MÜKELLEFİN ÖLÜMÜ HALİNDE TİCARİ İŞLETMENİN DURUMU

[Ahmet Barlak]

MÜKELLEFİN ÖLÜMÜ HALİNDE MÜKELLEFİYETİN VE TİCARİ İŞLETMENİN ÂKIBETİ

Bu yazıda, ticari, zirai yada serbest meslek faaliyetlerinden ötürü gelir vergisi mükellefi olan bir kişinin ölümü halinde mükellefiyetinin ve sahibi olduğu işletmenin hukuki durumunda “ölüm” nedeniyle doğacak sonuçlar konu edilmiştir.


I-Mükellefin Ölümü Halinde Mükellefiyetin Durumu


1- Ölüm işi bırakma hükmündedir.

4721 sayılı Türk Medeni Kanununun 28. maddesine göre kişilik, ölümle sona erer. Vergi Usul Kanunun 164. maddesinde ise; “Ölüm işi bırakma hükmündedir. Ölüm mükellefin mirası reddetmemiş mirasçıları tarafından vergi dairesine bildirilir. ...” hükmü yer almaktadır.

Mükellefiyetin bir hak ve borçlar/görevler bütünü olduğu düşünüldüğünde, mükellefin ölümünün hak ve borçları tamamen ortadan kaldıran bir durum olmadığı, VUK’da tanımlanmış bir müessese olan “işi terk” hükmünde olduğu belirtilmektedir.Bu durumda ölen mükellef için işi terkin sonuçları kaim olur. İşi terkte, mükellefin ödevleri sona ermez. Başta hesap dönemi başlangıcı ile , ölüm (işi terk) tarihi arasındaki sürenin “kıst hesap dönemi” yerine geçmesi ve işi terk tarihi itibariyle çıkarılacak hesap özeti yada gelir tablosu üzerinden belirlenecek kazanç üzerinden gelir vergisi beyannamesi verilmesi olmak üzere bir dizi yükümlülük devam eder. Bu yükümlülüklere aşağıda yer verilecektir.


2-Mükellefin ödevleri mirasçılara geçer.

Türk Medeni Kanununun 599. maddesine göre “mirası reddetme” hakkı saklı kalmak şartıyla ölen kişinin hak ve borçları “kül” halinde mirasçılarına “kendiliğinden” geçer. Ölenin hak ve borçlarının yine “kişiye sıkı sıkıya bağlı haklar ve borçlar” dışında “miras ortaklığı” adını alan mirasçılara geçmesi, TMK’da yada özel kanunlarında yer alan “tescil”, “bildirim” gibi şekil şartlarına bağlılığı “hak doğurucu” değil, “bildirici” nitelik taşır .

VUK’nun Vergi Sorumluluğu bölüm başlığı altında mirasçıların sorumluluğunu düzenleyen 12. maddesinde de TMK’na paralel olarak şu hüküm yer almaktadır: “Ölüm halinde mükelleflerin ödevleri, mirası reddetmemiş kanuni ve mansup mirasçılarına geçer. Ancak, mirasçılardan her biri ölünün vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde sorumlu olurlar”.


VUK madde 12’de yer alan hüküm TMK’nın 641. maddesinde yer alan hükümden (müteselsil sorumluluk) farklı olarak, “miras ortaklığının genel sorumluğunu” esas kabul etmekle birlikte “mali sorumluluk yönünden” mirasçılardan her birini, ölünün vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde sorumlu tutarak “sınırlandırıcı” bir sorumluluk ihdas etmiştir.

Aşağıda bu sorumluluklar tek tek irdelenmiştir.


2.a-Genel Sorumluluk:


VUK, 8. maddesinde “vergi sorumlusu”nu , verginin ödenmesi bakımından, alacaklı vergi idaresine karşı muhatap olan kişi olarak tanımlamış ve “bu kanunun müteakip maddelerinde geçen mükellef tabiri vergi sorumlularına da şamildir” hükmüne yer vererek açık bir dil oluşturamamakla birlikte; 10, 11, 12. ve diğer maddeleri bütünü ile kavrandığında “vergi sorumluluğunun” vergiyi doğuran olayla doğrudan ilgisi olmayan kişilerin de vergilendirme sürecine ilişkin şekli ve maddi yükümlülükler ile muhatap edilmesi ve vergi borcu yüklenebilmesi sonucunu doğuran ve kamu hukukunun devlet lehine tek taraflı cebriliğinden kaynaklanan bir müessese olduğu anlaşılmaktadır.

VUK’nun 12. maddesinde mirasçıların genel sorumluluğu mükelleflerin ödevleri olarak belirlenmiştir.

Mirasçıların sorumluluğunu, TMK’da yer alan hükümler çerçevesinde “mirasçılık” sıfatının oluşması için “gerek şart”lara uygun belirlemek gerekmektedir. Örneğin sorumluğun başlangıcı her zaman ölüm tarihi olmayabilir; ölümün yada mirasçı olunduğunun haber alınması tarihi “mirasçılık” sıfatının başlama tarihidir.

Bu durumda mirasçıların ölen kişinin mükellefiyetine ilişkin belli başlı ödevleri şöyle sıralanabilir:

2.a.1-Bildirimler:

1- Ölümü bildirme: Vergi Usul Kanunun 164. maddesine göre mükellefin ölümünün mirasçılardan herhangi biri tarafından bildirmesi diğer mirasçıları bu ödevden kurtarır. Burada bildirimin yapılacağı süre önem kazanmaktadır.

İşi terkte olağan bildirme süresi olan 1 aylık süre (VUK madde 168/1) yanında, VUK madde 16’da, Süreler bölüm başlığı altında “Ölüm Halinde Sürenin Uzaması” madde başlığı taşıyan “ Vergi kanunlarında hüküm bulunmayan hallerde ölüm dolayısıyla mirasçılara geçen ödevlerin yerine getirilmesinde bildirme ve beyanname verme sürelerine üç ay eklenir” hükmüyle birlikte düşünüldüğünde bu süre 4 aylık süre anlamına gelir.

Mirası reddetmemiş mirasçılar mükellefin ölümünü, ölüm tarihinden itibaren 4 aylık süre sonuna kadar bildirmek zorundadırlar. Mirasçılardan birinin ifası ile kalkan bu sorumluluğun, yerine getirilmemesi durumