yarar vardır. Motorlu Araç Tescil Belgesi veya Motorlu Araç Trafik Belgesinde yer alan bilgilere göre örnek vermek gerekirse;
Örnek 1) Cinsi: Hususi Oto, Tipi: Peugeot 1.9 d Partner, İstihap haddi 4 kişi
Örnek 2) Cinsi: Kamyonet, Tipi: Fiat Doblo Cargo Combi 1.3 Multijet Actıve, İstihap haddi: 4+1
Örnek 3) Cinsi: Kapalı Kasa Kamyonet, Tipi: Peugeot 1.9 D Partner, İstihap Haddi: 2 kişi
Görüleceği üzere aynı tip aracın kullanım özelliğine göre KDVK 30/b bendi kapsamındaki 1 ve 2. Örnekteki araca ilişkin olarak her ne kadar Cinsi Hususi Oto ve kamyonet olarak belirlense de, insan ve yük taşıma özelliği bir bulunduğundan KDV indirim konusu yapılamayacak, bunun yanı sıra sadece yük taşıma özelliği bulunan 3.örnekteki araca ilişkin KDV ise indirim konusu yapılabilecektir.
Aynı zamanda 1 ve 2 sayılı örneklerdeki araçlar binek otomobil olduğundan dolayı kıst amortismana tabi tutulacak olup bunlara ödenen MTV’leri de gider yazılmayacaktır.
11- Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerin Sigorta Tazminatı
Yangın, deprem, sel, su basması gibi afetler yüzünden tamamen veya kısmen ziyaa uğrayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için alınan sigorta tazminatı, bunların değerinden fazla veya eksik olduğu takdirde aradaki fark kâr veya zarara yazılır. Hesaplamada önceki yıllarda ayrılmış amortismanlar, iktisadi kıymetin kayıtlı değerinden düşülmek suretiyle dikkate alınır.
Sigorta tazminatı alınan iktisadi kıymet için ayrıca olağanüstü amortisman ayrılmadan sigortadan alınan tazminat ile iktisadi kıymetin net değerinin kıyaslanması sonucu bulunan tutar kâr-zarar hesabında gösterilebilecektir.
12- Yenileme Fonu Uygulaması
Yenisi alınmak için sabit kıymet satışı veya hasardan dolayı sigortadan alınan tazminatlar nedeniyle kar oluşması durumunda mükellefler isterlerse bu kar tutarını gelir yazmadan 549 Özel Fonlar Hesabı’nda Yenileme Fonu olarak en fazla 3 yıl süreyle bekletebilirler. 3 yıl içinde sabit kıymetin yenisi alınırsa yeni alınan sabit kıymetin amortismanı öncelikle bu fondan karşılanır.
Eğer Yenileme fonu uygulaması kullanılacaksa bu konuda yönetim kurulu kararı alınması yerinde olacaktır.
3 Yıl içerisinde sabit kıymet alınmazsa yenileme fonuna alınan tutar 3’üncü yılın sonunda gelir hesaplarına aktarılır.
3 yıl içersinde Sabit kıymetin yenisi alınmakla beraber Yenileme Fonundaki tutar bu iktisadi kıymetin amortismanı ile eritilemezse 3’üncü yılın sonunda kalan tutar gelir hesaplarına aktarılır.
13- Finansal Kiralama Yoluyla Edinilen İktisadi Kıymetlerde Amortisman
Finansal kiralama işlemlerine konu olan iktisadi kıymetler ile sözleşmeden doğan hak, borç ve alacakların değerlemesine ilişkin esaslar Vergi Usul Kanunu’na dahil edilmiştir. Bu düzenleme ile finansal kiralamaya konu iktisadi kıymet amortismana tabi tutma hakkı kiracıya (finansal kiralama yoluyla iktisadi kıymet kiralayan) geçmiştir. Bu düzenlemeden sonra kiracı, finansal kiralama sözleşmesine göre borçlandığı kira bedelinin net bugünkü değerini(rayiç bedel net bugünkü değerden daha düşükse rayiç bedeli) hak olarak aktifleştirecek, hak olarak aktifleştirilen kısım amortisman yoluyla itfa edilecektir.
14- Hurdaya Ayrılan Sabit Kıymetlerin Kayıtlardan Çıkarılmasında Özellikli Durumlar
Hurdaya Ayrılacak Sabit Kıymetlerin Tekdüzen Hesap Planında Gösterimi
Kullanılma olanağı kalmayan hurda olarak ayrılması istenen sabit kıymetlerin Tek Düzen Hesap Planında “294 Elden Çıkarılacak Stoklar ve Maddi Duran Varlıklar” hesabında takip edilmesi gerekmektedir. Kullanılma olanağı kalmayan hurda olarak ayrılması istenen bu sabit kıymetlerin hurdaya ayrıldığı döneme kadar oluşan Birikmiş Amortismanlarını da yine Tek Düzen Hesap Planında yer alan “299 Birikmiş Amortismanlar” hesabında takip etmelidir.
294 Elden Çıkarılacak Stoklar ve Maddi Duran Varlıklar hesabına alınan hurda nitelikli sabit kıymetlerin satışı söz konusu olduğu zamanda, bu hesapları kullanarak aktiften çıkartılması yapılır ve net defter değerinin kar/zarar hesaplarına satışın olduğu tarihte aktarılması gerekmektedir.
KDV 17/4-g Maddesi Gereği Hurda Niteliğine Dönüşen Sabit Kıymetler
Hurda niteliğine dönüşen sabit kıymet satışlarında KDV hesaplanması ile ilgili mevzuatta net açıklama bulunmamaktadır. Bu tip satışlarda öncelik artı KDV hesaplanması yerinde olacağı kanaatindeyiz. Kanunun 17/4-g maddesi gereği KDV hesaplanamaması (metal, plastik, lastik, kauçuk, kâğıt, cam hurda gibi sabit kıymetlerin) yani KDV’den istisna olması durumunda sabit kıymetin alımında indirim konusu yapılan Katma Değer Vergisi kayıtlardan çıkarılarak, Kanunun 58.maddesine göre gider yazılması gerekmektedir.
G- AMORTİSMAN UYGULAMASINA İLİŞKİN PRATİK BİLGİLER TABLOSU
1 İşletmede bir yıldan fazla kullanılma. Sabit Kıymetin ömrü 1 yıldan uzun olmalıdır.
2 Sabit kıymet yıpranma, aşınma veya kıymetten düşmeye maruz bulunmalıdır.
3 Sabit Kıymet Aktife kayıtlı olmalı ve kullanıma hazır bulunmalıdır.
4 İşletmenin muhasebe kayıtlarında yer almasına rağmen fiilen işletmede mevcut olmayan iktisadi kıymetler için amortisman ayrılmaz.
5 İktisadi kıymetin değerinin belli bir tutarı aşması. 2011 yılı için 700 TL
6 Kullanılabilecek yöntemler, Normal Amortisman Yöntemi, Azalan Bakiyeler Üzerinden Amortisman Yöntemi (Hızlandırılmış) ve istisnai durumlarda Fevkalade Amortisman Yöntemidir.
7 Bir maddi duran varlık için Normal Amortisman Yöntemi’ne göre amortisman ayrılmaya başlandıktan sonra Azalan Bakiyeler Yöntemi’ne geçiş yapılamaz. Ancak Azalan Bakiyeler Yöntemi kullanılırken Normal Amortisman Yöntemi’ne dönülebilir.
8 Azalan Bakiyeler Yöntemi’ni Sadece Bilanço Usulüne göre defter tutan mükellefler uygulayabilirler.
9 Azalan Bakiyeler Yönteminde amortisman oranı Normal Amortisman oranının iki (2) katıdır. Ancak bu oran hiçbir zaman %50′yi aşamaz.
10 Maddi Olmayan Duran Varlıklarda (Haklar, Şerefiyeler, Özel Maliyetler gibi) Azalan Bakiyeler Yöntemi (Hızlandırılmış) ile amortisman ayrılamaz.
11 Yararlı ömür sadece “yıl” bazında belirlenmektedir.
12 Yararlı ömür olağanüstü durumlar dışında sabittir. (Fevkalede amortisman uygulamsı süreyi düşürür.)
13 İktisadi ve teknik bütünlük arzeden sabit kıymetler, gruplama yapılarak amortismana tabi tutulabilir. (Çatal, bıçak, kaşık, bardak bz. Ekipmanlar gruplandırılarak amortisman ayrılabilir.)
14 Boş arazi ve arsalar yıpranma, aşınma söz konusu olmadığı için amortismana tabi tutulmaz.
15 Amortisman ayırmak ihtiyaridir. Mükellefler isterlerse amortisman ayırmayabilirler, ancak ayırmadıkları amortismanı sonraki dönemlerde de ayıramazlar ve gider yazamazlar.
16 Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir.
17 Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz.
18 Amortismana konu değer varlığın maliyet bedelidir.
19 Varlığı elde ederken ortaya çıkan vade farkları, varlığın maliyetine dahil edilir.
20 Sabit Kıymetin elde edildiği dönem sonuna kadar oluşan finansman giderleri (faiz gideri) maliyete ilave edilir. Sonraki dönemlere ait olan finansman giderleri ister maliyete eklenilir isterse gider yazılabilir.
21 Sabit Kıymetin elde edildiği dönem sonuna kadar oluşan kur farkları maliyete ilave edilir. Sonraki dönemlerde oluşan kur farkları ise ister maliyete eklenilir isterse gider yazılabilir.
22 Sabit Kıymetin aktife girdiği dönemde ortaya çıkan lehte kur farkları doğrudan sabit kıymetin maliyetinden düşülür.
23 Kıst amortisman uygulaması yalnızca Binek Otomobiller için geçerlidir.
24 Amortisman ayrılmaya Binek Otomobilin alındığı aydan başlanılır ve alındığı ay kesri tam sayılır. İlk dönem ayrılmayan amortisman tutarı son yılın amortisman tutarına ilave edilir.
KAYNAKLAR
· Akdoğan, Nalan ve Sevilengül, Orhan (1999) Tek Düzen Hesap Planı Uygulaması. 10. Bs. İstanbul : İSMMMO
· Beyanname Düzenleme Kılavuzu 2005. Ankara: Hesap Uzmanları Derneği Yayınları.
· Büyükmirza, Kamil, (2010) Maliyet ve Yönetim Muhasebesi, 15. Bs. Ankara, Gazi Kitapevi.
· Bıyık, Recep ve Kıratlı, Aydın (2005) Gelir ve Kurumlar Vergisi Matrahının Tespitinde Giderler. 2.bs. Ankara: Yaklaşım Yayıncılık
· Gelir ve Kurumlar Vergisi Beyanname Rehberi (2009) Vergi Denetmenleri Derneği Yayınları
· Maliye Bakanlığı (27.01.1985) 163 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (18648 sayılı)
· Maliye Bakanlığı(28.04.2004). 333 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (25446 sayılı)
· Maliye Bakanlığı (24.08.2004). 339 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (25563 sayılı)
· Maliye Bakanlığı(28.02.2005). 345 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (25741 sayılı).
· Maliye Bakanlığı(30.12.2006). 365 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (26392 sayılı)
· Maliye Bakanlığı(27.12.2008). 389 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (27093 sayılı)
· Maliye Bakanlığı(08.07.2010). 399 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (27635 sayılı)
· Maliye Bakanlığı(02.03.2011). 406 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği. Ankara: Resmi Gazete (27862 sayılı).
· T.C. Yasalar (10.01.1961). 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu. Ankara: Resmi Gazete (10703 sayılı).
· Tuğlu, Ali, Amortismanlarda Özellik Arzeden Durumlar Yaklaşım Dergisi Ocak 2007
· Yalçın, Hasan ve Yücel, Selçuk, (1996) Gelir ve Kurumlar Vergisi Uygulamasında Giderler. Ankara: Hesap Uzmanları Kurulu Yayınları.
· Özbalcı, Yılmaz, (2001) Vergi Usul Kanunu Yorum ve Açıklamaları. Ankara: Oluş Yayınları Adem Aslan
]]>
1) GİRİŞ:
Uygulamada çok sık karşılaşılmasa da vergi mevzuatımızda düzenlenmiş yenileme fonu, firmanın pozisyonuna göre gerek vergi ertelemesi gerekse de sabit kıymetlerin yenilenmesinde teşvik edici bir unsur olarak karşımıza çıkmaktadır. Bu yazı ana hatlarıyla yenileme fonunun dayanağı ve muhasebe uygulamasına açıklık getirmek amacıyla yazılmıştır.
2) YENİLEME FONU AYRILMASININ YASAL DAYANAĞI:
213 sayılı Vergi Usul Kanunun 328. maddesi “AMORTİSMANA TABİ MALLARIN SATILMASI” ve 329. maddesi de “AMORTİSMANA TABİ MALLARIN SİGORTA TAZMİNATI” başlığı altında düzenlenmiştir.
VUK 328. maddesine göre “(Değişik fıkra: 30/12/1980 ‐ 2365/56 md.) Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydederler. Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan meblağdır. Devir ve trampa satış hükmündedir.
(Ek fıkra: 19/02/1963 ‐ 205/21 md.; Değişik fıkra: 30/12/1980 ‐ 2365/56 md.) Şu kadarki, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden kar, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan karlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu karlar o yılın matrahına eklenir.
(Ek fıkra: 19/02/1963 ‐ 205/21 md.) Yukarı ki esaslar dahilinde yeni değerlerin iktisabında kullanılan kar, yeni değerler üzerinden bu kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur.”
VUK 329 md. göre ise “Yangın, deprem, sel, su basması gibi afetler yüzünden tamamen veya kısmen zıyaa, uğrayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için alınan sigorta tazminatı bunların değerinden (Amortismanlı olanlarda ayrılmış olan amortisman çıktıktan sonra kalan değerden) fazla veya eksik olduğu takdirde farkı kar veya zarar hesabına geçirilir.
Şu kadar ki, alınan sigorta tazminatı ile zıyaa, uğrayan malların yenilenmesi işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde tazminat fazlası, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Bu süre içinde kullanılmamış olan tazminat farkları kara ilave olunur.
(Ek fıkra: 30/12/1980 ‐ 2365/57 md.) Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu tazminat fazlası, o yılın matrahına eklenir.
(Ek fıkra: 30/12/1980 ‐ 2365/57 md.) Yukarıdaki esaslar dahilinde yeni değerlerin iktisabında kullanılan tazminat fazlası, yeni değerler üzerinden bu Kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur.”
Yukarıdaki hükümler dahilinde sabit kıymetlerin satışından doğan karlar, yerine yeni alınacak sabit kıymetler üzerinden ayrılacak amortismanlara mahsup edilir.
3) YENİLEME FONU AYRILMA ŞARTLARI: Yenileme fonu ayrılabilmesi için; a‐ Bilanço esasına göre defter tutulması
Yenileme fonu ayrılabilmesi için, bilanço esasında defter tutulması gerekir. Çünkü yukarıda anılan maddelerde söz konusu kârın pasifte geçici bir hesapta tutulacağı açık bir şekilde belirtilmiştir. Bu nedenle işletme hesabı esasına göre defter tutanlar yenileme fonu ayıramazlar.
b‐ Sabit Kıymetin yenilenmesinin zorunlu olması ya da işletme yöneticilerinin karar alıp girişimde bulunulması
Elden çıkarılan iktisadi kıymetin yenilenmesinin zorunlu bulunduğu açıksa bu yenileme fonu ayrılması için yeterlidir. Ancak, işin mahiyetinden bu durum açıkça anlaşılmıyorsa, yani satılan iktisadi kıymetin yenilenmesi işletmenin faaliyetini sürdürebilmesi için zorunlu değilse işletmeyi idare edenlerce ilgili sabit kıymetin yenilenmesi konusunda karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olması gerekir. Uygulamada kârın yenileme fonuna alınmış olması, işletmeyi idare edenlerin, yenileme kararı verip, teşebbüse geçtiklerinin dayanağı kabul edilmektedir. Yenileme işin niteliğine göre, zorunlu olmadığı hallerde, en azından yenileme kararının ciddiliği ispat edilecek durumda olmalıdır. Yöneticilerce karar verildiği, yönetim kurulu kararının karar defterine geçirilmesi ile ispatlanır.
c‐ Yeni satın alınacak iktisadi kıymetin daha önce satılan kıymetle aynı nitelikte olması
Satın alınan iktisadi kıymetin yenilenen iktisadi kıymetle aynı neviden olması gerekir. Örneğin; satılan iktisadi kıymet binek otomobili ise ve bunun yerine kamyon alınmışsa yenileme değil yeni bir iktisadi kıymetin satın alınması anlamına gelir.
Burada vurgulanması gereken husus satılan iktisadi kıymetin gördüğü fonksiyonun niteliğidir. Yeni iktisadi kıymetin tahsis edileceği hizmet aynı olmadığı takdirde eski iktisadi kıymetin yenilenmesi veya hasara uğraması nedeniyle meydana gelen kâr yenileme fonuna alınmamalıdır.
4) YENİLEME FONU UYGULAMASINA İLİŞKİN MUHASEBE KAYITLARI:
Yenileme fonu uygulamasına aşağıdaki örneklerle daha iyi açıklayabiliriz.
ÖRNEK 1: (X) A.Ş. Aktif değeri 7.000 TL ve birikmiş amortisman tutarı 3.000 TL olan makineyi 30.11.2010 tarihinde 5.000 TL ye (Y) LTD.STİ. ye satmıştır. Satıştan doğan karı da yenileme fonuna almıştır. İşleme ilişkin muhasebe kaydı aşağıdaki gibidir.
_______________________ / _____________________
100 Kasa 5.900
257 Birikmiş Amortismanlar 3.000
253 Tesis, Makine ve Cihazlar 7.000
391 Hesaplanan KDV 900
679 Diğer Olağandışı Gelir ve Karlar 1.000
İktisadi kıymetin satış kaydı
______________________ / ________________________
679 Diğer Olağandışı Gelir ve Karlar 1.000
549 Özel Fonlar (Yenileme fonu) 1.000
İktisadi kıymetin yenileme fonuna alınması
______________________ / ________________________
(X) A.Ş. 15.12.2010 tarihinde 10.000 TL tutarında yeni bir makine satın almıştır. Amortisman oranı %10 olan makineye 1.000 TL amortisman ayırmıştır. Buna ilişkin yevmiye kaydı;
_______________________ / _____________________
549 Özel Fonlar(Yenileme fonu) 1.000
257 Birikmiş Amortismanlar 3.000
Yeni makinenin %10 amortisman kaydı
______________________ / ________________________
ÖRNEK 2: Birinci örneğimizdeki makinemiz 5.000 TL ye sigorta ettirilmiştir. Bu makinemiz yangın çıkması nedeniyle hasara uğramıştır. Sigorta şirketi sigorta bedeli olan 5.000 TL yi ödemiştir.
Bu açıklamalara göre muhasebe kayıtları şu şekilde yapılacaktır. KDV sini dikkate almaz
isek;
_______________________ / _____________________
100 Kasa 5.000
257 Birikmiş Amortismanlar 3.000
253 Tesis, Makine ve Cihazlar 7.000
679 Diğer Olağandışı Gelir ve Karlar 1.000
Hasara uğrayan makinenin sigorta tazminatının alınması
_______________________ / _____________________
679 Diğer Olağandışı Gelir ve Karlar 1.000
549 Özel Fonlar(Yenileme fonu) 1.000
Hasara uğrayan makinenin yenileme fonuna alınması
______________________ / ________________________
5) SONUÇ:
Yenileme fonu uygulamasında esas amaç, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yenilenmesini teşvik etmektir. Fiktif kârların önlenmesine yönelik, vergi kanunlarına dayanılarak kullanılan bir vergi erteleme yolu olarak görülmemelidir.
Yenileme fonu uygulaması ihtiyaridir, karar tamamen işletmenin tasarrufundadır.
Ayrıca yenileme fonu uygulamasında madde hükmünden hareketle ortaya çıkan yenileme süresi başlangıcı ile ilgili tereddüt, bir an önce çözüm bulunarak ortadan kaldırılmalıdır. Bize göre başlangıç yılı, pasif hesapta 3 yıl kalması deyimi nedeniyle satışı yapılan yıldan sonraki yıl başlar.
TMS'ye göre, satılan kıymetin niteliğine göre yenilenmesi zorunlu olan veya yenileme kararı alınarak gerekli girişimlerde bulunan bir maddi duran varlığın satışından elde edilen karın, önce 679 no.lu hesaba alınması ve satışın yapıldığı dönemin sonunda 549 no.lu hesaba aktarılması gerekmektedir.
]]>
1) GİRİŞ:
Uygulamada çok sık karşılaşılmasa da vergi mevzuatımızda düzenlenmiş yenileme fonu, firmanın pozisyonuna göre gerek vergi ertelemesi gerekse de sabit kıymetlerin yenilenmesinde teşvik edici bir unsur olarak karşımıza çıkmaktadır. Bu yazı ana hatlarıyla yenileme fonunun dayanağı ve muhasebe uygulamasına açıklık getirmek amacıyla yazılmıştır.
2) YENİLEME FONU AYRILMASININ YASAL DAYANAĞI:
213 sayılı Vergi Usul Kanunun 328. maddesi “AMORTİSMANA TABİ MALLARIN SATILMASI” ve 329. maddesi de “AMORTİSMANA TABİ MALLARIN SİGORTA TAZMİNATI” başlığı altında düzenlenmiştir.
VUK 328. maddesine göre “(Değişik fıkra: 30/12/1980 ‐ 2365/56 md.) Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydederler. Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan meblağdır. Devir ve trampa satış hükmündedir.
(Ek fıkra: 19/02/1963 ‐ 205/21 md.; Değişik fıkra: 30/12/1980 ‐ 2365/56 md.) Şu kadarki, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden kar, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan karlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu karlar o yılın matrahına eklenir.
(Ek fıkra: 19/02/1963 ‐ 205/21 md.) Yukarı ki esaslar dahilinde yeni değerlerin iktisabında kullanılan kar, yeni değerler üzerinden bu kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur.”
VUK 329 md. göre ise “Yangın, deprem, sel, su basması gibi afetler yüzünden tamamen veya kısmen zıyaa, uğrayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için alınan sigorta tazminatı bunların değerinden (Amortismanlı olanlarda ayrılmış olan amortisman çıktıktan sonra kalan değerden) fazla veya eksik olduğu takdirde farkı kar veya zarar hesabına geçirilir.
Şu kadar ki, alınan sigorta tazminatı ile zıyaa, uğrayan malların yenilenmesi işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde tazminat fazlası, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Bu süre içinde kullanılmamış olan tazminat farkları kara ilave olunur.
(Ek fıkra: 30/12/1980 ‐ 2365/57 md.) Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu tazminat fazlası, o yılın matrahına eklenir.
(Ek fıkra: 30/12/1980 ‐ 2365/57 md.) Yukarıdaki esaslar dahilinde yeni değerlerin iktisabında kullanılan tazminat fazlası, yeni değerler üzerinden bu Kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur.”
Yukarıdaki hükümler dahilinde sabit kıymetlerin satışından doğan karlar, yerine yeni alınacak sabit kıymetler üzerinden ayrılacak amortismanlara mahsup edilir.
3) YENİLEME FONU AYRILMA ŞARTLARI: Yenileme fonu ayrılabilmesi için; a‐ Bilanço esasına göre defter tutulması
Yenileme fonu ayrılabilmesi için, bilanço esasında defter tutulması gerekir. Çünkü yukarıda anılan maddelerde söz konusu kârın pasifte geçici bir hesapta tutulacağı açık bir şekilde belirtilmiştir. Bu nedenle işletme hesabı esasına göre defter tutanlar yenileme fonu ayıramazlar.
b‐ Sabit Kıymetin yenilenmesinin zorunlu olması ya da işletme yöneticilerinin karar alıp girişimde bulunulması
Elden çıkarılan iktisadi kıymetin yenilenmesinin zorunlu bulunduğu açıksa bu yenileme fonu ayrılması için yeterlidir. Ancak, işin mahiyetinden bu durum açıkça anlaşılmıyorsa, yani satılan iktisadi kıymetin yenilenmesi işletmenin faaliyetini sürdürebilmesi için zorunlu değilse işletmeyi idare edenlerce ilgili sabit kıymetin yenilenmesi konusunda karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olması gerekir. Uygulamada kârın yenileme fonuna alınmış olması, işletmeyi idare edenlerin, yenileme kararı verip, teşebbüse geçtiklerinin dayanağı kabul edilmektedir. Yenileme işin niteliğine göre, zorunlu olmadığı hallerde, en azından yenileme kararının ciddiliği ispat edilecek durumda olmalıdır. Yöneticilerce karar verildiği, yönetim kurulu kararının karar defterine geçirilmesi ile ispatlanır.
c‐ Yeni satın alınacak iktisadi kıymetin daha önce satılan kıymetle aynı nitelikte olması
Satın alınan iktisadi kıymetin yenilenen iktisadi kıymetle aynı neviden olması gerekir. Örneğin; satılan iktisadi kıymet binek otomobili ise ve bunun yerine kamyon alınmışsa yenileme değil yeni bir iktisadi kıymetin satın alınması anlamına gelir.
Burada vurgulanması gereken husus satılan iktisadi kıymetin gördüğü fonksiyonun niteliğidir. Yeni iktisadi kıymetin tahsis edileceği hizmet aynı olmadığı takdirde eski iktisadi kıymetin yenilenmesi veya hasara uğraması nedeniyle meydana gelen kâr yenileme fonuna alınmamalıdır.
4) YENİLEME FONU UYGULAMASINA İLİŞKİN MUHASEBE KAYITLARI:
Yenileme fonu uygulamasına aşağıdaki örneklerle daha iyi açıklayabiliriz.
ÖRNEK 1: (X) A.Ş. Aktif değeri 7.000 TL ve birikmiş amortisman tutarı 3.000 TL olan makineyi 30.11.2010 tarihinde 5.000 TL ye (Y) LTD.STİ. ye satmıştır. Satıştan doğan karı da yenileme fonuna almıştır. İşleme ilişkin muhasebe kaydı aşağıdaki gibidir.
_______________________ / _____________________
100 Kasa 5.900
257 Birikmiş Amortismanlar 3.000
253 Tesis, Makine ve Cihazlar 7.000
391 Hesaplanan KDV 900
679 Diğer Olağandışı Gelir ve Karlar 1.000
İktisadi kıymetin satış kaydı
______________________ / ________________________
679 Diğer Olağandışı Gelir ve Karlar 1.000
549 Özel Fonlar (Yenileme fonu) 1.000
İktisadi kıymetin yenileme fonuna alınması
______________________ / ________________________
(X) A.Ş. 15.12.2010 tarihinde 10.000 TL tutarında yeni bir makine satın almıştır. Amortisman oranı %10 olan makineye 1.000 TL amortisman ayırmıştır. Buna ilişkin yevmiye kaydı;
_______________________ / _____________________
549 Özel Fonlar(Yenileme fonu) 1.000
257 Birikmiş Amortismanlar 3.000
Yeni makinenin %10 amortisman kaydı
______________________ / ________________________
ÖRNEK 2: Birinci örneğimizdeki makinemiz 5.000 TL ye sigorta ettirilmiştir. Bu makinemiz yangın çıkması nedeniyle hasara uğramıştır. Sigorta şirketi sigorta bedeli olan 5.000 TL yi ödemiştir.
Bu açıklamalara göre muhasebe kayıtları şu şekilde yapılacaktır. KDV sini dikkate almaz
isek;
_______________________ / _____________________
100 Kasa 5.000
257 Birikmiş Amortismanlar 3.000
253 Tesis, Makine ve Cihazlar 7.000
679 Diğer Olağandışı Gelir ve Karlar 1.000
Hasara uğrayan makinenin sigorta tazminatının alınması
_______________________ / _____________________
679 Diğer Olağandışı Gelir ve Karlar 1.000
549 Özel Fonlar(Yenileme fonu) 1.000
Hasara uğrayan makinenin yenileme fonuna alınması
______________________ / ________________________
5) SONUÇ:
Yenileme fonu uygulamasında esas amaç, amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yenilenmesini teşvik etmektir. Fiktif kârların önlenmesine yönelik, vergi kanunlarına dayanılarak kullanılan bir vergi erteleme yolu olarak görülmemelidir.
Yenileme fonu uygulaması ihtiyaridir, karar tamamen işletmenin tasarrufundadır.
Ayrıca yenileme fonu uygulamasında madde hükmünden hareketle ortaya çıkan yenileme süresi başlangıcı ile ilgili tereddüt, bir an önce çözüm bulunarak ortadan kaldırılmalıdır. Bize göre başlangıç yılı, pasif hesapta 3 yıl kalması deyimi nedeniyle satışı yapılan yıldan sonraki yıl başlar.
TMS'ye göre, satılan kıymetin niteliğine göre yenilenmesi zorunlu olan veya yenileme kararı alınarak gerekli girişimlerde bulunan bir maddi duran varlığın satışından elde edilen karın, önce 679 no.lu hesaba alınması ve satışın yapıldığı dönemin sonunda 549 no.lu hesaba aktarılması gerekmektedir.
]]>
Ekli listenin 1-6 bölümleri arasında genel sınıflamalar yapılmış ve amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları tespit edilmiştir. Listenin diğer bölümlerinde ise sektörler itibarı ile kullanılan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları belirlenmiştir. Mükellefler, uygun amortisman oranlarını tespit ederkenöncelikle, sektörel bazda tespit edilen amortisman oranlarını dikkate alacaklar, bu ayrımlarda bulunmayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak oranları, genel sınıflamada yer verilen oranlara göre tespit edeceklerdir
]]>
Ekli listenin 1-6 bölümleri arasında genel sınıflamalar yapılmış ve amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları tespit edilmiştir. Listenin diğer bölümlerinde ise sektörler itibarı ile kullanılan amortismana tabi iktisadi kıymetlerin faydalı ömürleri ve amortisman oranları belirlenmiştir. Mükellefler, uygun amortisman oranlarını tespit ederkenöncelikle, sektörel bazda tespit edilen amortisman oranlarını dikkate alacaklar, bu ayrımlarda bulunmayan amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak oranları, genel sınıflamada yer verilen oranlara göre tespit edeceklerdir
]]>
http://www.ahmetbarlak.com/forum/uploads/1/amortisman_listesi1.rar
SİNAMA FİLMLERİNİN AMORTİSMANINA İLİŞKİN AŞAĞIDAKİ SATIRI LİSTEYE İLAVE EDİN vuk. 406 Sayılı tebliğ
Sinema Filmlerinin Amortisman Oranına İlişkin Değişiklik
No
Amortismana Tâbi İktisadî Kıymetler
Faydalı Ömür (Yıl)
Normal Amortisman Oranı
44.9.1.1.
Sinema Filmleri
2
1. Yıl %85, 2. Yıl %15
]]>
http://www.ahmetbarlak.com/forum/uploads/1/amortisman_listesi1.rar
SİNAMA FİLMLERİNİN AMORTİSMANINA İLİŞKİN AŞAĞIDAKİ SATIRI LİSTEYE İLAVE EDİN vuk. 406 Sayılı tebliğ
Sinema Filmlerinin Amortisman Oranına İlişkin Değişiklik
No
Amortismana Tâbi İktisadî Kıymetler
Faydalı Ömür (Yıl)
Normal Amortisman Oranı
44.9.1.1.
Sinema Filmleri
2
1. Yıl %85, 2. Yıl %15
]]>
(VERGİ DÜNYASI Dergisinin Ocak 1995, 161. sayısında yayımlanmıştır. )
Vergi Usul Kanuna Göre Ayrılan Amortismanların Kayıtlarda Gösterilmesi
Garip AYAZ Erdal SÖNMEZ
Hesap Uzmanı Hesap Uzmanı
I - GİRİŞ
Uygulamada mükelleflerin, amortismana tabi iktisadi kıymetlerini yalnızca yevmiye defterine veya işletme hesabı esasına göre tutulan deftere gider kaydetmek suretiyle itfa ettiklerine ve bunun dışında özel amortisman kayıtları tutmadıklarına rastlanmaktadır.
Vergi Usul Kanunu'na göre ayrılan amortismanların envanter defterinin ayrı bir yerinde, özel bir amortisman defterinde veya amortisman listelerinde gösterilmeden gider yazılıp yazılamayacağı bu yazının konusunu oluşturmaktadır.
II - AMORTİSMANLARIN KAYITLARDA GÖSTERİLMESİ
Bilindiği üzere V.U.K.'nun 313. maddesi hükmü uyarınca; "İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269. madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder..."
Bu hüküm uyarınca iktisadi bir kıymetin amortismana tabi tutulabilmesi için;
a) işletmede bir yıldan fazla kullanılabilmesi,
b) Yıpranmaya, aşınmaya ve kıymetten düşmeye maruz bulunması,
c) Envantere dahil olması,
d) Amortisman kayıtlarının Vergi Usul Kanunu'nda öngörülen hükümlere göre yapılması gerekir.
V.U.K.'nun 313. maddesindeki "... bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi..." şeklindeki ibare hem V.U.K.'nun 313-321. maddeleri arasında düzenlenen mevcutlarda amortisman ayrılmasına ilişkin ayrıntılı hükümleri, hem de V.U.K.'nun 189. maddesinde düzenlenen amortismanların ayrıntılı kayıtlarda gösterilmesi gerektiği şeklindeki hükmü kapsamaktadır.
V.U.K.'nun 189. maddesi hükmüne göre;
"Üzerinden amortisman ayrılan kıymetler ve bunların amortismanları aşağıda yazılı şekillerden herhangi biri ile gösterilir:
1 - Envanter defterinin ayrı bir yerinde;
2- Özel bir amortisman defterinde;
3- Amortisman listelerinde.
Amortisman kayıtları, amortismana başlandığı tarihten itibaren her yılın amortismanı ayrı ayrı gösterilmek şartıyla birbirine bağlanır. İşletmeye yeniden giren iktisadi kıymetlerde bunların amortismanlarının evvelki yıllara ait kayıtlarda devam ettirilmesi caizdir.
Amortisman defteri veya listelerinin kayıtları envanter kaydı hükmündedir. Yukarıdaki esaslara göre kayıtlarda gösterilen iktisadi kıymetlere ait değerler envanter defterine toplu olarak geçirilebilir."
Anılan hüküm, lafzından da anlaşılacağı üzere amortisman kayıtlarının ayrıntılı olarak envanter defterinin ayrı bir yerinde, özel bir amortisman defterinde veya amortisman listelerinde gösterilmesi zorunluluğunu getiren amir hükümdür.
Öte yandan V.U.K.'nun 194. maddesinin son fıkrasında ifade edilen, 189. maddeye göre amortisman kaydı tutulmak suretiyle iktisadi kıymetler üzerinden her yıl ayrılan amortismanların gider olarak kaydedilebileceği şeklindeki hüküm de Kanun Koyucunun bu yöndeki iradesini net olarak ortaya koymaktadır.
Danıştay'ın da bu yönde verilmiş muhtelif kararları mevcuttur. Anılan kararlardan bazıları aşağıdaki gibidir.
- "Amortisman kaydı tutulması şartıyla ayrılan amortisman gider yazılabilir" (Danıştay Dördüncü Daire, 20.01.1976 Tarih Esas No:1975/1915, Karar No: 1976/78).
- "Kaydı tutulmayan amortismanlar gider olarak kabul edilmez." (Danıştay Dördüncü Daire, 20.01.1978 Tarih, Esas No: 1975/1916, Karar No: 1976/77).
- "Amortismanın İşletme defterinin arka sahifesinde gösterilmesi halinde usulüne uygun bir kayıttan bahsedilemeyeceğinden ayrılan amortismanlar gider kaydedilemez." (Danıştay Dördüncü Daire, 14.06.1976, Esas No: 1976/348, Karar No: 1976/1555)
- "İşletme hesabı esasına göre defter tutanların amortisman kaydı tutmaları şarttır." (Danıştay Dördüncü Daire, 11.09.1979 Tarih, Esas No: 1978/3753, Karar No: 1979/2170).
Maliye Bakanlığı'nın görüşü de aynı yöndedir. Buna göre; "İşletmede kullanılmak üzere satın alınan ve işletmenin aktifine kaydedilen kamyonetin değerinin Vergi Usul Kanunu'nun 269. maddesi hükmü gereğince maliyet bedeli ile değerleneceği; 313. madde hükmüne göre de amortisman yoluyla itfa edileceği, söz konusu taşıtın amortisman yoluyla itfası için ise keza aynı Kanun'un 189 ve 194. maddeleri hükmü gereğince amortisman kaydının tutulması mecburidir." (Maliye Bakanlığı Muktezası, 02.11.1975 tarih ve 24457-313-102 sayılı)
Öte yandan 151 Sıra No'lu V.U.K. Genel Tebliği'ne göre, "Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ile bunların hesap şekilleri yeniden değerleme yapan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin amortisman kayıtlarında müfredatlı gösterilir.
Buna göre; amortisman defteri veya amortisman cetvellerinden yararlanmak suretiyle yeniden değerleme sırasında bilançosunun aktifinde kayıtlı amortismana tabi iktisadi kıymetlerin her birinin aktife girdiği hesap dönemi ile bu kıymetler üzerinden değerlemenin yapıldığı tarihe kadar ayrılan ve ayrılmış sayılan amortismanlar ayrı ayrı tespit edilir."
Yapılan açıklamalar çerçevesinde amortisman kaydına ilişkin V.U.K.'nun 189 ve 194. maddelerinde öngörülen ayrıntılı kayıt zorunluluğunu basit şekil şartları olarak anlamamak gerekir. Zira; ayrıntılı amortisman kaydı tutulmaması durumunda, iktisadi kıymetler için yıllar itibariyle uygulanan amortisman oranlarının, ayrılan amortisman tutarlarının, V.U.K.'nun 328. maddesine göre amortismana tabi malların satılması durumunda oluşacak kar veya zararın tespiti ve oluşan karın ihtiyari olarak yenileme fonuna intikali, V.U.K.'nun mükerrer 298. maddesi uyarınca yapılan yeniden değerlemenin yıllar itibariyle izlenmesi gibi hususlar uygulamada imkansız hale gelecektir.
Örneğin bir işletmeye ait kayıtlı değerleri birbirine eşit iki adet A ve B iktisadi kıymeti üzerinden yalnızca yevmiye kaydı yapılmak suretiyle % 20 oranında amortisman ayrılması durumunda A için hangi oranda, B için hangi oranda amortisman ayrıldığı tespit edilemeyecektir. A iktisadi kıymetinin satılması durumunda mükellef, A iktisadi kıymetinin satış karını düşük göstermek için A iktisadi kıymetine %15, B iktisadî kıymetine %25 oranında amortisman uyguladığını iddia ederse, bu iddianın doğruluğunun tespiti nasıl yapılacaktır veya bütün amortisman kaydının azalan bakiyeler usulüne göre B iktisadi kıymeti için yapıldığını, A iktisadi kıymeti için amortisman hesaplamadığını beyan etmesi durumunda kendi lehine vergisel bir avantaj sağlamış olmayacak mıdır?
Netice itibariyle V.U.K.'nun yukarıda anılan hükümleri basit şekil hükümleri değildir. Nihai aşamada yevmiye kaydında veya işletme defterinde gösterilen toplam amortisman giderleri tutarının bütün iktisadi kıymetler için ayrıntılı olarak tek tek tevsiki amacıyla getirilmiş uyulması zorunlu hükümlerdir.
III- SONUÇ:
Yukarıda ayrıntılı olarak ifade edildiği üzere V.U.K. hükümleri uyarınca ayrılan amortismanların gider yazılabilme şartı, bir başka deyişle mali karın tespitinde dikkate alınabilmesi yine aynı Kanun'un 189 ve 194. madde hükümleri uyarınca her iktisadi kıymeti ayrıntılı şekilde kapsayacak amortisman kayıtlarının tutulmasına bağlıdır.
]]>
(VERGİ DÜNYASI Dergisinin Ocak 1995, 161. sayısında yayımlanmıştır. )
Vergi Usul Kanuna Göre Ayrılan Amortismanların Kayıtlarda Gösterilmesi
Garip AYAZ Erdal SÖNMEZ
Hesap Uzmanı Hesap Uzmanı
I - GİRİŞ
Uygulamada mükelleflerin, amortismana tabi iktisadi kıymetlerini yalnızca yevmiye defterine veya işletme hesabı esasına göre tutulan deftere gider kaydetmek suretiyle itfa ettiklerine ve bunun dışında özel amortisman kayıtları tutmadıklarına rastlanmaktadır.
Vergi Usul Kanunu'na göre ayrılan amortismanların envanter defterinin ayrı bir yerinde, özel bir amortisman defterinde veya amortisman listelerinde gösterilmeden gider yazılıp yazılamayacağı bu yazının konusunu oluşturmaktadır.
II - AMORTİSMANLARIN KAYITLARDA GÖSTERİLMESİ
Bilindiği üzere V.U.K.'nun 313. maddesi hükmü uyarınca; "İşletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269. madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil eder..."
Bu hüküm uyarınca iktisadi bir kıymetin amortismana tabi tutulabilmesi için;
a) işletmede bir yıldan fazla kullanılabilmesi,
b) Yıpranmaya, aşınmaya ve kıymetten düşmeye maruz bulunması,
c) Envantere dahil olması,
d) Amortisman kayıtlarının Vergi Usul Kanunu'nda öngörülen hükümlere göre yapılması gerekir.
V.U.K.'nun 313. maddesindeki "... bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesi..." şeklindeki ibare hem V.U.K.'nun 313-321. maddeleri arasında düzenlenen mevcutlarda amortisman ayrılmasına ilişkin ayrıntılı hükümleri, hem de V.U.K.'nun 189. maddesinde düzenlenen amortismanların ayrıntılı kayıtlarda gösterilmesi gerektiği şeklindeki hükmü kapsamaktadır.
V.U.K.'nun 189. maddesi hükmüne göre;
"Üzerinden amortisman ayrılan kıymetler ve bunların amortismanları aşağıda yazılı şekillerden herhangi biri ile gösterilir:
1 - Envanter defterinin ayrı bir yerinde;
2- Özel bir amortisman defterinde;
3- Amortisman listelerinde.
Amortisman kayıtları, amortismana başlandığı tarihten itibaren her yılın amortismanı ayrı ayrı gösterilmek şartıyla birbirine bağlanır. İşletmeye yeniden giren iktisadi kıymetlerde bunların amortismanlarının evvelki yıllara ait kayıtlarda devam ettirilmesi caizdir.
Amortisman defteri veya listelerinin kayıtları envanter kaydı hükmündedir. Yukarıdaki esaslara göre kayıtlarda gösterilen iktisadi kıymetlere ait değerler envanter defterine toplu olarak geçirilebilir."
Anılan hüküm, lafzından da anlaşılacağı üzere amortisman kayıtlarının ayrıntılı olarak envanter defterinin ayrı bir yerinde, özel bir amortisman defterinde veya amortisman listelerinde gösterilmesi zorunluluğunu getiren amir hükümdür.
Öte yandan V.U.K.'nun 194. maddesinin son fıkrasında ifade edilen, 189. maddeye göre amortisman kaydı tutulmak suretiyle iktisadi kıymetler üzerinden her yıl ayrılan amortismanların gider olarak kaydedilebileceği şeklindeki hüküm de Kanun Koyucunun bu yöndeki iradesini net olarak ortaya koymaktadır.
Danıştay'ın da bu yönde verilmiş muhtelif kararları mevcuttur. Anılan kararlardan bazıları aşağıdaki gibidir.
- "Amortisman kaydı tutulması şartıyla ayrılan amortisman gider yazılabilir" (Danıştay Dördüncü Daire, 20.01.1976 Tarih Esas No:1975/1915, Karar No: 1976/78).
- "Kaydı tutulmayan amortismanlar gider olarak kabul edilmez." (Danıştay Dördüncü Daire, 20.01.1978 Tarih, Esas No: 1975/1916, Karar No: 1976/77).
- "Amortismanın İşletme defterinin arka sahifesinde gösterilmesi halinde usulüne uygun bir kayıttan bahsedilemeyeceğinden ayrılan amortismanlar gider kaydedilemez." (Danıştay Dördüncü Daire, 14.06.1976, Esas No: 1976/348, Karar No: 1976/1555)
- "İşletme hesabı esasına göre defter tutanların amortisman kaydı tutmaları şarttır." (Danıştay Dördüncü Daire, 11.09.1979 Tarih, Esas No: 1978/3753, Karar No: 1979/2170).
Maliye Bakanlığı'nın görüşü de aynı yöndedir. Buna göre; "İşletmede kullanılmak üzere satın alınan ve işletmenin aktifine kaydedilen kamyonetin değerinin Vergi Usul Kanunu'nun 269. maddesi hükmü gereğince maliyet bedeli ile değerleneceği; 313. madde hükmüne göre de amortisman yoluyla itfa edileceği, söz konusu taşıtın amortisman yoluyla itfası için ise keza aynı Kanun'un 189 ve 194. maddeleri hükmü gereğince amortisman kaydının tutulması mecburidir." (Maliye Bakanlığı Muktezası, 02.11.1975 tarih ve 24457-313-102 sayılı)
Öte yandan 151 Sıra No'lu V.U.K. Genel Tebliği'ne göre, "Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ile bunların hesap şekilleri yeniden değerleme yapan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin amortisman kayıtlarında müfredatlı gösterilir.
Buna göre; amortisman defteri veya amortisman cetvellerinden yararlanmak suretiyle yeniden değerleme sırasında bilançosunun aktifinde kayıtlı amortismana tabi iktisadi kıymetlerin her birinin aktife girdiği hesap dönemi ile bu kıymetler üzerinden değerlemenin yapıldığı tarihe kadar ayrılan ve ayrılmış sayılan amortismanlar ayrı ayrı tespit edilir."
Yapılan açıklamalar çerçevesinde amortisman kaydına ilişkin V.U.K.'nun 189 ve 194. maddelerinde öngörülen ayrıntılı kayıt zorunluluğunu basit şekil şartları olarak anlamamak gerekir. Zira; ayrıntılı amortisman kaydı tutulmaması durumunda, iktisadi kıymetler için yıllar itibariyle uygulanan amortisman oranlarının, ayrılan amortisman tutarlarının, V.U.K.'nun 328. maddesine göre amortismana tabi malların satılması durumunda oluşacak kar veya zararın tespiti ve oluşan karın ihtiyari olarak yenileme fonuna intikali, V.U.K.'nun mükerrer 298. maddesi uyarınca yapılan yeniden değerlemenin yıllar itibariyle izlenmesi gibi hususlar uygulamada imkansız hale gelecektir.
Örneğin bir işletmeye ait kayıtlı değerleri birbirine eşit iki adet A ve B iktisadi kıymeti üzerinden yalnızca yevmiye kaydı yapılmak suretiyle % 20 oranında amortisman ayrılması durumunda A için hangi oranda, B için hangi oranda amortisman ayrıldığı tespit edilemeyecektir. A iktisadi kıymetinin satılması durumunda mükellef, A iktisadi kıymetinin satış karını düşük göstermek için A iktisadi kıymetine %15, B iktisadî kıymetine %25 oranında amortisman uyguladığını iddia ederse, bu iddianın doğruluğunun tespiti nasıl yapılacaktır veya bütün amortisman kaydının azalan bakiyeler usulüne göre B iktisadi kıymeti için yapıldığını, A iktisadi kıymeti için amortisman hesaplamadığını beyan etmesi durumunda kendi lehine vergisel bir avantaj sağlamış olmayacak mıdır?
Netice itibariyle V.U.K.'nun yukarıda anılan hükümleri basit şekil hükümleri değildir. Nihai aşamada yevmiye kaydında veya işletme defterinde gösterilen toplam amortisman giderleri tutarının bütün iktisadi kıymetler için ayrıntılı olarak tek tek tevsiki amacıyla getirilmiş uyulması zorunlu hükümlerdir.
III- SONUÇ:
Yukarıda ayrıntılı olarak ifade edildiği üzere V.U.K. hükümleri uyarınca ayrılan amortismanların gider yazılabilme şartı, bir başka deyişle mali karın tespitinde dikkate alınabilmesi yine aynı Kanun'un 189 ve 194. madde hükümleri uyarınca her iktisadi kıymeti ayrıntılı şekilde kapsayacak amortisman kayıtlarının tutulmasına bağlıdır.
]]>
AMORTİSMANA TABİ İKTİSADI KIYMETLERDE ayırlmayan yıllardan dolayı, amortismana tabi iktisadi kıymetin satışı esnasında ayrılmış gibi kabul edilerek matrah farkı bulunması yanlıştır. Yasal mevzuatta bu yöndedir. Durum bir örnekle açıklamak gerekirse,
yıl kar tutarı
2005 100,00
2006 250,00
2007 300,00
2008 400,00
2009 350,00
2005 yılında alınan 100,00 tl değerinde kamyon için ayrılacak %20 amortismanın dağılım
yıllar kasa değeri amortisman tutarı kalan değeri
2005 100,00 20,00 80,00
2006 80,00 80,00 2006 yılında ayrılmamıştır.
2007 80,00 20,00 60,00
2008 60,00 20,00 40,00
2009 40,00 20,00 20,00
TOPLAM
80,00
2006 yılında araç için amortisman ayrılmış olsaydı 2006 yılı karı 250,00 tl değil 250-20=230,00 tl olacaktı.
araç 2009 yılı sonunda 70,00 TL satılmış olsun
100,01 KASA
70,00
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMAN 80,00
254,01 TAŞITLAR
100,00
679,00 DİĞ. OLG. DIŞ GELİRLER 50,00
2006 YILINDA AMORTİSMAN AYRILSAYDI
100,01 KASA
70,00
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMAN 100,00
254,01 TAŞITLAR
100,00
679,00 DİĞ. OLG. DIŞ GELİRLER 70,00
KAYITLAR KARŞILAŞTIRILDIĞINDA KARLAR ARASINDAKİ FARK 70,00-50,00=20,00 TL DİR.
2006 yılında araç için amortisman ayrılmış olsaydı 2006 yılı karı 250,00 tl değil 250-20=230,00 tl olacaktı.
KARLAR ARASINDAKİ FARK OLAN 20,00 TL. 2006 YILI KAZANCINA EKLENEREK VERGİLENDİRİLMİŞTİR.
2006 YILINDA KAR = 20,00 TL FAZLA
2009 YILINDA KAR = 20,00 TL NOKSAN
MATRAH FARKI = 0,00
Kanun Ad
VERGİ USUL KANUNU
Madde No
320
Kapsam
Amortisman süresi, kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamı mükellefçe uygulanan nispete bölünür.
(4108 sayılı Kanunun 6'ncı maddesiyle değişen fıkra) Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.(*)
Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir.
Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz.
(*) (Değişmeden önceki şekli) (4008 sayılı Kanunun 12'inci maddesiyle eklenen fıkra) Ancak, kıymetlerin aktife girdiği ilk hesap döneminde, dönemin bitimine kaç ay kalmış ise bu hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Usul Müdürlüğü
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/313/12238 08.06.2007*4538
Konu : Herhangi bir nedenle ayrılamayan amortismanların sonraki dönemlerde ayrılmasının mümkün olup olmadığı hk.
.......................................................
İlgi: 30/01/2007 tarih ve REF:SO.MEÇ.316 sayılı dilekçeniz.
İlgi dilekçeniz üzerine Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığından alınan 22/05/2007 tarih ve B.07.1.GİB.0.03.29/2945-267-146/46157 sayılı yazıda;
"...
Bu defa ilgi ©'deki yazınız ekinde alınan sözkonusu şirketin 30/01/2007 tarih ve REF:SO.MEÇ.316 sayılı dilekçesinden, ihale sonucu bir bütün olarak satın alınan bahsi geçen otele ait iktisadi kıymetlerin bedellerinin her bir kıymet bazında bilinememesi nedeniyle (aktife alındığı 2005 yılında) amortisman ayrılamadığı, sonraki dönemlerde usulüne uygun amortisman ayırabilmek için takdir komisyonuna başvurulduğu, takdir komisyonu kararı sonucunda otele ait her bir iktisadi kıymetin amortismana konu bedelinin belirlenmesinden sonra amortisman ayrılacağı, ancak 2005 yılında ayrılamayan amortismanın sonraki dönemlerde ayrılıp ayrılamayacağı hususunda tereddüte düşüldüğü belirtilerek konu hakkında Başkanlığımız görüşünün istenildiği anlaşılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 315'inci maddesinde, mükelleflerin amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa edecekleri ve ilan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürlerinin dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır.
Anılan Kanunun 320'nci maddesinde, amortisman süresinin kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlayacağı, bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamının mükellefçe uygulanan nispete bölüneceği, her yılın amortismanının ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabileceği ile amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresinin uzatılamayacağı hükme bağlanmıştır.
Yukarıda yapılan açıklamalara göre, anılan şirketin, özelleştirme sonucu satın aldığı Hilton Oteli binasının mütemmim cüzüleri, yer üstü düzenleri ve demirbaşları ile birlikte iktisadi kıymetlerinin amortisman süresi, iktisadi kıymetlerin aktife alındığı 2005 yılında başladığından, 2005 yılında herhangi bir nedenle ayrılamayan amortismanların sonraki dönemlerde ayrılması mümkün bulunmamaktadır." denilmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
Başkan a.
Grup Müdür V.
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Usul Müdürlüğü
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/269.madde- 12/07/2006*5389
Konu : Amortisman ayırma süresi hk
...........................................
İlgi: a)-22/05/2006 tarih ve 2588 sayılı dilekçeniz.
b)-08/06/2006 tarih ve VUK-1/12238-4312 sayılı yazımız.
c)-................. Müdürlüğüne verilen 15/06/2006 tarih ve 2651 sayılı
dilekçeniz.
İlgi (a) dilekçenizde belirtilen hususlara ilgi (b) yazımızla cevap verilmiştir.
Bu kez, .................Vergi Dairesi Müdürlüğüne verilen ilgi (c ) dilekçenizden; özelleştirme idaresince yapılan ihale sonucu iktisap edilen iktisadi kıymetlerle ilgi olarak amortisman süresinin başlangıcı konusunda tereddüt oluştuğundan konu hakkında görüş talep ettiğiniz anlaşılmaktadır.
Bilindiği üzere; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 320'nci maddesinde; " Amortisman süresi, kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamı mükellefçe uygulanan nispete bölünür.
Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.
Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir.
Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz." hükmü yer almaktadır.
Buna göre; amortisman süresi iktisadi kıymetin aktife girdiği yıldan başlayacağından, özelleştirme idaresince yapılan ihale sonucu iktisap edilen iktisadi kıymetlerin amortismanın bu kıymetlerin aktife kaydedildiği, diğer bir anlatımla iktisadi kıymetlerin iktisap edilerek defter kayıtlarına geçirildiği, değerleme gününde envantere dahil olduğu ve kullanılmaya hazır halde bulunduğu yılda ayrılması gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
......................
Grup Müdür V. ]]>
AMORTİSMANA TABİ İKTİSADI KIYMETLERDE ayırlmayan yıllardan dolayı, amortismana tabi iktisadi kıymetin satışı esnasında ayrılmış gibi kabul edilerek matrah farkı bulunması yanlıştır. Yasal mevzuatta bu yöndedir. Durum bir örnekle açıklamak gerekirse,
yıl kar tutarı
2005 100,00
2006 250,00
2007 300,00
2008 400,00
2009 350,00
2005 yılında alınan 100,00 tl değerinde kamyon için ayrılacak %20 amortismanın dağılım
yıllar kasa değeri amortisman tutarı kalan değeri
2005 100,00 20,00 80,00
2006 80,00 80,00 2006 yılında ayrılmamıştır.
2007 80,00 20,00 60,00
2008 60,00 20,00 40,00
2009 40,00 20,00 20,00
TOPLAM
80,00
2006 yılında araç için amortisman ayrılmış olsaydı 2006 yılı karı 250,00 tl değil 250-20=230,00 tl olacaktı.
araç 2009 yılı sonunda 70,00 TL satılmış olsun
100,01 KASA
70,00
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMAN 80,00
254,01 TAŞITLAR
100,00
679,00 DİĞ. OLG. DIŞ GELİRLER 50,00
2006 YILINDA AMORTİSMAN AYRILSAYDI
100,01 KASA
70,00
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMAN 100,00
254,01 TAŞITLAR
100,00
679,00 DİĞ. OLG. DIŞ GELİRLER 70,00
KAYITLAR KARŞILAŞTIRILDIĞINDA KARLAR ARASINDAKİ FARK 70,00-50,00=20,00 TL DİR.
2006 yılında araç için amortisman ayrılmış olsaydı 2006 yılı karı 250,00 tl değil 250-20=230,00 tl olacaktı.
KARLAR ARASINDAKİ FARK OLAN 20,00 TL. 2006 YILI KAZANCINA EKLENEREK VERGİLENDİRİLMİŞTİR.
2006 YILINDA KAR = 20,00 TL FAZLA
2009 YILINDA KAR = 20,00 TL NOKSAN
MATRAH FARKI = 0,00
Kanun Ad
VERGİ USUL KANUNU
Madde No
320
Kapsam
Amortisman süresi, kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamı mükellefçe uygulanan nispete bölünür.
(4108 sayılı Kanunun 6'ncı maddesiyle değişen fıkra) Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.(*)
Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir.
Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz.
(*) (Değişmeden önceki şekli) (4008 sayılı Kanunun 12'inci maddesiyle eklenen fıkra) Ancak, kıymetlerin aktife girdiği ilk hesap döneminde, dönemin bitimine kaç ay kalmış ise bu hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Usul Müdürlüğü
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/313/12238 08.06.2007*4538
Konu : Herhangi bir nedenle ayrılamayan amortismanların sonraki dönemlerde ayrılmasının mümkün olup olmadığı hk.
.......................................................
İlgi: 30/01/2007 tarih ve REF:SO.MEÇ.316 sayılı dilekçeniz.
İlgi dilekçeniz üzerine Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığından alınan 22/05/2007 tarih ve B.07.1.GİB.0.03.29/2945-267-146/46157 sayılı yazıda;
"...
Bu defa ilgi ©'deki yazınız ekinde alınan sözkonusu şirketin 30/01/2007 tarih ve REF:SO.MEÇ.316 sayılı dilekçesinden, ihale sonucu bir bütün olarak satın alınan bahsi geçen otele ait iktisadi kıymetlerin bedellerinin her bir kıymet bazında bilinememesi nedeniyle (aktife alındığı 2005 yılında) amortisman ayrılamadığı, sonraki dönemlerde usulüne uygun amortisman ayırabilmek için takdir komisyonuna başvurulduğu, takdir komisyonu kararı sonucunda otele ait her bir iktisadi kıymetin amortismana konu bedelinin belirlenmesinden sonra amortisman ayrılacağı, ancak 2005 yılında ayrılamayan amortismanın sonraki dönemlerde ayrılıp ayrılamayacağı hususunda tereddüte düşüldüğü belirtilerek konu hakkında Başkanlığımız görüşünün istenildiği anlaşılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 315'inci maddesinde, mükelleflerin amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa edecekleri ve ilan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürlerinin dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır.
Anılan Kanunun 320'nci maddesinde, amortisman süresinin kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlayacağı, bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamının mükellefçe uygulanan nispete bölüneceği, her yılın amortismanının ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabileceği ile amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresinin uzatılamayacağı hükme bağlanmıştır.
Yukarıda yapılan açıklamalara göre, anılan şirketin, özelleştirme sonucu satın aldığı Hilton Oteli binasının mütemmim cüzüleri, yer üstü düzenleri ve demirbaşları ile birlikte iktisadi kıymetlerinin amortisman süresi, iktisadi kıymetlerin aktife alındığı 2005 yılında başladığından, 2005 yılında herhangi bir nedenle ayrılamayan amortismanların sonraki dönemlerde ayrılması mümkün bulunmamaktadır." denilmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
Başkan a.
Grup Müdür V.
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Usul Müdürlüğü
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/269.madde- 12/07/2006*5389
Konu : Amortisman ayırma süresi hk
...........................................
İlgi: a)-22/05/2006 tarih ve 2588 sayılı dilekçeniz.
b)-08/06/2006 tarih ve VUK-1/12238-4312 sayılı yazımız.
c)-................. Müdürlüğüne verilen 15/06/2006 tarih ve 2651 sayılı
dilekçeniz.
İlgi (a) dilekçenizde belirtilen hususlara ilgi (b) yazımızla cevap verilmiştir.
Bu kez, .................Vergi Dairesi Müdürlüğüne verilen ilgi (c ) dilekçenizden; özelleştirme idaresince yapılan ihale sonucu iktisap edilen iktisadi kıymetlerle ilgi olarak amortisman süresinin başlangıcı konusunda tereddüt oluştuğundan konu hakkında görüş talep ettiğiniz anlaşılmaktadır.
Bilindiği üzere; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 320'nci maddesinde; " Amortisman süresi, kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamı mükellefçe uygulanan nispete bölünür.
Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.
Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir.
Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz." hükmü yer almaktadır.
Buna göre; amortisman süresi iktisadi kıymetin aktife girdiği yıldan başlayacağından, özelleştirme idaresince yapılan ihale sonucu iktisap edilen iktisadi kıymetlerin amortismanın bu kıymetlerin aktife kaydedildiği, diğer bir anlatımla iktisadi kıymetlerin iktisap edilerek defter kayıtlarına geçirildiği, değerleme gününde envantere dahil olduğu ve kullanılmaya hazır halde bulunduğu yılda ayrılması gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
......................
Grup Müdür V. ]]>
1.GENEL AÇIKLAMA:
Bilindiği üzere amortisman ayrılması, vergisel avantaj sağladığından mükelleflerce çok önemsenen bir işlemdir. Ancak, bilançoların zararla veya yetersiz karla kapandığı dönemlerde bazı firmaların; TTK md 324 kapsamında sermaye kaybına maruz kalmamak, kredi veren kuruluşlara daha tatminkar bilanço sunmak ve dağıtılabilir karı arttırmak gibi birtakım nedenlerle amortisman ayırmadıkları veya eksik ayırdıkları görülmektedir.
Amortisman ayırmak bir muhasebe kuralı olmakla birlikte, amortisman ayırmanın Hazine lehine olması ve vergi mevzuatımızda amortismanlarla ilgili hükümlerin ihtiyari nitelik arz etmesi ve dolayısıyla idarece eleştiri konusu yapılmaması, bu uygulamanın mali açıdan kabul görmesini sağlamaktadır.
Nitekim, VUK md.320’nin son paragrafındaki “Amortisman herhangi bir yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz” hükmü, istenirse amortisman ayrılamayabilmesine veya olması gerekenden daha düşük nispette amortisman ayrılabilmesine imkan tanımaktadır.
Aşağıdaki bölümlerde, amortisman ayrılmamasının veya eksik amortisman ayrılmasının vergisel açıdan değerlendirilmesi yapılmıştır.
2.BİR SABİT KIYMET İÇİN HİÇ AMORTİSMAN AYRILMAZSA VEYA MEVZUATA GÖRE EKSİK ORANDA VEYA MİKTARDA AMORTİSMAN AYRILIRSA NE OLUR?
Amortisman uygulamasına ilişkin hükümler, Vergi Usul Kanunu’nun 313-321’inci maddelerinde yer almaktadır.
Maliye Bakanlığı VUK’nun 318’inci maddesindeki yetkisine istinaden VUK tebliğleri çıkarmak suretiyle hangi tür sabit kıymetler için ne oranda amortisman ayrılacağını belirlemektedir.
Bilindiği üzere eskiden binalar dışındaki sabit kıymetlerde, % 20’yi geçmemek şartıyla istenilen amortisman oranı uygulanabiliyordu.
Halen geçerli rejime göre ise amortisman oranları mutlaktır. Yani;
◦Maliye Bakanlığı’nca belirlenmiş amortisman oranından daha düşük bir amortisman tercihinde bulunmak mümkün değildir.
◦Tebliğ’de belirlenen orandan daha düşük oranında amortisman ayırmak mümkün ise de, bu uygulama ile Tebliğ’de belirtilen amortisman süresi uzatılamaz.
Nitekim Gelir İdaresi Başkanlığı’nın 04.04.2006 tarih ve B.01.1.GİB.0.29/2973-315-309-24085 sayılı yazısında;
“…….Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde belirlenen amortisman oranlarından daha düşük amortisman oranlarını tercih etmeleri mümkün ise de yukarıda yer verilen kanun hükmü gereği daha düşük amortisman oranlarının kullanılması amortisman süresini uzatmamalıdır.”
denilmiştir.
Örnek vermek gerekirse,
Amortisman oran listesinin, taşıma araçları ile ilgili 6.3. no.lu pozisyonundaki, yüksüz ağırlığı 6 tona kadar olan kamyonlar ve kamyonetler % 25 oranla amortismana tabidir. Bu nitelikteki kamyonla taşımacılık işi yapmak üzere 2008 yılında kurulan bir firma, 2008 yılında ve izleyen yıllarda % 25 yerine % 10 oranda amortisman ayırırsa, her yıl % 15 nispetindeki amortisman ayırma hakkını kaybeder, 2012 ve izleyen yıllarda amortisman ayıramaz. Çünkü resmi amortisman oranına göre bu kamyonların amortisman süresi 2011 yılında sona ermektedir. Aynı şekilde bu firma, 2008, 2009, 2010 ve 2011 yıllarında isterlerse bu kamyonlar için hiç amortisman ayırmayabilir. Bu durumda da 2012 ve izleyen yıllarda amortisman ayırma hakkı olmaz.
AMORTİSMANIN HİÇ AYRILMADIĞI VE EKSİK AYRILDIĞI DURUMDA, İLGİLİ SABİT KIYMETİN SONRADAN SATILMASI HALİNDE, SATIŞ KARININ NASIL HESAPLANACAĞI konusunda tereddütler bulunduğu görülmüştür.
Birbiri ile paralel olan, Maliye İdaresi ve Danıştay görüşleri aşağıda belirtilmiştir :
◦Maliye İdaresinin Görüşü:
Maliye İdaresi, amortisman ayırmanın bir mecburiyet değil, yasal hak olduğunu, bu hakkın istenilirse kullanılmayabileceğini veya eksik kullanılabileceğini kabul etmektedir.
Ayrılmamış veya eksik ayrılmış amortisman ilgili yıla ait, amortisman hakkından kısmen veya tamamen feragat anlamına gelmekle ve ilgili yılında kullanılmayan amortisman hakkının sonraki yıllarda kullanılması imkanı bulunmamakla beraber, amortisman ayırmamış veya eksik ayırmış olmak, ilgili sabit kıymetin net aktif değerinin yüksek kalmasını sağlar ve ilgili aktif satıldığında bu yüksek aktif değerin maliyet olarak dikkate alınabileceği Maliye İdaresince kabul edilen bir husustur.
Nitekim Gelir İdaresi Başkanlığı’nın 2008 yılında verdiği B.07.1.GİB.0.03.29/2973-315-442 sayılı muktezasında;
“…… iktisadi kıymetler için ayrılan amortisman tutarı ancak ilgili olduğu yılda dikkate alınması gerekmekte olup, herhangi bir yıl amortisman ayrılmaması ya da eksik ayrılması halinde amortisman süresinin uzatılmasına ve daha sonradan ayrılan amortisman giderinin ilgili olduğu yıldan başka bir yılda gider olarak dikkate alınmasına, daha açık bir ifade ile herhangi bir yıl amortisman ayrılmaması ya da eksik ayrılması sebebiyle amortisman süresinin son yılında iktisadi kıymetin itfa edilmemiş bakiye değerinin (net defter değerinin) o yıl defaten gider olarak dikkate alınmasına imkan bulunmamaktadır.
Şu kadar ki, VUK’nun 328’inci maddesi gereği, amortismana tabi bir iktisadi kıymetin satılması halinde alınan bedel ile iktisadi kıymetin (amortisman konu edilmiş olması halinde, ayrılan amortisman tutarları düşüldükten sonra kalan net) değeri arasındaki farkın kar ve zarar hesabına geçirileceği tabiidir.”
Görüldüğü gibi, Maliye İdaresi’nin anlayışına göre mükelleflerin her bir sabit kıymet için ilgili yılında, hiç amortisman ayırmama veya eksik amortisman ayırma hakları vardır. Bu şekilde kullanılmayan amortisman hakları izleyen yıllarda kullanılamamakla beraber, amortismandaki bu eksiklik ilgili sabit kıymetin net defter değerinin aynı miktarda yüksek kalmasını sağladığı için, sabit kıymetin satışında maliyet olarak dikkate alınabilmektedir.
◦Danıştay Görüşü:
Danıştay’ın görüşü de yukarıda izah edilen Maliye İdaresi görüşüne paraleldir.
Nitekim, Danıştay 3’üncü Dairesi’nin 7.2.1984 tarih ve E:1984/1879; K:1984/3360 sayılı
kararında;
“…… satışı yapılan minibüs için amortisman ayrılmadığı sabit bulunduğundan alış ve satış bedelleri arasındaki farka ayrılması gereken amortisman miktarının eklenmesinde kanuni uyarlık bulunmadığı,…..”
ifadesi yer almıştır.
Bu ifadeden anlaşıldığı üzere minibüsün sahibi olan mükellef bu minibüs için amortisman ayırma haklarını hiç kullanmamış, dolayısıyla minibüsün net aktif değerinde eksilme olmamıştır.
Nusret KURDOĞLU
SMMM
nkurdoglu@e-kolay.net
AYRILMAMIŞ AMORTİSMAN TUTARININ FİİLEN AYRILMIŞ KABUL EDİLMESİ
Giriş
VUK Mük. 298. maddesini tümüyle değiştiren 5024 sayılı Yasayla, amortismana tabi varlıklar (ATİK) için düzeltmeye esas alınacak tarih olarak “defterlere kayıt tarihi” belirlenmiştir. Bu varlıklar, birer parasal olmayan kıymettir. Her biri, defterlere kaydedildikleri tarihe göre hesaplanacak düzeltme katsayısı ile çarpılarak düzeltmeye tabi tutulacaktır.
Birikmiş amortismanlar da birer parasal olmayan kıymettir ve bunlar da düzeltmeye tabi tutulacaktır.
Ancak, yine 5024 sayılı Yasa ile VUK’na eklenen Geçici 25. maddenin d bendine göre, 2003 yılı bilançosunun düzeltilmesi sırasında birikmiş amortismanlar, düzeltme katsayısı ile değil, bağlı oldukları ATİK’in düzeltilmesi sonucunda değerinde oluşan fark (artış ya da azalış) oranında düzeltilecektir.
Örneğin, ele alınan ATİK’in bilançoda ulaşılan değeri 100 birim, birikmiş amortismanı da 40 birim olsun. Yapılan düzeltme çalışması sonucunda da ATİK değerinin 110 birime çıktığını varsayalım. ATİK’de oluşan artış % 10 olduğuna göre, bu ATİK’in birikmiş amortismanı da % 10 arttırılacak ve 44 birim olacaktır.
Aynı örneği, ATİK değerinin düzeltme sonucunda azaldığını varsayarak kullanalım. Yine ele alınan ATİK’in bilançoda ulaşılan değeri 100 birim, birikmiş amortismanı da 40 birim olsun. Yapılan düzeltme çalışması sonucunda da ATİK değerinin 95 birime düştüğünü varsayalım. ATİK’de oluşan azalış % 5 olduğuna göre, bu ATİK’in birikmiş amortismanı da % 5 azaltılacak ve 38 birim olacaktır.
Buraya kadar irdelenen durum, Tekdüzen Muhasebe Sistemi kurallarına, muhasebenin temel kavramlarına uygun biçimde işlem yapılmış bir işletmede rastlanan ve enflasyon düzeltme işlemleri kolaylıkla yapılabilen durumdur.
Ancak, uygulamada zaman zaman yeniden değerleme yapılmamış, hatta bazı dönemlerde veya tüm dönemlerde amortisman dahi ayrılmamış işletmelere de rastlanıyor. Bu durumda ne yapılacağı konusu da doğallıkla duraksamalar yaratıyor.
Konuya İlişkin Düzenlemeler
5024 sayılı Yasa, ayrılmamış ya da eksik ayrılmış amortismanlar konusunda her hangi bir düzenleme yapmamış, açık bir düzenleme getirmemiştir. Ancak, “VUK Mük. 298/8-h” maddesi ile Maliye Bakanlığı “Enflasyon düzeltmesine ilişkin usul ve esasları belirlemeye” yetkili kılınmıştır.
Maliye Bakanlığı, yukarıda belirtilen düzenleme yetkisini 05.08.2004 tarihinde yayımladığı 9 No.lu VUK Sirküleri (Enflasyon Düzeltmesi Uygulaması – 6) ile kullanmış durumdadır. Sirkülerin 2.16 bölümünde yapılan düzenleme aşağıdaki gibidir;
"2.16. Amortismanların Fiilen Ayrılmış Kabul Edilmesi
Amortismana tabi iktisadi kıymetler için ayrılmış olan birikmiş amortismanlar, parasal olmayan kıymet mahiyetindedir ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır.
Vergi Usul Kanunu’nun Geçici 25 inci maddesinin (d) bendinde birikmiş amortismanların, ait oldukları kıymetin bilanço tarihindeki değerinde düzeltme sonrasında ortaya çıkan artış oranı dikkate alınarak düzeltileceği belirtilmiştir.
Ayrıca, birikmiş amortismanların düzeltmeye esas tutarının tespitinde, Vergi Usul Kanunu’nun 320 inci maddesinin son fıkrasında amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresinin uzatılamayacağı hükmü, herhangi bir sebeple kanuni süresinde amortisman ayrılmayan iktisadi kıymetlere ilişkin amortisman tutarlarının daha sonradan amortisman ayırma süresinin uzatılarak gider olarak kaydedilemeyeceğini, başka bir deyişle bir iktisadi kıymete ilişkin amortisman ayırma işleminin ancak kanuni süresi içinde yapılması gerektiğini ifade etmektedir.
Ancak, enflasyon düzeltmesi esnasında iktisadi kıymetlere ilişkin birikmiş amortismanların kanuni süresinde ayrılması gereken tutardan daha düşük olduğunun tespit edilmesi durumunda, iktisadi kıymetle ilgili kanuni süresinde ayrılmayan amortisman tutarı, fiilen ayrılmış kabul edilecektir."
2003 yılı bilançosunun düzeltilmesine ilişkin olarak yapılan bu düzenleme ile, bir bakıma beyaz sayfanın açılmasının hedeflendiği bellidir. Önceki dönemlerde kural dışı bir davranışla kısmen veya tamamen ayrılmamış olan amortismanlar konusundaki aksaklığın, enflasyon düzeltmesi fırsatı kullanılarak giderilmesi uygun bir düzenlemedir. Bu uygulama, yeniden değerleme işlemleri sırasında ayrılmamış amortismanların ayrılmış kabul edilmesi biçimindeki uygulamaya da paralel bir uygulamadır.
Buna göre, 2003 yılı bilançolarının düzeltilmesi çalışmaları sırasında, birikmiş amortismanların kanuni süresinde ayrılması gereken tutardan daha düşük olduğunun tespit edilmesi durumunda, eksik ayrılan ya da hiç ayrılmayan amortisman tutarı fiilen ayrılmış kabul edilecektir.
Bu durumda bu işlem nasıl kayıtlanacaktır?
Önerilen Kayıtlama Yöntemi
Yeniden değerleme hükümlerinin yürürlükte olduğu dönemlerde, her hangi bir ATİK için önceki dönemlerde eksik amortisman ayrılmış olduğunun belirlenmesi durumunda, eksikliğin tamamlanması için aşağıdaki kaydın yapılması gerekiyordu;
681- ÖNCEKİ DÖNEM GİDEr VE ZARARLARI
681.02- Önc.Dnm. Amortisman Tamamlama Giderleri XXXX
257 – BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR XXXXXX
Yeniden değerleme çalışmaları sırasında amortisman tamamlama işleminde doğan giderin “681- ÖNCEKİ DÖNEM GİDER VE ZARARLARI” hesabına yazılması doğal bir uygulama idi. Çünkü, her ne kadar yeniden değerlemenin yapılacağı dönemde gider kaydı yapılıyorsa da, söz konusu gider, içinde bulunulan döneme değil, önceki dönemlere ait bir giderdi.
Doğallıkla bu kayıttan sonra, döneminde ayrılmayan amortismanların tamamlandığı dönemde matrahtan indirilemeyeceği kuralının da yerine getirilmesi için, Nazım Hesap kullanımı da gerekiyordu.
950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR
950 01- KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER
950 01 14- Önc. Dnm. Amortisman Tamamlama Giderleri XXXX
951- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR KARŞILIĞI
951 01- KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER KARŞILIĞI XXXX
Bu uygulama ile, hem eksik ayrılan amortismanın tamamlanması (yeniden değerleme kuralları gereğince) sağlanıyor, hem de döneminde ayrılmamış olan amortisman tutarının tamamlandığı dönemde matrahtan indirilmesi önleniyordu.
Ancak, enflasyon düzeltmesi ile ilgili olarak yapılacak amortisman tamamlama işleminde, yeniden değerleme işleminin aksine, “681- ÖNCEKİ DÖNEM GİDER VE ZARARLARI” hesabının kullanılması söz konusu olamamaktadır.
Çünkü;
◦Yapılan işlem, düzeltilmesi gereken 2003 yılı bilançosunu düzeltilmeye hazır hale getirmek içindir.
◦Yapılan işlem, her ne kadar 2004 yılı içerisinde yapılıyor olsa da, aslında 31.12.2003 tarihi itibariyle yapılmaktadır. Bu nedenle “681” hesap kanalıyla 2004 yılı gelir tablosunu etkilememesi gerekmektedir.
◦Yeniden değerleme için yapılan amortisman tamamlama işleminde, amortisman tamamlama gideri yeniden değerleme işleminin yapıldığı yılda oluşmaktaydı. Ancak oluşan bu gider, önceki yıllara ait olduğu için 681 hesaba alınıyordu. Ve kayıtlama, yeniden değerlemenin yapıldığı tarih itibariyle yapılıyordu.
◦2003 yılı bilançosunun düzeltilmesinde ise, amortisman tamamlama gideri aslında yine önceki dönemlere ait bir giderdir, fark kaydı da, uygulamanın gecikmesinin doğurduğu zorunluluk nedeniyle 2004 yılında yapılmaktadır ama, yapılan kayıt 2003 yılı bilançosunu düzeltmeye hazırlamak amacıyla yapılmaktadır. Gerçek kayıt tarihinin 31.12.2003 olması gerekir.
Bu nedenlerle, 2003 yılı bilançosunun düzeltmeye hazır hale getirilmesinde oluşan amortisman tamamlama giderlerinin 681 hesaba alınması olasılığı yoktur.
Amortisman tamamlanması nedeniyle oluşan gider kalemi, eğer gününde ayrılmış olsaydı, önceki dönemler için ya karı azaltacaktı, ya da zararı yükseltecekti. Limit durumlarda karşımıza çıkacak diğer bir olasılıkla da, az olan karı zarara dönüştürecekti.
Yapılan işlemin de, 2003 yılı bilançosunu düzeltmeye hazır hale getirme işlemi olduğu göz önüne alındığında, önceki dönemlerde eksik ayrıldığı hesaplanan amortisman tutarının, 2003 bilançosunda kar varsa, “590” hesaba, zarar varsa bu kez “591” hesaba borç yazılması en doğru çözüm olarak karşımıza çıkmaktadır. Sonuçta enflasyon düzeltmesi yapılırken 570, 580, 590 ya da 591 hesapların tümü, “698- ENFLASYON DÜZELTME HESABI” na aktarılarak sıfırlanacağına göre, beyaz sayfa açma amacına da ulaşılmış olacaktır.
Yapılacak kayıt;
590- DÖNEM NET KARI veya
591- DÖNEM NET ZARARI XXXX
257 veya 268 – BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR ve
278 – BİRİKMİŞ TÜKENME PAYLARI XXXX
Yeniden değerleme çalışmaları sırasında amortisman tamamlama giderinin “681” hesaba alınması, yeniden değerlemenin yapıldığı dönemin matrahını etkilediği için, bunu önlemek amacıyla Nazım Hesaplar’ın da kullanılması gerekiyordu.
Enflasyon düzeltmesi çalışmaları sırasında, 2003 yılı bilançosunu düzeltmeye hazırlarken yapılan bu eksik ayrılan amortismanların tamamlanması işleminde, matrahı etkileyen bir unsur olmadığından bu aşamada Nazım Hesap kullanımına da gerek yoktur.
T.C.
MALİYE BAKANLIĞI
Gelirler Genel Müdürlüğü
VERGİ USUL KANUNU SİRKÜLERİ /9
Konusu
: Enflasyon Düzeltmesi Uygulaması
Tarihi
: 05.08.2004
Sayısı
: VUK-9/2004-7/Enflasyon Düzeltmesi Uygulaması-6
İlgili olduğu maddeler
: Vergi Usul Kanunu Mükerrer Madde 298, Geçici Madde
25, 5024 Sayılı Kanun Geçici Madde 1
1. Giriş
Bakanlığımıza intikal eden olaylardan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun geçici 25 ve mükerrer 298 inci maddelerine göre yapılacak enflasyon düzeltmesine ilişkin olarak aşağıdaki açıklamaların yapılması gerekli görülmüştür.
2. 31/12/2003 Tarihli Bilançonun Düzeltilmesi
2.1. Yabancı Para Cinsinden Hisse Senetleri, İştirakler ve Avansların Durumu
213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (2/a) ve (2/b) bentlerinde parasal olmayan kıymetler ile parasal kıymetler tanımlanmış bulunmaktadır. Mezkur fıkranın (2/a) bendinde parasal olmayan kıymetlerin parasal kıymetler dışındaki kıymetleri ifade ettiği; (2/b) bendinde de parasal kıymetlerin, Türk Lirasının değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kaldığı halde satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetler olduğu ve yabancı paraların da parasal kıymet olarak dikkate alınacağı hükme bağlanmıştır.
28/02/2004 tarih ve 25387 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin “I-Düzeltme Sırasında Göz Önünde Bulundurulacak Temel İlkeler” başlıklı bölümünde, mükelleflerin yabancı para üzerinden yapmış oldukları işlemlerini Vergi Usul Kanununun mevcut hükümleri doğrultusunda değerlemeye devam edecekleri, bunlar için ayrıca düzeltme yapmayacakları ve bu tebliğ uygulamasında yabancı paralar ile yabancı para cinsinden ifade edilen (alacak ve borç senetleri gibi) kıymetlerin parasal kıymet olarak addedilecekleri ifade edilmiştir.
31/7/2004 tarih ve 25539 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 5228 sayılı Kanunun 60/1/a maddesiyle 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının 4 numaralı bendinin son fıkrası yürürlükten kaldırılmıştır. Yapılan bu düzenlemeye göre hisse senetleri, borsada işlem görsün görmesin düzeltme katsayısı ile çarpılmak suretiyle düzeltilecektir. Ancak, işletmelerin aktifinde bulunan yabancı para cinsinden hisse senetleri, iştirakler ve avansların, Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 nci maddesinin (A) fıkrasının (8) numaralı bendinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden düzeltme tarihindeki döviz kuru ile düzeltilmeleri uygun görülmüştür.
2.2. Kayıtlarda İz Bedeliyle Takip Edilen Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerin Enflasyon
Düzeltmesine Tabi Olup Olmadığı
Faydalı ömürlerini (amortisman süresini) tamamlamış, ancak işletme kayıtlarında iz bedeliyle takip edilmeye devam edilen amortismana tabi iktisadi kıymetleri (vergi matrahı üzerinde herhangi bir etkisi olmaması nedeniyle) 5024 sayılı Kanun ile getirilen enflasyon düzeltmesi hükümlerine tabi tutup tutmamakta mükelleflerin serbest bırakılması Bakanlığımızca uygun bulunmuştur.
2.3. Kamu İktisadi Teşebbüsleri ile İmtiyazlı İşletmelerin Enflasyon Düzeltmesi Yapıp
Yapmayacağı
Bilindiği üzere, enflasyon düzeltmesi yapabilmenin şartlarından biri gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmak, diğeri de bilanço esasına göre defter tutmaktır. Bu iki şartın birlikte gerçekleşmesi durumunda mükellefler açısından enflasyon düzeltmesi yapmak bir zorunluluk olup, uygulama açısından mükelleflerin herhangi bir seçimlik hakları bulunmamaktadır. Bu nedenle İktisadi Devlet Teşekkülleri ve Kamu İktisadi Kuruluşları ile bunların bünyesindeki işletmeler ve imtiyazlı işletmelerin, bilanço esasına göre defter tutuyor olmaları ve kurumlar vergisi yönünden mükellefiyetlerinin bulunuyor olması durumunda enflasyon düzeltmesi yapmaları zorunludur.
2.4. Stokların Düzeltilmesinde Esas Alınması Gereken Ölçüt
Vergi Usul Kanununun değerleme ölçütlerine göre stoklar, maliyet bedeli ile değerlenmekte olup 31/12/2003 tarihi itibariyle maliyet bedelleri üzerinden defterlere kayıt tarihlerine göre bulunan düzeltmeye esas tutar ile düzeltme katsayısının çarpılması suretiyle enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır.
İşletmeler, çeşit ve miktar itibariyle önemli tutarlara ulaşan stoklarına ilişkin olarak, düzeltme işleminde gerçek yöntemi uygulayabilecekleri gibi 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde gösterilen toplulaştırılmış yöntemlerden herhangi birini de tercih edebileceklerdir.
Stokların düzeltilmesinde gerçek yöntemi kullanan mükellefler mümkün olduğunca inebildikleri kadar alt ayrıma giderek düzeltme işlemini gerçekleştireceklerdir. Toplulaştırılmış yöntemleri seçenler ise mümkün olduğunca inebildikleri her bir alt ayrım itibariyle diledikleri toplulaştırılmış yöntemi kullanmakta serbesttirler.
2.5. Stokların Düzeltilmesinde Farklı Yöntemler Kullanılması
Enflasyon düzeltmesinde mükellefler toplulaştırılmış yöntemleri tercih ediyorlarsa Maliye Bakanlığınca belirlenen düzeltme katsayıları yerine, toplulaştırılmış yöntemler kullanarak stokların düzeltmesini gerçekleştireceklerdir.
Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesiyle Maliye Bakanlığına mükellef ya da meslek grupları ya da aktif toplamları veya ciroları itibariyle bazı mükellefler için toplulaştırılmış yöntemleri uygulatma yetkisi verilmiştir. 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile de mezkur maddenin (A) fıkrasının (5) ve (8) numaralı bentlerinin verdiği yetkiye istinaden Bakanlığımızca iki tür toplulaştırılmış yöntem belirlenmiştir:
1. Basit ortalama yöntemi
2. Stok devir hızı yöntemi
Mükellefler belirtilen bu yöntemlerden herhangi birini seçebileceklerdir.
Toplulaştırılmış yöntemler kullanılarak düzeltilebilecek parasal olmayan kıymetler, stoklarla sınırlıdır. Mükellefler stokların düzeltmeye esas tutarlarını, düzeltmede esas alınacak tarihlere bağlı kalmaksızın, dönem ortalama düzeltme katsayısı ile veya stok devir hızına göre bulunan düzeltme katsayısı ile çarpmak suretiyle düzeltme işlemini gerçekleştireceklerdir.
Yukarıda sayılan toplulaştırılmış yöntemleri uygulamak istemeyenler, uyguladıkları stok değerleme yöntemlerine göre tespit ettikleri düzeltmeye esas tutara, düzeltme katsayılarını uygulamak suretiyle enflasyon düzeltmesi yapacaklardır.
Toplulaştırılmış yöntemlerden “Stok Devir Hızı Yöntemi”ni seçen mükelleflerin bu yöntemi sağlıklı olarak uygulayabilmeleri için stok devir hızlarının yüksek olması ve stok devir hızlarını doğru olarak tespit etmeleri gerekmektedir. Buna rağmen düzeltme sonrasında bulunan rakamın iktisadi ve teknik icaplara uygun olmayacak şekilde orantısız çıkması durumunda, (toplulaştırılmış yöntem kullanılmak isteniyor ise) basit ortalama yönteminin tercih edilmesi uygun olacaktır.
2.6. Devir, Bölünme ve Birleşme Yoluyla İktisap Edilen Kıymetlerin Düzeltmeye Esas Tarihleri
31/12/2003 tarihinden öncesine rastlayan (Kurumlar Vergisi Kanununun 37 ve 38 inci maddeleri ile Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen ve mukayyet değerleriyle yapılan) devir işlemleri nedeniyle işletme aktifinde yer alan iktisadi kıymetlerin düzeltmeye esas tarihi olarak devir tarihi değil söz konusu kıymetlerin devir yoluyla ortadan kalkan işletmenin envanterine alındığı; birleşmede ise birleşilen kurumun kayıtlarına intikal ettiği tarih düzeltmeye esas tarih olarak dikkate alınacaktır.
2.7. Giriş Tarihi Belli Olmayan İktisadi Kıymetlerde Düzeltmeye Esas Alınacak Tarih
Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesi ile 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde düzeltme işleminde esas alınacak tarihler belirtilmiştir.
Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (8) numaralı bendinin © alt bendinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden, kayıtlara giriş tarihi ay olarak belli edilemeyen parasal olmayan iktisadi kıymetler için ilgili kıymetin işletme bünyesine girdiği yılın ilk ayının, kayıtlara giriş tarihi yıl olarak belli edilemeyen iktisadi kıymetler için ise işletmenin hayata geçtiği yılın ilk ayının (işletmenin 1970 yılından önceki bir tarihte kurulmuş olması halinde 1970 yılının Ocak ayı) düzeltmeye esas tarih olarak dikkate alınması uygun bulunmuştur.
Kayıtlara giriş tarihi ay olarak belli edilemeyen iktisadi kıymetler, 31/12/2003 tarihinden önce meydana gelen (Kurumlar Vergisi Kanununun 37 ve 38 inci maddeleri ile Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen ve mukayyet değerleriyle yapılan) devir işlemlerinden geliyor ise enflasyon düzeltmesine tabi bu nev’i kıymetler için düzeltmeye esas tarih olarak devir tarihi dikkate alınabilecektir.
2.8. Düzeltme Katsayısının Birden Küçük Çıkması
Bilindiği üzere Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinde fiyat endeksi (TEFE), Devlet İstatistik Enstitüsünce Türkiye geneli için hesaplanan ve ilan edilen Toptan Eşya Fiyatları Genel Endeksi olarak tanımlanmış, 1970-2003 döneminde ilan edilen Toptan Eşya Fiyat Endeksleri aylar itibariyle 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan (6) sayılı listede yayımlanmıştır.
Aynı tebliğde düzeltme katsayılarının da aşağıdaki formüle göre bulunacağı belirtilmiştir.
Düzeltme Katsayısı = Mali Tablonun Ait Olduğu Aya İlişkin Fiyat Endeksi
Düzeltmeye Esas Alınan Tarihi İçeren Aya İlişkin Fiyat Endeksi
Buna göre aylar itibariyle TEFE’de oluşan farklılıklar nedeniyle düzeltme katsayısının birden küçük çıkması hali, ilgili kıymetlerin düzeltme sonrası değerinde düşüklüğe sebep olmakla birlikte bu durum, yukarıdaki formüle göre bulunan değerin düzeltme katsayısı olarak dikkate alınmasına engel teşkil etmemektedir.
2.9. Finansal Kiralamaya Konu İktisadi Kıymetlerin Düzeltilmesi
Vergi Usul Kanununa 4842 sayılı Kanunun 25 inci maddesiyle eklenen mükerrer 290 ıncı maddenin yürürlüğe girmesine kadar, yeniden değerleme ve amortisman ayrılması, finansal kiralama şirketi bünyesinde yapılmaktaydı. Ancak, bu değişikle birlikte amortismanın kiracı tarafından ayrılacağı hükmü getirildiğinden, mükerrer 290 ıncı maddenin yürürlüğe girdiği 1/7/2003 tarihinden sonra düzenlenen sözleşmelere istinaden kiralanan iktisadi kıymetler, kiracı tarafından amortismana tabi tutulacaktır.
Bu açıklamalar çerçevesinde finansal kiralama şirketlerinin kiraya verdikleri iktisadi kıymetlerden; 1/7/2003 tarihinden önce düzenlenen sözleşmelere istinaden kiralananların finansal kiralama şirketi; bu tarihten sonra düzenlenen sözleşmelere istinaden kiralanan iktisadi kıymetlerin de kiracılar tarafından enflasyon düzeltmesine tabi tutulması gerekmektedir.
2.10. Reel Olmayan Finansman Maliyetleri
2.10.1. Reel Olmayan Finansman Maliyetlerinin Tevsiki
Firmaların yapmış oldukları borçlanmalarda katlanmış oldukları finansman giderlerinin tümü enflasyon düzeltmesi uygulamasında gider olarak kabul edilmemektedir. Bunun nedeni ise katlanılan finansman giderlerinin içerisinde ilgili dönemdeki enflasyon kadar, borç tutarına ait değer kaybının da bulunmasıdır. Yani alınan borcun geri ödenmesinde enflasyon nedeniyle uğranılacak kayıp tutarı da faiz içerisinde yer aldığından, ödenen faiz içerisindeki anaparaya ait enflasyon kaybının ayrıştırılmasından sonra kalan kısmın gerçek finansman gideri olarak kabul edilmesi gerekmektedir.
Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin © bendinde; maddi duran varlıklar, mali duran varlıklar ve özel tükenmeye tabi varlıklar ile stokların maliyet veya alış bedelleri içinde yer alan reel olmayan finansman maliyetlerinin nasıl ayrıştırılacağı gösterilmiş bulunmaktadır. Bentte geçen “reel olmayan finansman maliyetlerinin tevsik edilememesi”nden kastedilen husus ise bir kredinin birden fazla iktisadi kıymet için kullanılması durumunda, ilgili kıymetin maliyetine veya alış bedeline intikal eden kısmının tespit edilememesi, kredinin ne kadarının hangi dönemde kullanıldığının bulunamaması ve benzer durumların vukuu bulması halidir.
Belli bir borca ilişkin finansman giderinin bire bir ve doğrudan ilgili iktisadi kıymetin maliyetine dahil edilerek aktifleştirildiği durumlarda reel olmayan finansman giderlerinin tevsik edilebildiğinin kabulü gerekir. Aksine, çok farklı kaynaklardan doğan finansman giderlerinin bir havuzda toplanarak ilgili kıymetlere dağıtılması şeklinde yapılan aktifleştirmelerde ise reel olmayan finansman maliyetinin tevsik edilemediği kabul edilecektir.
Diğer taraftan, reel olmayan finansman maliyetinin tevsikine ilişkin kayıt ve belgelerin açık ve kesin bilgiler içermesi gerektiği de tabiidir.
2.10.2. Kredilerle İlgili Bazı Giderlerde Reel Olmayan Finansman Maliyeti Hesaplanması
Kredilerle ilgili (vergi ve harçlar gibi) bazı finansman giderleri, kullanılan yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak oluşmadığından enflasyon unsuru içermemektedir. Finansman gider kısıtlaması uygulamasında da bu tür giderler kısıtlama dışı bırakılmıştır. Enflasyon düzeltmesi uygulamasında da bu giderler reel olarak kabul edilecek, bunlar için ayrıca reel olmayan finansman maliyeti ayrıştırması yapılmayacaktır.
2.10.3. Bir Hesap Dönemini Aşan Yabancı Para Cinsinden Borçlanmalarda Reel Olmayan Finansman Maliyetinin Hesaplanması
Birden fazla hesap dönemine yayılan ve finansman gideri her hesap döneminde maliyete atılan yabancı para üzerinden borçlanmalarda, reel olmayan finansman maliyetinin hesaplanması, her hesap dönemi itibariyle ayrı ayrı borç tutarının borcun alındığı tarihteki Türk Lirası karşılıklarına borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranının uygulanması suretiyle hesaplanacaktır.
2.11. Serbest Bölgelerde Enflasyon Düzeltmesi
3218 sayılı Kanunla düzenlenen serbest bölgelerde (5084 sayılı Kanunla yapılan değişiklik öncesinde) yer alan işletmeler her türlü vergi, resim ve harçtan muaf tutulmuşlardı. 5084 sayılı Kanun ile serbest bölgede bulunan tam ve dar mükelleflerin, serbest bölgelerdeki gelir veya kurumlar vergisi muafiyetleri sona erdirildiğinden, 6/2/2004 tarihi itibariyle mükellefiyet tesis ettirmeleri gerekmektedir.
Diğer taraftan, geçiş dönemi ile ilgili olarak 5084 sayılı Kanun ile 3218 sayılı Kanuna geçici 3 üncü madde eklenmiş olup, geçici 3 üncü madde kapsamından yararlanan işletmeler söz konusu maddede yazılı süreler itibariyle gelir veya kurumlar vergisinden muaf olacaklardır.
Buna göre, 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesi kapsamında olan işletmeler, maddede yazılı sürelerin sonuna kadar enflasyon düzeltmesi yapmayacaklardır. 6/2/2004 tarihinden itibaren serbest bölgelerde faaliyete başlayacak mükellefler ise faaliyete başlayacakları dönemden itibaren enflasyon düzeltmesi hükümlerine göre düzeltme yapmak zorundadırlar.
2.12. Yıllara Sari İnşaat ve Onarma İşlerinde Enflasyon Düzeltmesi
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 42 nci maddesinde birden fazla takvim yılına sirayet eden yıllara sari inşaat ve onarma işleri hususunda “Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır) ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, mezkur yıl beyannamesinde gösterilir. Mükellefler bu madde kapsamına giren hallerde her inşaat ve onarım işinin hasılat ve giderlerinin ayrı bir defterde veya tutmakta oldukları defterlerin ayrı sayfalarında göstermeye ve düzenleyecekleri beyannameleri işlerin ikmal edildiği takvim yılını takip eden yılın Mart ayı sonuna kadar vermeye mecburdurlar.” denilmektedir.
Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinde de yıllara sari inşaat ve onarma işlerine ait maliyet ve hakedişlere ilişkin düzeltmelerin Enflasyon Düzeltme Hesabı yerine Yıllara Sari İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabına kaydedileceği ve bu hesabın işin bitiminde kar/zarar hesabına intikal ettirileceği belirtilmiştir. Mezkur kanunun geçici 25 inci maddesi uyarınca mükellefler, yıllara sari inşaat ve onarma işlerine ait maliyet ve istihkak tutarları ile ilgili olarak 31/12/2003 tarihli bilançolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklardır. Bu düzeltme, 31/12/2003 tarihi itibari ile hakediş raporlarından istihkak bedellerinin alındığı tarihlerin tespit edilmesi ve bunlara ilişkin düzeltmenin bu tarihler esas alınarak yapılmasını gerektirmektedir.
Düzeltme sonucu oluşan düzeltme farkları, işin bitiminde (31/12/2003 tarihinden önce başlayan işlerde) kar/zarar tutarının tespitinde dikkate alınmayacaktır. Bir başka ifade ile 31/12/2003 tarihine kadar geçen süreye isabet eden kazanç düzeltme öncesi hükümlere, sonraki dönemlere isabet eden kazanç ise düzeltilmiş değerlere göre tespit edilecek ve bunların toplanması suretiyle oluşan kazanç tutarı beyan edilecektir.
2.13. Yapılmakta Olan Yatırımlarda Enflasyon Düzeltmesi
31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan (yapımı süren ve tamamlandığında ilgili maddi duran varlık hesabına aktarılacak olan, her türlü madde ve malzeme ile işçilik ve genel giderlerle ilgili harcamaların yapıldığı) yatırımlara ilişkin tutarların düzeltilmesi; söz konusu yatırımlara ait geçmiş her ay sonu itibariyle kesinleşmiş harcama tutarlarının (reel olmayan finansman maliyeti var ise düşülmesi şartıyla) o ayın düzeltmeye esas tarih olarak dikkate alınması yoluyla bulunacak düzeltme katsayısı ile çarpılması ve bulunan bu tutarların toplanması suretiyle yapılacaktır.
2.14. Fiyatı Devletçe Belirlenen Mallara İlişkin Enflasyon Düzeltmesi
Kamu kurum ve kuruluşlarınca bazı malların piyasa fiyatlarının belirlendiği durumlarda, stokta bulunan ürünlerin fiyatında ilgili firmalar tarafından bir değişiklik yapılmaması (yani ilgili kamu kurum ve kuruluşu tarafından belirlenen yeni fiyatın, stokta yer alan emtiaya yansıtılmaması) veya paralel biçimde bir değişiklik yapılması söz konusu olabilmektedir. Bu gibi durumlarda da 5024 sayılı Kanunla vergi sistemimize getirilen enflasyon düzeltmesi uygulamasının bir gereği olarak Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesi yapılması gerekmektedir.
2.15. Enflasyon Düzeltmesi Yapmak Durumunda Olmayanlarca Verilen veya Alınan Avanslar
Bilindiği üzere avanslar esas itibariyle parasal bir mahiyet taşımakla birlikte, ilgili olduğu kıymete bağlı olarak parasal olmayan kıymet de olabilmekte, parasal olmayan bir mahiyet taşıması durumunda da düzeltmeye tabi tutulmaları gerekmektedir.
Benzer şekilde enflasyon düzeltmesi yapmak durumunda olmayanlarca (Genel ve katma bütçeli kuruluşlar gibi) verilen veya alınan avanslar da parasal olmayan kıymet mahiyeti taşımaları durumunda, Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır.
2.16. Amortismanların Fiilen Ayrılmış Kabul Edilmesi
Amortismana tabi iktisadi kıymetler için ayrılmış olan birikmiş amortismanlar, parasal olmayan kıymet mahiyetindedir ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır.
Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin (d) bendinde birikmiş amortismanların, ait oldukları kıymetin bilanço tarihindeki değerinde düzeltme sonrasında ortaya çıkan artış oranı dikkate alınarak düzeltileceği belirtilmiştir.
Ayrıca, birikmiş amortismanların düzeltmeye esas tutarının tespitinde, Vergi Usul Kanununun 320 inci maddesinin son fıkrasında amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresinin uzatılamayacağı hükmü, herhangi bir sebeple kanuni süresinde amortisman ayrılmayan iktisadi kıymetlere ilişkin amortisman tutarlarının daha sonradan amortisman ayırma süresinin uzatılarak gider olarak kaydedilemeyeceğini, başka bir deyişle bir iktisadi kıymete ilişkin amortisman ayırma işleminin ancak kanuni süresi içinde yapılması gerektiğini ifade etmektedir.
Ancak, enflasyon düzeltmesi esnasında iktisadi kıymetlere ilişkin birikmiş amortismanların kanuni süresinde ayrılması gereken tutardan daha düşük olduğunun tespit edilmesi durumunda, iktisadi kıymetle ilgili kanuni süresinde ayrılmayan amortisman tutarı, fiilen ayrılmış kabul edilecektir.
2.17. 1/1/2004 Tarihinden sonra İşi Bırakma, Tasfiye, Devir, Birleşme, Nev’i Değiştirme
Hallerinde 31/12/2003 Bilançosunun Düzeltilmesi
Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinde 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan parasal olmayan kıymetlerin düzeltilmesine ilişkin esaslar gösterilmiş bulunmaktadır. Süreklilik arz eden ve düzeltme işlemine ilişkin ana esaslar ise mükerrer 298 inci maddede yer almakta olup, 1/1/2004 tarihinden itibaren hüküm ifade etmektedir. Buna göre, mükellefler 1/1/2004 tarihinden sonraki dönemlere ait düzeltme işlemlerini enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan düzeltilmiş değerler üzerinden yapacaklardır.
31/12/2003 tarihinden önce tasfiye kararı alınarak bu tarihten önce tasfiyenin sonuçlandırıldığı durumlarda, 31/12/2003 tarihli bilançonun düzeltilmesi söz konusu olmayacaktır. Ancak, tasfiyenin 31/12/2003 tarihinden sonra sonuçlanması halinde, 31/12/2003 tarihli bilanço da düzeltilecek ve hesapların kesinleşmesinden itibaren on beş gün içinde şirketin bağlı olduğu vergi dairesine tasfiye beyannamesinin verilmesi gerekecektir.
1/1/2004 tarihinden sonra işin bırakılması halinde, yeni hesap dönemine ilişkin olarak ortaya çıkan ve kıst dönem için beyanname verilmesini gerektiren bir durumun oluşması nedeniyle 31/12/2003 tarihli bilançonun enflasyon düzeltmesine tabi tutulması gerekmektedir.
1/1/2004 tarihinden sonra Kurumlar Vergisi Kanunu hükümleri çerçevesinde gerçekleşen devir ve birleşme hallerinde, devir veya birleşmenin bünyesinde gerçekleştiği kurum, ortadan kalkan şirketin 31/12/2003 tarihli bilançosunu enflasyon düzeltmesine tabi tutacaktır.
1/1/2004 tarihinden sonra gerçekleşen nev’i değişikliği hallerinde, nev’i değişikliği nedeniyle tüzel kişiliği sona eren kurum, 31/12/2003 tarihli bilançosunu düzeltecek ve değişikliğin Ticaret Sicil Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren 15 gün içinde (nev’i değişikliği tarihine kadar olan) beyannamesini bağlı olduğu vergi dairesine verecektir.
2.18. İştiraklerden Bedelsiz Olarak Alınan Hisse Senetleri
Çeşitli sebeplerle iştiraklerden bedelsiz olarak alınan ve itibari değerle değerlenen hisse senetleri, bunlar için daha önceden aktif ve pasifte açılmış hesapların kapatılması ve alış bedeli ile değerlenen hisse senedi miktarının bedelsiz alınan kadar artırılıp, alış bedeli yeniden bulunan miktara bölünmek suretiyle düzeltmeye esas tutar bulunacak ve düzeltmeye esas tarih olarak da orijinal hisse senetlerinin iktisap tarihi esas alınacaktır.
2.19. Geçmiş Dönemden Gelen Kar ve Zararların Düzeltilmesi
Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin (g) bendinde, 31/12/2003 tarihli bilançonun düzeltilmiş aktif toplamından düzeltilmiş sermaye, düzeltilmiş hisse senetleri ihraç primleri ve düzeltilmiş hisse senedi iptal karları ile borç toplamının çıkarılması sonucu bulunan farkın, geçmiş yıllar kar/zararı hesabında gösterileceği hükmüne yer verilmiştir.
328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde de açıklandığı üzere, kar yedekleri ve yasal yedekler parasal olmayan kalem olarak ayrıca düzeltilecek, düzeltilmiş geçmiş yıl kar veya zararı bulunurken de kayıtlarda yer alan geçmiş yıllardan gelen kar veya zararlar, düzeltme esnasında sıfırlanacaktır. 31/12/2003 tarihli düzeltilmiş bilançoda dönem net karı/zararı gösterilmeyecek, geçmiş yıl kar veya zararı, düzeltilmiş bilanço denkliğini sağlayacak şekilde öz kaynaklar içinde yer alacaktır.
3. 30/6/2004 Tarihli Bilançonun Düzeltilmesi
3.1. Ortalama Ticari Kredi Faiz Haddi
Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesine göre 30/6/2004 tarihli bilançolar üzerinde yapılacak düzeltme işleminde mükellefler, reel olmayan finansman maliyetlerini “Toplam Finansman Maliyeti”ni esas alarak hesaplamaları durumunda dönem ortalama ticari kredi faiz oranı olarak, 2004 yılının Ocak ayı için %34,57 oranını esas alacaklardır.
4. Ortak Hususlar
4.1. Özel Hesap Dönemine Sahip Olanlar
Vergi Usul Kanununun 174 üncü maddesinde, kendisine özel hesap dönemi tayin edilenlerin ticari ve zirai kazançlarının, hesap dönemlerinin kapandığı takvim yılının kazancı olduğu belirtilmiştir. Diğer taraftan 5024 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen geçici 25 inci maddenin (k) bendine göre, kendisine özel hesap dönemi tayin edilen mükelleflerde;
· 31/12/2003 tarihli bilanço, 2004 yılı içinde biten hesap dönemi sonundaki bilançoyu,
· 2003 yılı hesap dönemi, 2004 yılı içinde biten hesap dönemini,
· 1/1/2004 tarihi 2004 yılı içinde başlayan hesap döneminin başındaki tarihi
ifade etmektedir. Bu nedenle kendisine özel hesap dönemi tayin edilmiş mükelleflerin, bu sirkülerle yapılan açıklamaları, anılan tarihleri göz önünde bulundurarak değerlendirmeleri gerekmektedir.
4.2. Enflasyon Düzeltme İşleminin Yapılmamasının Müeyyidesi
Vergi Usul Kanununun enflasyon düzeltmesine ilişkin hükümleri esas itibariyle değerleme hükümleridir. Bu nedenle, enflasyon düzeltmesi yapmak zorunda olan mükelleflerin düzeltme işlemini yapmamaları, değerleme işleminin usulüne göre yapılmaması hükmünde olup cezai müeyyide de aynı yönde uygulanacaktır.
Ayrıca, 5/5/2004 tarih ve 25453 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan ve enflasyon düzeltmesine ilişkin olarak 5024 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununda yapılan değişikliklere paralel olarak Tekdüzen Hesap Planında yapılan düzenlemelerin yer aldığı 12 sıra nolu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ile belirlenen muhasebe usul ve esaslarına uyulmaması durumunda, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun ilgili hükümleri uyarınca gerekli cezai işlemlerin uygulanacağı da tabiidir.
Duyurulur.
Kemal UNAKITAN
MALİYE BAKANI
Kanun Ad VERGİ USUL KANUNU
Madde No 328
Kapsam
(2365 sayılı Kanunun 56'ncı maddesiyle değişen fıkra) Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydederler.
Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan meblağdır.
Devir ve trampa satış hükmündedir.
(2365 sayılı Kanunun 56'ncı maddesiyle değişen fıkra) şu kadar ki, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden kar, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan karlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu karlar o yılın matrahına eklenir.
Yukarıdaki esaslar dahilinde yeni değerlerin iktisabında kullanılan kar, yeni değerler üzerinden bu kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur.
ZAMANINDA AYRILMAYAN AMORTİSMANLARIN SONRAKİ YILLIRDA AYRILARAK GİDER YAZILMASI OLANAKSIZDIR. ANCAK SATIŞI ESNASINDA AYIRLMAYAN AMORTİSMANLAR NEDEYLE ÇIKAN FARK KAR/ZARAR HESABINA AKTIRLAMSI GEREKİR.
AMORTİSMANA TABİ İKTİSADI KIYMETLERDE ayırlmayan yıllardan dolayı, amortismana tabi iktisadi kıymetin satışı esnasında ayrılmış gibi kabul edilerek matrah farkı bulunması yanlıştır. Yasal mevzuatta bu yöndedir. Durum bir örnekle açıklamak gerekirse,
yıl kar tutarı
2005 100,00
2006 250,00
2007 300,00
2008 400,00
2009 350,00
2005 yılında alınan 100,00 tl değerinde kamyon için ayrılacak %20 amortismanın dağılım
yıllar kasa değeri amortisman tutarı kalan değeri
2005 100,00 20,00 80,00
2006 80,00 80,00 2006 yılında ayrılmamıştır.
2007 80,00 20,00 60,00
2008 60,00 20,00 40,00
2009 40,00 20,00 20,00
TOPLAM 80,00
2006 yılında araç için amortisman ayrılmış olsaydı 2006 yılı karı 250,00 tl değil 250-20=230,00 tl olacaktı.
araç 2009 yılı sonunda 70,00 TL satılmış olsun
100,01 KASA 70,00
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMAN 80,00
254,01 TAŞITLAR 100,00
679,00 DİĞ. OLG. DIŞ GELİRLER 50,00
2006 YILINDA AMORTİSMAN AYRILSAYDI
100,01 KASA 70,00
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMAN 100,00
254,01 TAŞITLAR 100,00
679,00 DİĞ. OLG. DIŞ GELİRLER 70,00
KAYITLAR KARŞILAŞTIRILDIĞINDA KARLAR ARASINDAKİ FARK 70,00-50,00=20,00 TL DİR.
2006 yılında araç için amortisman ayrılmış olsaydı 2006 yılı karı 250,00 tl değil 250-20=230,00 tl olacaktı.
KARLAR ARASINDAKİ FARK OLAN 20,00 TL. 2006 YILI KAZANCINA EKLENEREK VERGİLENDİRİLMİŞTİR.
2006 YILINDA KAR = 20,00 TL FAZLA
2009 YILINDA KAR = 20,00 TL NOKSAN
MATRAH FARKI = 0,00
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Usul Müdürlüğü
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/313/12238 08.06.2007*4538
Konu : Herhangi bir nedenle ayrılamayan amortismanların sonraki dönemlerde ayrılmasının mümkün olup olmadığı hk.
.......................................................
İlgi: 30/01/2007 tarih ve REF:SO.MEÇ.316 sayılı dilekçeniz.
İlgi dilekçeniz üzerine Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığından alınan 22/05/2007 tarih ve B.07.1.GİB.0.03.29/2945-267-146/46157 sayılı yazıda;
"...
Bu defa ilgi ©'deki yazınız ekinde alınan sözkonusu şirketin 30/01/2007 tarih ve REF:SO.MEÇ.316 sayılı dilekçesinden, ihale sonucu bir bütün olarak satın alınan bahsi geçen otele ait iktisadi kıymetlerin bedellerinin her bir kıymet bazında bilinememesi nedeniyle (aktife alındığı 2005 yılında) amortisman ayrılamadığı, sonraki dönemlerde usulüne uygun amortisman ayırabilmek için takdir komisyonuna başvurulduğu, takdir komisyonu kararı sonucunda otele ait her bir iktisadi kıymetin amortismana konu bedelinin belirlenmesinden sonra amortisman ayrılacağı, ancak 2005 yılında ayrılamayan amortismanın sonraki dönemlerde ayrılıp ayrılamayacağı hususunda tereddüte düşüldüğü belirtilerek konu hakkında Başkanlığımız görüşünün istenildiği anlaşılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 315'inci maddesinde, mükelleflerin amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa edecekleri ve ilan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürlerinin dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır.
Anılan Kanunun 320'nci maddesinde, amortisman süresinin kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlayacağı, bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamının mükellefçe uygulanan nispete bölüneceği, her yılın amortismanının ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabileceği ile amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresinin uzatılamayacağı hükme bağlanmıştır.
Yukarıda yapılan açıklamalara göre, anılan şirketin, özelleştirme sonucu satın aldığı Hilton Oteli binasının mütemmim cüzüleri, yer üstü düzenleri ve demirbaşları ile birlikte iktisadi kıymetlerinin amortisman süresi, iktisadi kıymetlerin aktife alındığı 2005 yılında başladığından, 2005 yılında herhangi bir nedenle ayrılamayan amortismanların sonraki dönemlerde ayrılması mümkün bulunmamaktadır." denilmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
Başkan a.
Grup Müdür V.
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Usul Müdürlüğü
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/269.madde- 12/07/2006*5389
Konu : Amortisman ayırma süresi hk
...........................................
İlgi: a)-22/05/2006 tarih ve 2588 sayılı dilekçeniz.
b)-08/06/2006 tarih ve VUK-1/12238-4312 sayılı yazımız.
c)-................. Müdürlüğüne verilen 15/06/2006 tarih ve 2651 sayılı
dilekçeniz.
İlgi (a) dilekçenizde belirtilen hususlara ilgi (b) yazımızla cevap verilmiştir.
Bu kez, .................Vergi Dairesi Müdürlüğüne verilen ilgi (c ) dilekçenizden; özelleştirme idaresince yapılan ihale sonucu iktisap edilen iktisadi kıymetlerle ilgi olarak amortisman süresinin başlangıcı konusunda tereddüt oluştuğundan konu hakkında görüş talep ettiğiniz anlaşılmaktadır.
Bilindiği üzere; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 320'nci maddesinde; " Amortisman süresi, kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamı mükellefçe uygulanan nispete bölünür.
Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.
Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir.
Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz." hükmü yer almaktadır.
Buna göre; amortisman süresi iktisadi kıymetin aktife girdiği yıldan başlayacağından, özelleştirme idaresince yapılan ihale sonucu iktisap edilen iktisadi kıymetlerin amortismanın bu kıymetlerin aktife kaydedildiği, diğer bir anlatımla iktisadi kıymetlerin iktisap edilerek defter kayıtlarına geçirildiği, değerleme gününde envantere dahil olduğu ve kullanılmaya hazır halde bulunduğu yılda ayrılması gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
......................
Grup Müdür V.
]]>
1.GENEL AÇIKLAMA:
Bilindiği üzere amortisman ayrılması, vergisel avantaj sağladığından mükelleflerce çok önemsenen bir işlemdir. Ancak, bilançoların zararla veya yetersiz karla kapandığı dönemlerde bazı firmaların; TTK md 324 kapsamında sermaye kaybına maruz kalmamak, kredi veren kuruluşlara daha tatminkar bilanço sunmak ve dağıtılabilir karı arttırmak gibi birtakım nedenlerle amortisman ayırmadıkları veya eksik ayırdıkları görülmektedir.
Amortisman ayırmak bir muhasebe kuralı olmakla birlikte, amortisman ayırmanın Hazine lehine olması ve vergi mevzuatımızda amortismanlarla ilgili hükümlerin ihtiyari nitelik arz etmesi ve dolayısıyla idarece eleştiri konusu yapılmaması, bu uygulamanın mali açıdan kabul görmesini sağlamaktadır.
Nitekim, VUK md.320’nin son paragrafındaki “Amortisman herhangi bir yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz” hükmü, istenirse amortisman ayrılamayabilmesine veya olması gerekenden daha düşük nispette amortisman ayrılabilmesine imkan tanımaktadır.
Aşağıdaki bölümlerde, amortisman ayrılmamasının veya eksik amortisman ayrılmasının vergisel açıdan değerlendirilmesi yapılmıştır.
2.BİR SABİT KIYMET İÇİN HİÇ AMORTİSMAN AYRILMAZSA VEYA MEVZUATA GÖRE EKSİK ORANDA VEYA MİKTARDA AMORTİSMAN AYRILIRSA NE OLUR?
Amortisman uygulamasına ilişkin hükümler, Vergi Usul Kanunu’nun 313-321’inci maddelerinde yer almaktadır.
Maliye Bakanlığı VUK’nun 318’inci maddesindeki yetkisine istinaden VUK tebliğleri çıkarmak suretiyle hangi tür sabit kıymetler için ne oranda amortisman ayrılacağını belirlemektedir.
Bilindiği üzere eskiden binalar dışındaki sabit kıymetlerde, % 20’yi geçmemek şartıyla istenilen amortisman oranı uygulanabiliyordu.
Halen geçerli rejime göre ise amortisman oranları mutlaktır. Yani;
◦Maliye Bakanlığı’nca belirlenmiş amortisman oranından daha düşük bir amortisman tercihinde bulunmak mümkün değildir.
◦Tebliğ’de belirlenen orandan daha düşük oranında amortisman ayırmak mümkün ise de, bu uygulama ile Tebliğ’de belirtilen amortisman süresi uzatılamaz.
Nitekim Gelir İdaresi Başkanlığı’nın 04.04.2006 tarih ve B.01.1.GİB.0.29/2973-315-309-24085 sayılı yazısında;
“…….Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde belirlenen amortisman oranlarından daha düşük amortisman oranlarını tercih etmeleri mümkün ise de yukarıda yer verilen kanun hükmü gereği daha düşük amortisman oranlarının kullanılması amortisman süresini uzatmamalıdır.”
denilmiştir.
Örnek vermek gerekirse,
Amortisman oran listesinin, taşıma araçları ile ilgili 6.3. no.lu pozisyonundaki, yüksüz ağırlığı 6 tona kadar olan kamyonlar ve kamyonetler % 25 oranla amortismana tabidir. Bu nitelikteki kamyonla taşımacılık işi yapmak üzere 2008 yılında kurulan bir firma, 2008 yılında ve izleyen yıllarda % 25 yerine % 10 oranda amortisman ayırırsa, her yıl % 15 nispetindeki amortisman ayırma hakkını kaybeder, 2012 ve izleyen yıllarda amortisman ayıramaz. Çünkü resmi amortisman oranına göre bu kamyonların amortisman süresi 2011 yılında sona ermektedir. Aynı şekilde bu firma, 2008, 2009, 2010 ve 2011 yıllarında isterlerse bu kamyonlar için hiç amortisman ayırmayabilir. Bu durumda da 2012 ve izleyen yıllarda amortisman ayırma hakkı olmaz.
AMORTİSMANIN HİÇ AYRILMADIĞI VE EKSİK AYRILDIĞI DURUMDA, İLGİLİ SABİT KIYMETİN SONRADAN SATILMASI HALİNDE, SATIŞ KARININ NASIL HESAPLANACAĞI konusunda tereddütler bulunduğu görülmüştür.
Birbiri ile paralel olan, Maliye İdaresi ve Danıştay görüşleri aşağıda belirtilmiştir :
◦Maliye İdaresinin Görüşü:
Maliye İdaresi, amortisman ayırmanın bir mecburiyet değil, yasal hak olduğunu, bu hakkın istenilirse kullanılmayabileceğini veya eksik kullanılabileceğini kabul etmektedir.
Ayrılmamış veya eksik ayrılmış amortisman ilgili yıla ait, amortisman hakkından kısmen veya tamamen feragat anlamına gelmekle ve ilgili yılında kullanılmayan amortisman hakkının sonraki yıllarda kullanılması imkanı bulunmamakla beraber, amortisman ayırmamış veya eksik ayırmış olmak, ilgili sabit kıymetin net aktif değerinin yüksek kalmasını sağlar ve ilgili aktif satıldığında bu yüksek aktif değerin maliyet olarak dikkate alınabileceği Maliye İdaresince kabul edilen bir husustur.
Nitekim Gelir İdaresi Başkanlığı’nın 2008 yılında verdiği B.07.1.GİB.0.03.29/2973-315-442 sayılı muktezasında;
“…… iktisadi kıymetler için ayrılan amortisman tutarı ancak ilgili olduğu yılda dikkate alınması gerekmekte olup, herhangi bir yıl amortisman ayrılmaması ya da eksik ayrılması halinde amortisman süresinin uzatılmasına ve daha sonradan ayrılan amortisman giderinin ilgili olduğu yıldan başka bir yılda gider olarak dikkate alınmasına, daha açık bir ifade ile herhangi bir yıl amortisman ayrılmaması ya da eksik ayrılması sebebiyle amortisman süresinin son yılında iktisadi kıymetin itfa edilmemiş bakiye değerinin (net defter değerinin) o yıl defaten gider olarak dikkate alınmasına imkan bulunmamaktadır.
Şu kadar ki, VUK’nun 328’inci maddesi gereği, amortismana tabi bir iktisadi kıymetin satılması halinde alınan bedel ile iktisadi kıymetin (amortisman konu edilmiş olması halinde, ayrılan amortisman tutarları düşüldükten sonra kalan net) değeri arasındaki farkın kar ve zarar hesabına geçirileceği tabiidir.”
Görüldüğü gibi, Maliye İdaresi’nin anlayışına göre mükelleflerin her bir sabit kıymet için ilgili yılında, hiç amortisman ayırmama veya eksik amortisman ayırma hakları vardır. Bu şekilde kullanılmayan amortisman hakları izleyen yıllarda kullanılamamakla beraber, amortismandaki bu eksiklik ilgili sabit kıymetin net defter değerinin aynı miktarda yüksek kalmasını sağladığı için, sabit kıymetin satışında maliyet olarak dikkate alınabilmektedir.
◦Danıştay Görüşü:
Danıştay’ın görüşü de yukarıda izah edilen Maliye İdaresi görüşüne paraleldir.
Nitekim, Danıştay 3’üncü Dairesi’nin 7.2.1984 tarih ve E:1984/1879; K:1984/3360 sayılı
kararında;
“…… satışı yapılan minibüs için amortisman ayrılmadığı sabit bulunduğundan alış ve satış bedelleri arasındaki farka ayrılması gereken amortisman miktarının eklenmesinde kanuni uyarlık bulunmadığı,…..”
ifadesi yer almıştır.
Bu ifadeden anlaşıldığı üzere minibüsün sahibi olan mükellef bu minibüs için amortisman ayırma haklarını hiç kullanmamış, dolayısıyla minibüsün net aktif değerinde eksilme olmamıştır.
Nusret KURDOĞLU
SMMM
nkurdoglu@e-kolay.net
AYRILMAMIŞ AMORTİSMAN TUTARININ FİİLEN AYRILMIŞ KABUL EDİLMESİ
Giriş
VUK Mük. 298. maddesini tümüyle değiştiren 5024 sayılı Yasayla, amortismana tabi varlıklar (ATİK) için düzeltmeye esas alınacak tarih olarak “defterlere kayıt tarihi” belirlenmiştir. Bu varlıklar, birer parasal olmayan kıymettir. Her biri, defterlere kaydedildikleri tarihe göre hesaplanacak düzeltme katsayısı ile çarpılarak düzeltmeye tabi tutulacaktır.
Birikmiş amortismanlar da birer parasal olmayan kıymettir ve bunlar da düzeltmeye tabi tutulacaktır.
Ancak, yine 5024 sayılı Yasa ile VUK’na eklenen Geçici 25. maddenin d bendine göre, 2003 yılı bilançosunun düzeltilmesi sırasında birikmiş amortismanlar, düzeltme katsayısı ile değil, bağlı oldukları ATİK’in düzeltilmesi sonucunda değerinde oluşan fark (artış ya da azalış) oranında düzeltilecektir.
Örneğin, ele alınan ATİK’in bilançoda ulaşılan değeri 100 birim, birikmiş amortismanı da 40 birim olsun. Yapılan düzeltme çalışması sonucunda da ATİK değerinin 110 birime çıktığını varsayalım. ATİK’de oluşan artış % 10 olduğuna göre, bu ATİK’in birikmiş amortismanı da % 10 arttırılacak ve 44 birim olacaktır.
Aynı örneği, ATİK değerinin düzeltme sonucunda azaldığını varsayarak kullanalım. Yine ele alınan ATİK’in bilançoda ulaşılan değeri 100 birim, birikmiş amortismanı da 40 birim olsun. Yapılan düzeltme çalışması sonucunda da ATİK değerinin 95 birime düştüğünü varsayalım. ATİK’de oluşan azalış % 5 olduğuna göre, bu ATİK’in birikmiş amortismanı da % 5 azaltılacak ve 38 birim olacaktır.
Buraya kadar irdelenen durum, Tekdüzen Muhasebe Sistemi kurallarına, muhasebenin temel kavramlarına uygun biçimde işlem yapılmış bir işletmede rastlanan ve enflasyon düzeltme işlemleri kolaylıkla yapılabilen durumdur.
Ancak, uygulamada zaman zaman yeniden değerleme yapılmamış, hatta bazı dönemlerde veya tüm dönemlerde amortisman dahi ayrılmamış işletmelere de rastlanıyor. Bu durumda ne yapılacağı konusu da doğallıkla duraksamalar yaratıyor.
Konuya İlişkin Düzenlemeler
5024 sayılı Yasa, ayrılmamış ya da eksik ayrılmış amortismanlar konusunda her hangi bir düzenleme yapmamış, açık bir düzenleme getirmemiştir. Ancak, “VUK Mük. 298/8-h” maddesi ile Maliye Bakanlığı “Enflasyon düzeltmesine ilişkin usul ve esasları belirlemeye” yetkili kılınmıştır.
Maliye Bakanlığı, yukarıda belirtilen düzenleme yetkisini 05.08.2004 tarihinde yayımladığı 9 No.lu VUK Sirküleri (Enflasyon Düzeltmesi Uygulaması – 6) ile kullanmış durumdadır. Sirkülerin 2.16 bölümünde yapılan düzenleme aşağıdaki gibidir;
"2.16. Amortismanların Fiilen Ayrılmış Kabul Edilmesi
Amortismana tabi iktisadi kıymetler için ayrılmış olan birikmiş amortismanlar, parasal olmayan kıymet mahiyetindedir ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır.
Vergi Usul Kanunu’nun Geçici 25 inci maddesinin (d) bendinde birikmiş amortismanların, ait oldukları kıymetin bilanço tarihindeki değerinde düzeltme sonrasında ortaya çıkan artış oranı dikkate alınarak düzeltileceği belirtilmiştir.
Ayrıca, birikmiş amortismanların düzeltmeye esas tutarının tespitinde, Vergi Usul Kanunu’nun 320 inci maddesinin son fıkrasında amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresinin uzatılamayacağı hükmü, herhangi bir sebeple kanuni süresinde amortisman ayrılmayan iktisadi kıymetlere ilişkin amortisman tutarlarının daha sonradan amortisman ayırma süresinin uzatılarak gider olarak kaydedilemeyeceğini, başka bir deyişle bir iktisadi kıymete ilişkin amortisman ayırma işleminin ancak kanuni süresi içinde yapılması gerektiğini ifade etmektedir.
Ancak, enflasyon düzeltmesi esnasında iktisadi kıymetlere ilişkin birikmiş amortismanların kanuni süresinde ayrılması gereken tutardan daha düşük olduğunun tespit edilmesi durumunda, iktisadi kıymetle ilgili kanuni süresinde ayrılmayan amortisman tutarı, fiilen ayrılmış kabul edilecektir."
2003 yılı bilançosunun düzeltilmesine ilişkin olarak yapılan bu düzenleme ile, bir bakıma beyaz sayfanın açılmasının hedeflendiği bellidir. Önceki dönemlerde kural dışı bir davranışla kısmen veya tamamen ayrılmamış olan amortismanlar konusundaki aksaklığın, enflasyon düzeltmesi fırsatı kullanılarak giderilmesi uygun bir düzenlemedir. Bu uygulama, yeniden değerleme işlemleri sırasında ayrılmamış amortismanların ayrılmış kabul edilmesi biçimindeki uygulamaya da paralel bir uygulamadır.
Buna göre, 2003 yılı bilançolarının düzeltilmesi çalışmaları sırasında, birikmiş amortismanların kanuni süresinde ayrılması gereken tutardan daha düşük olduğunun tespit edilmesi durumunda, eksik ayrılan ya da hiç ayrılmayan amortisman tutarı fiilen ayrılmış kabul edilecektir.
Bu durumda bu işlem nasıl kayıtlanacaktır?
Önerilen Kayıtlama Yöntemi
Yeniden değerleme hükümlerinin yürürlükte olduğu dönemlerde, her hangi bir ATİK için önceki dönemlerde eksik amortisman ayrılmış olduğunun belirlenmesi durumunda, eksikliğin tamamlanması için aşağıdaki kaydın yapılması gerekiyordu;
681- ÖNCEKİ DÖNEM GİDEr VE ZARARLARI
681.02- Önc.Dnm. Amortisman Tamamlama Giderleri XXXX
257 – BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR XXXXXX
Yeniden değerleme çalışmaları sırasında amortisman tamamlama işleminde doğan giderin “681- ÖNCEKİ DÖNEM GİDER VE ZARARLARI” hesabına yazılması doğal bir uygulama idi. Çünkü, her ne kadar yeniden değerlemenin yapılacağı dönemde gider kaydı yapılıyorsa da, söz konusu gider, içinde bulunulan döneme değil, önceki dönemlere ait bir giderdi.
Doğallıkla bu kayıttan sonra, döneminde ayrılmayan amortismanların tamamlandığı dönemde matrahtan indirilemeyeceği kuralının da yerine getirilmesi için, Nazım Hesap kullanımı da gerekiyordu.
950- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR
950 01- KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER
950 01 14- Önc. Dnm. Amortisman Tamamlama Giderleri XXXX
951- MATRAHA EKLENECEK UNSURLAR KARŞILIĞI
951 01- KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER KARŞILIĞI XXXX
Bu uygulama ile, hem eksik ayrılan amortismanın tamamlanması (yeniden değerleme kuralları gereğince) sağlanıyor, hem de döneminde ayrılmamış olan amortisman tutarının tamamlandığı dönemde matrahtan indirilmesi önleniyordu.
Ancak, enflasyon düzeltmesi ile ilgili olarak yapılacak amortisman tamamlama işleminde, yeniden değerleme işleminin aksine, “681- ÖNCEKİ DÖNEM GİDER VE ZARARLARI” hesabının kullanılması söz konusu olamamaktadır.
Çünkü;
◦Yapılan işlem, düzeltilmesi gereken 2003 yılı bilançosunu düzeltilmeye hazır hale getirmek içindir.
◦Yapılan işlem, her ne kadar 2004 yılı içerisinde yapılıyor olsa da, aslında 31.12.2003 tarihi itibariyle yapılmaktadır. Bu nedenle “681” hesap kanalıyla 2004 yılı gelir tablosunu etkilememesi gerekmektedir.
◦Yeniden değerleme için yapılan amortisman tamamlama işleminde, amortisman tamamlama gideri yeniden değerleme işleminin yapıldığı yılda oluşmaktaydı. Ancak oluşan bu gider, önceki yıllara ait olduğu için 681 hesaba alınıyordu. Ve kayıtlama, yeniden değerlemenin yapıldığı tarih itibariyle yapılıyordu.
◦2003 yılı bilançosunun düzeltilmesinde ise, amortisman tamamlama gideri aslında yine önceki dönemlere ait bir giderdir, fark kaydı da, uygulamanın gecikmesinin doğurduğu zorunluluk nedeniyle 2004 yılında yapılmaktadır ama, yapılan kayıt 2003 yılı bilançosunu düzeltmeye hazırlamak amacıyla yapılmaktadır. Gerçek kayıt tarihinin 31.12.2003 olması gerekir.
Bu nedenlerle, 2003 yılı bilançosunun düzeltmeye hazır hale getirilmesinde oluşan amortisman tamamlama giderlerinin 681 hesaba alınması olasılığı yoktur.
Amortisman tamamlanması nedeniyle oluşan gider kalemi, eğer gününde ayrılmış olsaydı, önceki dönemler için ya karı azaltacaktı, ya da zararı yükseltecekti. Limit durumlarda karşımıza çıkacak diğer bir olasılıkla da, az olan karı zarara dönüştürecekti.
Yapılan işlemin de, 2003 yılı bilançosunu düzeltmeye hazır hale getirme işlemi olduğu göz önüne alındığında, önceki dönemlerde eksik ayrıldığı hesaplanan amortisman tutarının, 2003 bilançosunda kar varsa, “590” hesaba, zarar varsa bu kez “591” hesaba borç yazılması en doğru çözüm olarak karşımıza çıkmaktadır. Sonuçta enflasyon düzeltmesi yapılırken 570, 580, 590 ya da 591 hesapların tümü, “698- ENFLASYON DÜZELTME HESABI” na aktarılarak sıfırlanacağına göre, beyaz sayfa açma amacına da ulaşılmış olacaktır.
Yapılacak kayıt;
590- DÖNEM NET KARI veya
591- DÖNEM NET ZARARI XXXX
257 veya 268 – BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR ve
278 – BİRİKMİŞ TÜKENME PAYLARI XXXX
Yeniden değerleme çalışmaları sırasında amortisman tamamlama giderinin “681” hesaba alınması, yeniden değerlemenin yapıldığı dönemin matrahını etkilediği için, bunu önlemek amacıyla Nazım Hesaplar’ın da kullanılması gerekiyordu.
Enflasyon düzeltmesi çalışmaları sırasında, 2003 yılı bilançosunu düzeltmeye hazırlarken yapılan bu eksik ayrılan amortismanların tamamlanması işleminde, matrahı etkileyen bir unsur olmadığından bu aşamada Nazım Hesap kullanımına da gerek yoktur.
T.C.
MALİYE BAKANLIĞI
Gelirler Genel Müdürlüğü
VERGİ USUL KANUNU SİRKÜLERİ /9
Konusu
: Enflasyon Düzeltmesi Uygulaması
Tarihi
: 05.08.2004
Sayısı
: VUK-9/2004-7/Enflasyon Düzeltmesi Uygulaması-6
İlgili olduğu maddeler
: Vergi Usul Kanunu Mükerrer Madde 298, Geçici Madde
25, 5024 Sayılı Kanun Geçici Madde 1
1. Giriş
Bakanlığımıza intikal eden olaylardan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun geçici 25 ve mükerrer 298 inci maddelerine göre yapılacak enflasyon düzeltmesine ilişkin olarak aşağıdaki açıklamaların yapılması gerekli görülmüştür.
2. 31/12/2003 Tarihli Bilançonun Düzeltilmesi
2.1. Yabancı Para Cinsinden Hisse Senetleri, İştirakler ve Avansların Durumu
213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (2/a) ve (2/b) bentlerinde parasal olmayan kıymetler ile parasal kıymetler tanımlanmış bulunmaktadır. Mezkur fıkranın (2/a) bendinde parasal olmayan kıymetlerin parasal kıymetler dışındaki kıymetleri ifade ettiği; (2/b) bendinde de parasal kıymetlerin, Türk Lirasının değerindeki değişmeler karşısında nominal değerleri aynı kaldığı halde satın alma güçleri fiyat hareketlerine göre ters yönde değişen kıymetler olduğu ve yabancı paraların da parasal kıymet olarak dikkate alınacağı hükme bağlanmıştır.
28/02/2004 tarih ve 25387 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinin “I-Düzeltme Sırasında Göz Önünde Bulundurulacak Temel İlkeler” başlıklı bölümünde, mükelleflerin yabancı para üzerinden yapmış oldukları işlemlerini Vergi Usul Kanununun mevcut hükümleri doğrultusunda değerlemeye devam edecekleri, bunlar için ayrıca düzeltme yapmayacakları ve bu tebliğ uygulamasında yabancı paralar ile yabancı para cinsinden ifade edilen (alacak ve borç senetleri gibi) kıymetlerin parasal kıymet olarak addedilecekleri ifade edilmiştir.
31/7/2004 tarih ve 25539 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 5228 sayılı Kanunun 60/1/a maddesiyle 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının 4 numaralı bendinin son fıkrası yürürlükten kaldırılmıştır. Yapılan bu düzenlemeye göre hisse senetleri, borsada işlem görsün görmesin düzeltme katsayısı ile çarpılmak suretiyle düzeltilecektir. Ancak, işletmelerin aktifinde bulunan yabancı para cinsinden hisse senetleri, iştirakler ve avansların, Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 nci maddesinin (A) fıkrasının (8) numaralı bendinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden düzeltme tarihindeki döviz kuru ile düzeltilmeleri uygun görülmüştür.
2.2. Kayıtlarda İz Bedeliyle Takip Edilen Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerin Enflasyon
Düzeltmesine Tabi Olup Olmadığı
Faydalı ömürlerini (amortisman süresini) tamamlamış, ancak işletme kayıtlarında iz bedeliyle takip edilmeye devam edilen amortismana tabi iktisadi kıymetleri (vergi matrahı üzerinde herhangi bir etkisi olmaması nedeniyle) 5024 sayılı Kanun ile getirilen enflasyon düzeltmesi hükümlerine tabi tutup tutmamakta mükelleflerin serbest bırakılması Bakanlığımızca uygun bulunmuştur.
2.3. Kamu İktisadi Teşebbüsleri ile İmtiyazlı İşletmelerin Enflasyon Düzeltmesi Yapıp
Yapmayacağı
Bilindiği üzere, enflasyon düzeltmesi yapabilmenin şartlarından biri gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olmak, diğeri de bilanço esasına göre defter tutmaktır. Bu iki şartın birlikte gerçekleşmesi durumunda mükellefler açısından enflasyon düzeltmesi yapmak bir zorunluluk olup, uygulama açısından mükelleflerin herhangi bir seçimlik hakları bulunmamaktadır. Bu nedenle İktisadi Devlet Teşekkülleri ve Kamu İktisadi Kuruluşları ile bunların bünyesindeki işletmeler ve imtiyazlı işletmelerin, bilanço esasına göre defter tutuyor olmaları ve kurumlar vergisi yönünden mükellefiyetlerinin bulunuyor olması durumunda enflasyon düzeltmesi yapmaları zorunludur.
2.4. Stokların Düzeltilmesinde Esas Alınması Gereken Ölçüt
Vergi Usul Kanununun değerleme ölçütlerine göre stoklar, maliyet bedeli ile değerlenmekte olup 31/12/2003 tarihi itibariyle maliyet bedelleri üzerinden defterlere kayıt tarihlerine göre bulunan düzeltmeye esas tutar ile düzeltme katsayısının çarpılması suretiyle enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır.
İşletmeler, çeşit ve miktar itibariyle önemli tutarlara ulaşan stoklarına ilişkin olarak, düzeltme işleminde gerçek yöntemi uygulayabilecekleri gibi 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde gösterilen toplulaştırılmış yöntemlerden herhangi birini de tercih edebileceklerdir.
Stokların düzeltilmesinde gerçek yöntemi kullanan mükellefler mümkün olduğunca inebildikleri kadar alt ayrıma giderek düzeltme işlemini gerçekleştireceklerdir. Toplulaştırılmış yöntemleri seçenler ise mümkün olduğunca inebildikleri her bir alt ayrım itibariyle diledikleri toplulaştırılmış yöntemi kullanmakta serbesttirler.
2.5. Stokların Düzeltilmesinde Farklı Yöntemler Kullanılması
Enflasyon düzeltmesinde mükellefler toplulaştırılmış yöntemleri tercih ediyorlarsa Maliye Bakanlığınca belirlenen düzeltme katsayıları yerine, toplulaştırılmış yöntemler kullanarak stokların düzeltmesini gerçekleştireceklerdir.
Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesiyle Maliye Bakanlığına mükellef ya da meslek grupları ya da aktif toplamları veya ciroları itibariyle bazı mükellefler için toplulaştırılmış yöntemleri uygulatma yetkisi verilmiştir. 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile de mezkur maddenin (A) fıkrasının (5) ve (8) numaralı bentlerinin verdiği yetkiye istinaden Bakanlığımızca iki tür toplulaştırılmış yöntem belirlenmiştir:
1. Basit ortalama yöntemi
2. Stok devir hızı yöntemi
Mükellefler belirtilen bu yöntemlerden herhangi birini seçebileceklerdir.
Toplulaştırılmış yöntemler kullanılarak düzeltilebilecek parasal olmayan kıymetler, stoklarla sınırlıdır. Mükellefler stokların düzeltmeye esas tutarlarını, düzeltmede esas alınacak tarihlere bağlı kalmaksızın, dönem ortalama düzeltme katsayısı ile veya stok devir hızına göre bulunan düzeltme katsayısı ile çarpmak suretiyle düzeltme işlemini gerçekleştireceklerdir.
Yukarıda sayılan toplulaştırılmış yöntemleri uygulamak istemeyenler, uyguladıkları stok değerleme yöntemlerine göre tespit ettikleri düzeltmeye esas tutara, düzeltme katsayılarını uygulamak suretiyle enflasyon düzeltmesi yapacaklardır.
Toplulaştırılmış yöntemlerden “Stok Devir Hızı Yöntemi”ni seçen mükelleflerin bu yöntemi sağlıklı olarak uygulayabilmeleri için stok devir hızlarının yüksek olması ve stok devir hızlarını doğru olarak tespit etmeleri gerekmektedir. Buna rağmen düzeltme sonrasında bulunan rakamın iktisadi ve teknik icaplara uygun olmayacak şekilde orantısız çıkması durumunda, (toplulaştırılmış yöntem kullanılmak isteniyor ise) basit ortalama yönteminin tercih edilmesi uygun olacaktır.
2.6. Devir, Bölünme ve Birleşme Yoluyla İktisap Edilen Kıymetlerin Düzeltmeye Esas Tarihleri
31/12/2003 tarihinden öncesine rastlayan (Kurumlar Vergisi Kanununun 37 ve 38 inci maddeleri ile Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen ve mukayyet değerleriyle yapılan) devir işlemleri nedeniyle işletme aktifinde yer alan iktisadi kıymetlerin düzeltmeye esas tarihi olarak devir tarihi değil söz konusu kıymetlerin devir yoluyla ortadan kalkan işletmenin envanterine alındığı; birleşmede ise birleşilen kurumun kayıtlarına intikal ettiği tarih düzeltmeye esas tarih olarak dikkate alınacaktır.
2.7. Giriş Tarihi Belli Olmayan İktisadi Kıymetlerde Düzeltmeye Esas Alınacak Tarih
Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesi ile 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde düzeltme işleminde esas alınacak tarihler belirtilmiştir.
Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (8) numaralı bendinin © alt bendinin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden, kayıtlara giriş tarihi ay olarak belli edilemeyen parasal olmayan iktisadi kıymetler için ilgili kıymetin işletme bünyesine girdiği yılın ilk ayının, kayıtlara giriş tarihi yıl olarak belli edilemeyen iktisadi kıymetler için ise işletmenin hayata geçtiği yılın ilk ayının (işletmenin 1970 yılından önceki bir tarihte kurulmuş olması halinde 1970 yılının Ocak ayı) düzeltmeye esas tarih olarak dikkate alınması uygun bulunmuştur.
Kayıtlara giriş tarihi ay olarak belli edilemeyen iktisadi kıymetler, 31/12/2003 tarihinden önce meydana gelen (Kurumlar Vergisi Kanununun 37 ve 38 inci maddeleri ile Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen ve mukayyet değerleriyle yapılan) devir işlemlerinden geliyor ise enflasyon düzeltmesine tabi bu nev’i kıymetler için düzeltmeye esas tarih olarak devir tarihi dikkate alınabilecektir.
2.8. Düzeltme Katsayısının Birden Küçük Çıkması
Bilindiği üzere Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinde fiyat endeksi (TEFE), Devlet İstatistik Enstitüsünce Türkiye geneli için hesaplanan ve ilan edilen Toptan Eşya Fiyatları Genel Endeksi olarak tanımlanmış, 1970-2003 döneminde ilan edilen Toptan Eşya Fiyat Endeksleri aylar itibariyle 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ekinde yer alan (6) sayılı listede yayımlanmıştır.
Aynı tebliğde düzeltme katsayılarının da aşağıdaki formüle göre bulunacağı belirtilmiştir.
Düzeltme Katsayısı = Mali Tablonun Ait Olduğu Aya İlişkin Fiyat Endeksi
Düzeltmeye Esas Alınan Tarihi İçeren Aya İlişkin Fiyat Endeksi
Buna göre aylar itibariyle TEFE’de oluşan farklılıklar nedeniyle düzeltme katsayısının birden küçük çıkması hali, ilgili kıymetlerin düzeltme sonrası değerinde düşüklüğe sebep olmakla birlikte bu durum, yukarıdaki formüle göre bulunan değerin düzeltme katsayısı olarak dikkate alınmasına engel teşkil etmemektedir.
2.9. Finansal Kiralamaya Konu İktisadi Kıymetlerin Düzeltilmesi
Vergi Usul Kanununa 4842 sayılı Kanunun 25 inci maddesiyle eklenen mükerrer 290 ıncı maddenin yürürlüğe girmesine kadar, yeniden değerleme ve amortisman ayrılması, finansal kiralama şirketi bünyesinde yapılmaktaydı. Ancak, bu değişikle birlikte amortismanın kiracı tarafından ayrılacağı hükmü getirildiğinden, mükerrer 290 ıncı maddenin yürürlüğe girdiği 1/7/2003 tarihinden sonra düzenlenen sözleşmelere istinaden kiralanan iktisadi kıymetler, kiracı tarafından amortismana tabi tutulacaktır.
Bu açıklamalar çerçevesinde finansal kiralama şirketlerinin kiraya verdikleri iktisadi kıymetlerden; 1/7/2003 tarihinden önce düzenlenen sözleşmelere istinaden kiralananların finansal kiralama şirketi; bu tarihten sonra düzenlenen sözleşmelere istinaden kiralanan iktisadi kıymetlerin de kiracılar tarafından enflasyon düzeltmesine tabi tutulması gerekmektedir.
2.10. Reel Olmayan Finansman Maliyetleri
2.10.1. Reel Olmayan Finansman Maliyetlerinin Tevsiki
Firmaların yapmış oldukları borçlanmalarda katlanmış oldukları finansman giderlerinin tümü enflasyon düzeltmesi uygulamasında gider olarak kabul edilmemektedir. Bunun nedeni ise katlanılan finansman giderlerinin içerisinde ilgili dönemdeki enflasyon kadar, borç tutarına ait değer kaybının da bulunmasıdır. Yani alınan borcun geri ödenmesinde enflasyon nedeniyle uğranılacak kayıp tutarı da faiz içerisinde yer aldığından, ödenen faiz içerisindeki anaparaya ait enflasyon kaybının ayrıştırılmasından sonra kalan kısmın gerçek finansman gideri olarak kabul edilmesi gerekmektedir.
Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin © bendinde; maddi duran varlıklar, mali duran varlıklar ve özel tükenmeye tabi varlıklar ile stokların maliyet veya alış bedelleri içinde yer alan reel olmayan finansman maliyetlerinin nasıl ayrıştırılacağı gösterilmiş bulunmaktadır. Bentte geçen “reel olmayan finansman maliyetlerinin tevsik edilememesi”nden kastedilen husus ise bir kredinin birden fazla iktisadi kıymet için kullanılması durumunda, ilgili kıymetin maliyetine veya alış bedeline intikal eden kısmının tespit edilememesi, kredinin ne kadarının hangi dönemde kullanıldığının bulunamaması ve benzer durumların vukuu bulması halidir.
Belli bir borca ilişkin finansman giderinin bire bir ve doğrudan ilgili iktisadi kıymetin maliyetine dahil edilerek aktifleştirildiği durumlarda reel olmayan finansman giderlerinin tevsik edilebildiğinin kabulü gerekir. Aksine, çok farklı kaynaklardan doğan finansman giderlerinin bir havuzda toplanarak ilgili kıymetlere dağıtılması şeklinde yapılan aktifleştirmelerde ise reel olmayan finansman maliyetinin tevsik edilemediği kabul edilecektir.
Diğer taraftan, reel olmayan finansman maliyetinin tevsikine ilişkin kayıt ve belgelerin açık ve kesin bilgiler içermesi gerektiği de tabiidir.
2.10.2. Kredilerle İlgili Bazı Giderlerde Reel Olmayan Finansman Maliyeti Hesaplanması
Kredilerle ilgili (vergi ve harçlar gibi) bazı finansman giderleri, kullanılan yabancı kaynağın kullanım süresine bağlı olarak oluşmadığından enflasyon unsuru içermemektedir. Finansman gider kısıtlaması uygulamasında da bu tür giderler kısıtlama dışı bırakılmıştır. Enflasyon düzeltmesi uygulamasında da bu giderler reel olarak kabul edilecek, bunlar için ayrıca reel olmayan finansman maliyeti ayrıştırması yapılmayacaktır.
2.10.3. Bir Hesap Dönemini Aşan Yabancı Para Cinsinden Borçlanmalarda Reel Olmayan Finansman Maliyetinin Hesaplanması
Birden fazla hesap dönemine yayılan ve finansman gideri her hesap döneminde maliyete atılan yabancı para üzerinden borçlanmalarda, reel olmayan finansman maliyetinin hesaplanması, her hesap dönemi itibariyle ayrı ayrı borç tutarının borcun alındığı tarihteki Türk Lirası karşılıklarına borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranının uygulanması suretiyle hesaplanacaktır.
2.11. Serbest Bölgelerde Enflasyon Düzeltmesi
3218 sayılı Kanunla düzenlenen serbest bölgelerde (5084 sayılı Kanunla yapılan değişiklik öncesinde) yer alan işletmeler her türlü vergi, resim ve harçtan muaf tutulmuşlardı. 5084 sayılı Kanun ile serbest bölgede bulunan tam ve dar mükelleflerin, serbest bölgelerdeki gelir veya kurumlar vergisi muafiyetleri sona erdirildiğinden, 6/2/2004 tarihi itibariyle mükellefiyet tesis ettirmeleri gerekmektedir.
Diğer taraftan, geçiş dönemi ile ilgili olarak 5084 sayılı Kanun ile 3218 sayılı Kanuna geçici 3 üncü madde eklenmiş olup, geçici 3 üncü madde kapsamından yararlanan işletmeler söz konusu maddede yazılı süreler itibariyle gelir veya kurumlar vergisinden muaf olacaklardır.
Buna göre, 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesi kapsamında olan işletmeler, maddede yazılı sürelerin sonuna kadar enflasyon düzeltmesi yapmayacaklardır. 6/2/2004 tarihinden itibaren serbest bölgelerde faaliyete başlayacak mükellefler ise faaliyete başlayacakları dönemden itibaren enflasyon düzeltmesi hükümlerine göre düzeltme yapmak zorundadırlar.
2.12. Yıllara Sari İnşaat ve Onarma İşlerinde Enflasyon Düzeltmesi
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 42 nci maddesinde birden fazla takvim yılına sirayet eden yıllara sari inşaat ve onarma işleri hususunda “Birden fazla takvim yılına sirayet eden inşaat (dekapaj işleri de inşaat işi sayılır) ve onarma işlerinde kar veya zarar işin bittiği yıl kati olarak tespit edilir ve tamamı o yılın geliri sayılarak, mezkur yıl beyannamesinde gösterilir. Mükellefler bu madde kapsamına giren hallerde her inşaat ve onarım işinin hasılat ve giderlerinin ayrı bir defterde veya tutmakta oldukları defterlerin ayrı sayfalarında göstermeye ve düzenleyecekleri beyannameleri işlerin ikmal edildiği takvim yılını takip eden yılın Mart ayı sonuna kadar vermeye mecburdurlar.” denilmektedir.
Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinde de yıllara sari inşaat ve onarma işlerine ait maliyet ve hakedişlere ilişkin düzeltmelerin Enflasyon Düzeltme Hesabı yerine Yıllara Sari İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabına kaydedileceği ve bu hesabın işin bitiminde kar/zarar hesabına intikal ettirileceği belirtilmiştir. Mezkur kanunun geçici 25 inci maddesi uyarınca mükellefler, yıllara sari inşaat ve onarma işlerine ait maliyet ve istihkak tutarları ile ilgili olarak 31/12/2003 tarihli bilançolarını enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklardır. Bu düzeltme, 31/12/2003 tarihi itibari ile hakediş raporlarından istihkak bedellerinin alındığı tarihlerin tespit edilmesi ve bunlara ilişkin düzeltmenin bu tarihler esas alınarak yapılmasını gerektirmektedir.
Düzeltme sonucu oluşan düzeltme farkları, işin bitiminde (31/12/2003 tarihinden önce başlayan işlerde) kar/zarar tutarının tespitinde dikkate alınmayacaktır. Bir başka ifade ile 31/12/2003 tarihine kadar geçen süreye isabet eden kazanç düzeltme öncesi hükümlere, sonraki dönemlere isabet eden kazanç ise düzeltilmiş değerlere göre tespit edilecek ve bunların toplanması suretiyle oluşan kazanç tutarı beyan edilecektir.
2.13. Yapılmakta Olan Yatırımlarda Enflasyon Düzeltmesi
31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan (yapımı süren ve tamamlandığında ilgili maddi duran varlık hesabına aktarılacak olan, her türlü madde ve malzeme ile işçilik ve genel giderlerle ilgili harcamaların yapıldığı) yatırımlara ilişkin tutarların düzeltilmesi; söz konusu yatırımlara ait geçmiş her ay sonu itibariyle kesinleşmiş harcama tutarlarının (reel olmayan finansman maliyeti var ise düşülmesi şartıyla) o ayın düzeltmeye esas tarih olarak dikkate alınması yoluyla bulunacak düzeltme katsayısı ile çarpılması ve bulunan bu tutarların toplanması suretiyle yapılacaktır.
2.14. Fiyatı Devletçe Belirlenen Mallara İlişkin Enflasyon Düzeltmesi
Kamu kurum ve kuruluşlarınca bazı malların piyasa fiyatlarının belirlendiği durumlarda, stokta bulunan ürünlerin fiyatında ilgili firmalar tarafından bir değişiklik yapılmaması (yani ilgili kamu kurum ve kuruluşu tarafından belirlenen yeni fiyatın, stokta yer alan emtiaya yansıtılmaması) veya paralel biçimde bir değişiklik yapılması söz konusu olabilmektedir. Bu gibi durumlarda da 5024 sayılı Kanunla vergi sistemimize getirilen enflasyon düzeltmesi uygulamasının bir gereği olarak Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesi yapılması gerekmektedir.
2.15. Enflasyon Düzeltmesi Yapmak Durumunda Olmayanlarca Verilen veya Alınan Avanslar
Bilindiği üzere avanslar esas itibariyle parasal bir mahiyet taşımakla birlikte, ilgili olduğu kıymete bağlı olarak parasal olmayan kıymet de olabilmekte, parasal olmayan bir mahiyet taşıması durumunda da düzeltmeye tabi tutulmaları gerekmektedir.
Benzer şekilde enflasyon düzeltmesi yapmak durumunda olmayanlarca (Genel ve katma bütçeli kuruluşlar gibi) verilen veya alınan avanslar da parasal olmayan kıymet mahiyeti taşımaları durumunda, Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır.
2.16. Amortismanların Fiilen Ayrılmış Kabul Edilmesi
Amortismana tabi iktisadi kıymetler için ayrılmış olan birikmiş amortismanlar, parasal olmayan kıymet mahiyetindedir ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır.
Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin (d) bendinde birikmiş amortismanların, ait oldukları kıymetin bilanço tarihindeki değerinde düzeltme sonrasında ortaya çıkan artış oranı dikkate alınarak düzeltileceği belirtilmiştir.
Ayrıca, birikmiş amortismanların düzeltmeye esas tutarının tespitinde, Vergi Usul Kanununun 320 inci maddesinin son fıkrasında amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresinin uzatılamayacağı hükmü, herhangi bir sebeple kanuni süresinde amortisman ayrılmayan iktisadi kıymetlere ilişkin amortisman tutarlarının daha sonradan amortisman ayırma süresinin uzatılarak gider olarak kaydedilemeyeceğini, başka bir deyişle bir iktisadi kıymete ilişkin amortisman ayırma işleminin ancak kanuni süresi içinde yapılması gerektiğini ifade etmektedir.
Ancak, enflasyon düzeltmesi esnasında iktisadi kıymetlere ilişkin birikmiş amortismanların kanuni süresinde ayrılması gereken tutardan daha düşük olduğunun tespit edilmesi durumunda, iktisadi kıymetle ilgili kanuni süresinde ayrılmayan amortisman tutarı, fiilen ayrılmış kabul edilecektir.
2.17. 1/1/2004 Tarihinden sonra İşi Bırakma, Tasfiye, Devir, Birleşme, Nev’i Değiştirme
Hallerinde 31/12/2003 Bilançosunun Düzeltilmesi
Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinde 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan parasal olmayan kıymetlerin düzeltilmesine ilişkin esaslar gösterilmiş bulunmaktadır. Süreklilik arz eden ve düzeltme işlemine ilişkin ana esaslar ise mükerrer 298 inci maddede yer almakta olup, 1/1/2004 tarihinden itibaren hüküm ifade etmektedir. Buna göre, mükellefler 1/1/2004 tarihinden sonraki dönemlere ait düzeltme işlemlerini enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş 31/12/2003 tarihli bilançoda yer alan düzeltilmiş değerler üzerinden yapacaklardır.
31/12/2003 tarihinden önce tasfiye kararı alınarak bu tarihten önce tasfiyenin sonuçlandırıldığı durumlarda, 31/12/2003 tarihli bilançonun düzeltilmesi söz konusu olmayacaktır. Ancak, tasfiyenin 31/12/2003 tarihinden sonra sonuçlanması halinde, 31/12/2003 tarihli bilanço da düzeltilecek ve hesapların kesinleşmesinden itibaren on beş gün içinde şirketin bağlı olduğu vergi dairesine tasfiye beyannamesinin verilmesi gerekecektir.
1/1/2004 tarihinden sonra işin bırakılması halinde, yeni hesap dönemine ilişkin olarak ortaya çıkan ve kıst dönem için beyanname verilmesini gerektiren bir durumun oluşması nedeniyle 31/12/2003 tarihli bilançonun enflasyon düzeltmesine tabi tutulması gerekmektedir.
1/1/2004 tarihinden sonra Kurumlar Vergisi Kanunu hükümleri çerçevesinde gerçekleşen devir ve birleşme hallerinde, devir veya birleşmenin bünyesinde gerçekleştiği kurum, ortadan kalkan şirketin 31/12/2003 tarihli bilançosunu enflasyon düzeltmesine tabi tutacaktır.
1/1/2004 tarihinden sonra gerçekleşen nev’i değişikliği hallerinde, nev’i değişikliği nedeniyle tüzel kişiliği sona eren kurum, 31/12/2003 tarihli bilançosunu düzeltecek ve değişikliğin Ticaret Sicil Gazetesinde ilan edildiği tarihten itibaren 15 gün içinde (nev’i değişikliği tarihine kadar olan) beyannamesini bağlı olduğu vergi dairesine verecektir.
2.18. İştiraklerden Bedelsiz Olarak Alınan Hisse Senetleri
Çeşitli sebeplerle iştiraklerden bedelsiz olarak alınan ve itibari değerle değerlenen hisse senetleri, bunlar için daha önceden aktif ve pasifte açılmış hesapların kapatılması ve alış bedeli ile değerlenen hisse senedi miktarının bedelsiz alınan kadar artırılıp, alış bedeli yeniden bulunan miktara bölünmek suretiyle düzeltmeye esas tutar bulunacak ve düzeltmeye esas tarih olarak da orijinal hisse senetlerinin iktisap tarihi esas alınacaktır.
2.19. Geçmiş Dönemden Gelen Kar ve Zararların Düzeltilmesi
Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesinin (g) bendinde, 31/12/2003 tarihli bilançonun düzeltilmiş aktif toplamından düzeltilmiş sermaye, düzeltilmiş hisse senetleri ihraç primleri ve düzeltilmiş hisse senedi iptal karları ile borç toplamının çıkarılması sonucu bulunan farkın, geçmiş yıllar kar/zararı hesabında gösterileceği hükmüne yer verilmiştir.
328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde de açıklandığı üzere, kar yedekleri ve yasal yedekler parasal olmayan kalem olarak ayrıca düzeltilecek, düzeltilmiş geçmiş yıl kar veya zararı bulunurken de kayıtlarda yer alan geçmiş yıllardan gelen kar veya zararlar, düzeltme esnasında sıfırlanacaktır. 31/12/2003 tarihli düzeltilmiş bilançoda dönem net karı/zararı gösterilmeyecek, geçmiş yıl kar veya zararı, düzeltilmiş bilanço denkliğini sağlayacak şekilde öz kaynaklar içinde yer alacaktır.
3. 30/6/2004 Tarihli Bilançonun Düzeltilmesi
3.1. Ortalama Ticari Kredi Faiz Haddi
Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesine göre 30/6/2004 tarihli bilançolar üzerinde yapılacak düzeltme işleminde mükellefler, reel olmayan finansman maliyetlerini “Toplam Finansman Maliyeti”ni esas alarak hesaplamaları durumunda dönem ortalama ticari kredi faiz oranı olarak, 2004 yılının Ocak ayı için %34,57 oranını esas alacaklardır.
4. Ortak Hususlar
4.1. Özel Hesap Dönemine Sahip Olanlar
Vergi Usul Kanununun 174 üncü maddesinde, kendisine özel hesap dönemi tayin edilenlerin ticari ve zirai kazançlarının, hesap dönemlerinin kapandığı takvim yılının kazancı olduğu belirtilmiştir. Diğer taraftan 5024 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununa eklenen geçici 25 inci maddenin (k) bendine göre, kendisine özel hesap dönemi tayin edilen mükelleflerde;
· 31/12/2003 tarihli bilanço, 2004 yılı içinde biten hesap dönemi sonundaki bilançoyu,
· 2003 yılı hesap dönemi, 2004 yılı içinde biten hesap dönemini,
· 1/1/2004 tarihi 2004 yılı içinde başlayan hesap döneminin başındaki tarihi
ifade etmektedir. Bu nedenle kendisine özel hesap dönemi tayin edilmiş mükelleflerin, bu sirkülerle yapılan açıklamaları, anılan tarihleri göz önünde bulundurarak değerlendirmeleri gerekmektedir.
4.2. Enflasyon Düzeltme İşleminin Yapılmamasının Müeyyidesi
Vergi Usul Kanununun enflasyon düzeltmesine ilişkin hükümleri esas itibariyle değerleme hükümleridir. Bu nedenle, enflasyon düzeltmesi yapmak zorunda olan mükelleflerin düzeltme işlemini yapmamaları, değerleme işleminin usulüne göre yapılmaması hükmünde olup cezai müeyyide de aynı yönde uygulanacaktır.
Ayrıca, 5/5/2004 tarih ve 25453 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan ve enflasyon düzeltmesine ilişkin olarak 5024 sayılı Kanunla Vergi Usul Kanununda yapılan değişikliklere paralel olarak Tekdüzen Hesap Planında yapılan düzenlemelerin yer aldığı 12 sıra nolu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği ile belirlenen muhasebe usul ve esaslarına uyulmaması durumunda, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun ilgili hükümleri uyarınca gerekli cezai işlemlerin uygulanacağı da tabiidir.
Duyurulur.
Kemal UNAKITAN
MALİYE BAKANI
Kanun Ad VERGİ USUL KANUNU
Madde No 328
Kapsam
(2365 sayılı Kanunun 56'ncı maddesiyle değişen fıkra) Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydederler.
Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan meblağdır.
Devir ve trampa satış hükmündedir.
(2365 sayılı Kanunun 56'ncı maddesiyle değişen fıkra) şu kadar ki, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden kar, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan karlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu karlar o yılın matrahına eklenir.
Yukarıdaki esaslar dahilinde yeni değerlerin iktisabında kullanılan kar, yeni değerler üzerinden bu kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur.
ZAMANINDA AYRILMAYAN AMORTİSMANLARIN SONRAKİ YILLIRDA AYRILARAK GİDER YAZILMASI OLANAKSIZDIR. ANCAK SATIŞI ESNASINDA AYIRLMAYAN AMORTİSMANLAR NEDEYLE ÇIKAN FARK KAR/ZARAR HESABINA AKTIRLAMSI GEREKİR.
AMORTİSMANA TABİ İKTİSADI KIYMETLERDE ayırlmayan yıllardan dolayı, amortismana tabi iktisadi kıymetin satışı esnasında ayrılmış gibi kabul edilerek matrah farkı bulunması yanlıştır. Yasal mevzuatta bu yöndedir. Durum bir örnekle açıklamak gerekirse,
yıl kar tutarı
2005 100,00
2006 250,00
2007 300,00
2008 400,00
2009 350,00
2005 yılında alınan 100,00 tl değerinde kamyon için ayrılacak %20 amortismanın dağılım
yıllar kasa değeri amortisman tutarı kalan değeri
2005 100,00 20,00 80,00
2006 80,00 80,00 2006 yılında ayrılmamıştır.
2007 80,00 20,00 60,00
2008 60,00 20,00 40,00
2009 40,00 20,00 20,00
TOPLAM 80,00
2006 yılında araç için amortisman ayrılmış olsaydı 2006 yılı karı 250,00 tl değil 250-20=230,00 tl olacaktı.
araç 2009 yılı sonunda 70,00 TL satılmış olsun
100,01 KASA 70,00
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMAN 80,00
254,01 TAŞITLAR 100,00
679,00 DİĞ. OLG. DIŞ GELİRLER 50,00
2006 YILINDA AMORTİSMAN AYRILSAYDI
100,01 KASA 70,00
257 BİRİKMİŞ AMORTİSMAN 100,00
254,01 TAŞITLAR 100,00
679,00 DİĞ. OLG. DIŞ GELİRLER 70,00
KAYITLAR KARŞILAŞTIRILDIĞINDA KARLAR ARASINDAKİ FARK 70,00-50,00=20,00 TL DİR.
2006 yılında araç için amortisman ayrılmış olsaydı 2006 yılı karı 250,00 tl değil 250-20=230,00 tl olacaktı.
KARLAR ARASINDAKİ FARK OLAN 20,00 TL. 2006 YILI KAZANCINA EKLENEREK VERGİLENDİRİLMİŞTİR.
2006 YILINDA KAR = 20,00 TL FAZLA
2009 YILINDA KAR = 20,00 TL NOKSAN
MATRAH FARKI = 0,00
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Usul Müdürlüğü
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/313/12238 08.06.2007*4538
Konu : Herhangi bir nedenle ayrılamayan amortismanların sonraki dönemlerde ayrılmasının mümkün olup olmadığı hk.
.......................................................
İlgi: 30/01/2007 tarih ve REF:SO.MEÇ.316 sayılı dilekçeniz.
İlgi dilekçeniz üzerine Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığından alınan 22/05/2007 tarih ve B.07.1.GİB.0.03.29/2945-267-146/46157 sayılı yazıda;
"...
Bu defa ilgi ©'deki yazınız ekinde alınan sözkonusu şirketin 30/01/2007 tarih ve REF:SO.MEÇ.316 sayılı dilekçesinden, ihale sonucu bir bütün olarak satın alınan bahsi geçen otele ait iktisadi kıymetlerin bedellerinin her bir kıymet bazında bilinememesi nedeniyle (aktife alındığı 2005 yılında) amortisman ayrılamadığı, sonraki dönemlerde usulüne uygun amortisman ayırabilmek için takdir komisyonuna başvurulduğu, takdir komisyonu kararı sonucunda otele ait her bir iktisadi kıymetin amortismana konu bedelinin belirlenmesinden sonra amortisman ayrılacağı, ancak 2005 yılında ayrılamayan amortismanın sonraki dönemlerde ayrılıp ayrılamayacağı hususunda tereddüte düşüldüğü belirtilerek konu hakkında Başkanlığımız görüşünün istenildiği anlaşılmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 315'inci maddesinde, mükelleflerin amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığının tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa edecekleri ve ilan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürlerinin dikkate alınacağı hüküm altına alınmıştır.
Anılan Kanunun 320'nci maddesinde, amortisman süresinin kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlayacağı, bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamının mükellefçe uygulanan nispete bölüneceği, her yılın amortismanının ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabileceği ile amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresinin uzatılamayacağı hükme bağlanmıştır.
Yukarıda yapılan açıklamalara göre, anılan şirketin, özelleştirme sonucu satın aldığı Hilton Oteli binasının mütemmim cüzüleri, yer üstü düzenleri ve demirbaşları ile birlikte iktisadi kıymetlerinin amortisman süresi, iktisadi kıymetlerin aktife alındığı 2005 yılında başladığından, 2005 yılında herhangi bir nedenle ayrılamayan amortismanların sonraki dönemlerde ayrılması mümkün bulunmamaktadır." denilmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
Başkan a.
Grup Müdür V.
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı
Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
Usul Müdürlüğü
Sayı : B.07.1.GİB.4.34.19.02/VUK-1/269.madde- 12/07/2006*5389
Konu : Amortisman ayırma süresi hk
...........................................
İlgi: a)-22/05/2006 tarih ve 2588 sayılı dilekçeniz.
b)-08/06/2006 tarih ve VUK-1/12238-4312 sayılı yazımız.
c)-................. Müdürlüğüne verilen 15/06/2006 tarih ve 2651 sayılı
dilekçeniz.
İlgi (a) dilekçenizde belirtilen hususlara ilgi (b) yazımızla cevap verilmiştir.
Bu kez, .................Vergi Dairesi Müdürlüğüne verilen ilgi (c ) dilekçenizden; özelleştirme idaresince yapılan ihale sonucu iktisap edilen iktisadi kıymetlerle ilgi olarak amortisman süresinin başlangıcı konusunda tereddüt oluştuğundan konu hakkında görüş talep ettiğiniz anlaşılmaktadır.
Bilindiği üzere; 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 320'nci maddesinde; " Amortisman süresi, kıymetlerin aktife girdiği yıldan başlar. Bu sürenin yıl olarak hesaplanması için (1) rakamı mükellefçe uygulanan nispete bölünür.
Faaliyetleri kısmen veya tamamen binek otomobillerinin kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olanların bu amaçla kullandıkları binek otomobilleri hariç olmak üzere, işletmelere ait binek otomobillerinin aktife girdiği hesap dönemi için ay kesri tam ay sayılmak suretiyle kalan ay süresi kadar amortisman ayrılır. Amortisman ayrılmayan süreye isabet eden bakiye değer, itfa süresinin son yılında tamamen yok edilir.
Her yılın amortismanı ancak o yıla ait değerlemede nazara alınabilir.
Amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresi uzatılamaz." hükmü yer almaktadır.
Buna göre; amortisman süresi iktisadi kıymetin aktife girdiği yıldan başlayacağından, özelleştirme idaresince yapılan ihale sonucu iktisap edilen iktisadi kıymetlerin amortismanın bu kıymetlerin aktife kaydedildiği, diğer bir anlatımla iktisadi kıymetlerin iktisap edilerek defter kayıtlarına geçirildiği, değerleme gününde envantere dahil olduğu ve kullanılmaya hazır halde bulunduğu yılda ayrılması gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
......................
Grup Müdür V.
]]>
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
MÜKELLEF HİZMETLERİ GRUP MÜDÜRLÜĞÜ
Sayı : B.07.1.GİB.4.99.16.01.0-VUK-315-30 20/05/2011 - ………
Konu : Mükellefin ……………….. ………… internet sitesinin tabi olacağı faydalı ömür ve amortisman oranı
İlgi : …………………. tarihli dilekçeniz
İlgide kayıtlı dilekçeniz ile ……………… ………………………… ………….. …….………………..’nin diğer ülkelerde bulunan şirketleri için kullanmış olduğu internet sitesinin ……………………………………….. ………………………. ……………………………………………… ………….. şirketi tarafından Türkiye’ye uyarlandığı ve neticesinde …………… ………………………….. ……….’nin mülkiyetinde olacak "www…………………….com" isimli internet sitesinin hazırlanmış olduğu, bununla birlikte söz konusu web tasarımına ilişkin faturanın …………..…… mukimi şirket tarafından firmanız adına düzenlenmiş olduğu belirtilerek;
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununda internet sitesinin gayrimaddi hak tanımında yer almadığı ve 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun amortisman hükümlerine ilişkin tebliğlerinde internet sitesinin faydalı ömrü ve amortisman oranına ilişkin herhangi bir oran belirtilmediğinden bahisle hazırlanan bu internet sitesinin faydalı ömrü ve amortisman oranı hakkında Başkanlığımızdan görüş talep edilmektedir.
1. Amortismana mı tabi tutulacak gider mi olacak?
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 313’üncü maddesinde, işletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin alet, edavat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesinin amortisman mevzuunu teşkil edeceği belirtilmiştir.
Aynı kanunun 5024 Sayılı Kanun’la değişen 315’inci maddesinde, mükelleflerin amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığı’nın tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa edecekleri ve ilan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürlerinin dikkate alınacağı hükme bağlanmıştır.
Bahsi geçen maddenin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden, amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak "Faydalı Ömür ve Amortisman Oranları" tespit edilmiş ve bu oranlar 339, 365, 389 ve 399 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu genel tebliğleri ile değişik 333 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki liste ile açıklanmıştır.
İşletmelere ait web sitelerinin tanıtım amaçlı veya ticari amaçlı olarak kullanılması mümkün olup web sitesinin tasarımına ilişkin harcamaların; eğer web sitesi işletme bakımından gelir yaratıcı bir işleve sahipse (internet üzerinden satış, sipariş, ödeme yapılması vb. özellikleri varsa) kanunun 313’üncü maddesinde belirlenmiş olan limiti aşmaları halinde aktifleştirilerek 339, 365, 389 ve 399 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu genel tebliğleri ile değişik 333 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki listenin 4.3. Bilgisayar Yazılımları sınıflandırması uyarınca 3 yılda ve %33.33 amortisman oranı ile itfa edilmesi gerekmektedir. Diğer taraftan, web sitesi sadece işletmenin tanıtımına yönelik olarak kullanılmakta ve herhangi bir gelir getirici işleve sahip bulunmamakta ise aktifleştirilmeyip doğrudan gider yazılması mümkün bulunmaktadır.
2. Yabancı şirkete yapılacak ödeme stopaja tabi mi?
Diğer taraftan, ………………. mukimi şirket tarafından elde edilen kazanç, serbest meslek kazancı niteliğinde olup, Türkiye - ………………….. Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması’nın "Serbest Meslek Faaliyetleri" düzenleyen 14’üncü maddesinin 2’nci fıkrası kapsamında, …………………. mukimi bir teşebbüsün Türkiye’ye gelmeksizin ………………….’da icra edeceği serbest meslek faaliyetleri veya benzer nitelikteki diğer faaliyetler dolayısıyla elde edeceği geliri vergileme hakkı yalnız …………………..’ya ait bulunmaktadır. Eğer ………………. mukimi şirketin bu faaliyetleri Türkiye’de bir işyeri vasıtasıyla icra etmesi veya Türkiye’de 12 aylık herhangi bir kesintisiz dönemde toplam 183 günden fazla sürede icra etmesi halinde Türkiye’nin de bu gelirleri vergileme hakkı doğmaktadır.
……………… mukimi teşebbüsün Türkiye’de icra edeceği serbest meslek faaliyeti, bu teşebbüsün personelleri vasıtasıyla Türkiye’de yapacakları serbest meslek faaliyetlerini ifade etmekte olup, personellerin Türkiye’ye gelmeksizin icra edecekleri serbest meslek faaliyetlerine ilişkin olarak ……………… mukimi teşebbüse yapılacak ödemeler üzerinden vergi tevkifatı yapılmayacaktır.
Faaliyetin Türkiye’de icra edilmesi durumunda ise, yaptıkları serbest meslek ödemeleri üzerinden vergi tevkifatı yapmak zorunda olan vergi sorumluları, tevkifat yükümlülüğünün doğduğu sırada, istihkak sahibi teşebbüsün faaliyet icrası amacıyla Türkiye’de herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde 183 günü aşan bir süre kalıp kalmama durumunu bilemeyeceğinden Türkiye’de faaliyet icrası için kalınan süreye bakılmaksızın söz konusu ödemeler üzerinden vergi tevkifatını yapmak durumundadırlar.
Kendilerine yapılan ödemelerden vergi tevkifatı yapılan teşebbüsler, Anlaşma hükümleri çerçevesinde bu ödemelerin Türkiye’de vergilendirilmemesinin gerektiği durumlarda, bizzat veya vekilleri vasıtasıyla, tevkif edilen vergilerin iadesi için ilgili vergi dairesine başvurabileceklerdir.
01.01.2006 tarihinden itibaren yürürlüğe giren 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 3’üncü maddesinin ikinci fıkrasında; birinci maddede yazılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye içinde bulunmayanların, yalnız Türkiye’de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, üçüncü fıkrasında ise dar mükellefiyet mevzuuna giren kurum kazancının hangi kazanç ve iratlardan oluştuğu belirtilmiştir. Anılan maddenin 3’üncü fıkrasının © bendinde de, Türkiye’de elde edilen serbest meslek kazançlarının, dar mükellefiyet konusuna giren kurum kazancı olarak vergilendirileceği hükme bağlanmıştır.
Aynı kanunun 30’uncu maddesinde, dar mükellefiyete tabi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiş olup maddenin birinci fıkrasının (b) bendinde serbest meslek kazançlarından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. Vergi kesintisi oranı da, 2009/14593 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 03.02.2009 tarihinden itibaren %20 olarak belirlenmiştir.
Buna göre, şirketinizin mülkiyetinde olan "www………………………com" isimli internet sitesinin hazırlanması amacıyla yaptığınız ödemelerin serbest meslek ödemesi olarak değerlendirilmesi ve 5520 Sayılı Kanun’un 30/1-b maddesi uyarınca %20 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
Mehmet KIYAK
Grup Müdürü
(*) Bu özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 413. maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız halinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.
.
bu yazı http://www.huseyinust.com sitesinden iktisab edilmiştir.]]>
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
BÜYÜK MÜKELLEFLER VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
MÜKELLEF HİZMETLERİ GRUP MÜDÜRLÜĞÜ
Sayı : B.07.1.GİB.4.99.16.01.0-VUK-315-30 20/05/2011 - ………
Konu : Mükellefin ……………….. ………… internet sitesinin tabi olacağı faydalı ömür ve amortisman oranı
İlgi : …………………. tarihli dilekçeniz
İlgide kayıtlı dilekçeniz ile ……………… ………………………… ………….. …….………………..’nin diğer ülkelerde bulunan şirketleri için kullanmış olduğu internet sitesinin ……………………………………….. ………………………. ……………………………………………… ………….. şirketi tarafından Türkiye’ye uyarlandığı ve neticesinde …………… ………………………….. ……….’nin mülkiyetinde olacak "www…………………….com" isimli internet sitesinin hazırlanmış olduğu, bununla birlikte söz konusu web tasarımına ilişkin faturanın …………..…… mukimi şirket tarafından firmanız adına düzenlenmiş olduğu belirtilerek;
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununda internet sitesinin gayrimaddi hak tanımında yer almadığı ve 213 Sayılı Vergi Usul Kanununun amortisman hükümlerine ilişkin tebliğlerinde internet sitesinin faydalı ömrü ve amortisman oranına ilişkin herhangi bir oran belirtilmediğinden bahisle hazırlanan bu internet sitesinin faydalı ömrü ve amortisman oranı hakkında Başkanlığımızdan görüş talep edilmektedir.
1. Amortismana mı tabi tutulacak gider mi olacak?
213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 313’üncü maddesinde, işletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269 uncu madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin alet, edavat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerinin bu Kanun hükümlerine göre yok edilmesinin amortisman mevzuunu teşkil edeceği belirtilmiştir.
Aynı kanunun 5024 Sayılı Kanun’la değişen 315’inci maddesinde, mükelleflerin amortismana tabi iktisadi kıymetlerini Maliye Bakanlığı’nın tespit ve ilan edeceği oranlar üzerinden itfa edecekleri ve ilan edilecek oranların tespitinde iktisadi kıymetlerin faydalı ömürlerinin dikkate alınacağı hükme bağlanmıştır.
Bahsi geçen maddenin Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden, amortismana tabi iktisadi kıymetler için uygulanacak "Faydalı Ömür ve Amortisman Oranları" tespit edilmiş ve bu oranlar 339, 365, 389 ve 399 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu genel tebliğleri ile değişik 333 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki liste ile açıklanmıştır.
İşletmelere ait web sitelerinin tanıtım amaçlı veya ticari amaçlı olarak kullanılması mümkün olup web sitesinin tasarımına ilişkin harcamaların; eğer web sitesi işletme bakımından gelir yaratıcı bir işleve sahipse (internet üzerinden satış, sipariş, ödeme yapılması vb. özellikleri varsa) kanunun 313’üncü maddesinde belirlenmiş olan limiti aşmaları halinde aktifleştirilerek 339, 365, 389 ve 399 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu genel tebliğleri ile değişik 333 Sıra No’lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği eki listenin 4.3. Bilgisayar Yazılımları sınıflandırması uyarınca 3 yılda ve %33.33 amortisman oranı ile itfa edilmesi gerekmektedir. Diğer taraftan, web sitesi sadece işletmenin tanıtımına yönelik olarak kullanılmakta ve herhangi bir gelir getirici işleve sahip bulunmamakta ise aktifleştirilmeyip doğrudan gider yazılması mümkün bulunmaktadır.
2. Yabancı şirkete yapılacak ödeme stopaja tabi mi?
Diğer taraftan, ………………. mukimi şirket tarafından elde edilen kazanç, serbest meslek kazancı niteliğinde olup, Türkiye - ………………….. Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması’nın "Serbest Meslek Faaliyetleri" düzenleyen 14’üncü maddesinin 2’nci fıkrası kapsamında, …………………. mukimi bir teşebbüsün Türkiye’ye gelmeksizin ………………….’da icra edeceği serbest meslek faaliyetleri veya benzer nitelikteki diğer faaliyetler dolayısıyla elde edeceği geliri vergileme hakkı yalnız …………………..’ya ait bulunmaktadır. Eğer ………………. mukimi şirketin bu faaliyetleri Türkiye’de bir işyeri vasıtasıyla icra etmesi veya Türkiye’de 12 aylık herhangi bir kesintisiz dönemde toplam 183 günden fazla sürede icra etmesi halinde Türkiye’nin de bu gelirleri vergileme hakkı doğmaktadır.
……………… mukimi teşebbüsün Türkiye’de icra edeceği serbest meslek faaliyeti, bu teşebbüsün personelleri vasıtasıyla Türkiye’de yapacakları serbest meslek faaliyetlerini ifade etmekte olup, personellerin Türkiye’ye gelmeksizin icra edecekleri serbest meslek faaliyetlerine ilişkin olarak ……………… mukimi teşebbüse yapılacak ödemeler üzerinden vergi tevkifatı yapılmayacaktır.
Faaliyetin Türkiye’de icra edilmesi durumunda ise, yaptıkları serbest meslek ödemeleri üzerinden vergi tevkifatı yapmak zorunda olan vergi sorumluları, tevkifat yükümlülüğünün doğduğu sırada, istihkak sahibi teşebbüsün faaliyet icrası amacıyla Türkiye’de herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönemde 183 günü aşan bir süre kalıp kalmama durumunu bilemeyeceğinden Türkiye’de faaliyet icrası için kalınan süreye bakılmaksızın söz konusu ödemeler üzerinden vergi tevkifatını yapmak durumundadırlar.
Kendilerine yapılan ödemelerden vergi tevkifatı yapılan teşebbüsler, Anlaşma hükümleri çerçevesinde bu ödemelerin Türkiye’de vergilendirilmemesinin gerektiği durumlarda, bizzat veya vekilleri vasıtasıyla, tevkif edilen vergilerin iadesi için ilgili vergi dairesine başvurabileceklerdir.
01.01.2006 tarihinden itibaren yürürlüğe giren 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 3’üncü maddesinin ikinci fıkrasında; birinci maddede yazılı kurumlardan kanuni ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye içinde bulunmayanların, yalnız Türkiye’de elde ettikleri kazançları üzerinden vergilendirileceği hükme bağlanmış, üçüncü fıkrasında ise dar mükellefiyet mevzuuna giren kurum kazancının hangi kazanç ve iratlardan oluştuğu belirtilmiştir. Anılan maddenin 3’üncü fıkrasının © bendinde de, Türkiye’de elde edilen serbest meslek kazançlarının, dar mükellefiyet konusuna giren kurum kazancı olarak vergilendirileceği hükme bağlanmıştır.
Aynı kanunun 30’uncu maddesinde, dar mükellefiyete tabi kurumların maddede bentler halinde sayılan kazanç ve iratları üzerinden, bu kazanç ve iratları avanslar da dahil olmak üzere nakden veya hesaben ödeyen veya tahakkuk ettirenler tarafından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükmüne yer verilmiş olup maddenin birinci fıkrasının (b) bendinde serbest meslek kazançlarından kurumlar vergisi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmıştır. Vergi kesintisi oranı da, 2009/14593 Sayılı Bakanlar Kurulu Kararı uyarınca 03.02.2009 tarihinden itibaren %20 olarak belirlenmiştir.
Buna göre, şirketinizin mülkiyetinde olan "www………………………com" isimli internet sitesinin hazırlanması amacıyla yaptığınız ödemelerin serbest meslek ödemesi olarak değerlendirilmesi ve 5520 Sayılı Kanun’un 30/1-b maddesi uyarınca %20 oranında kurumlar vergisi kesintisi yapılması gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
Mehmet KIYAK
Grup Müdürü
(*) Bu özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 413. maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız halinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.
.
bu yazı http://www.huseyinust.com sitesinden iktisab edilmiştir.]]>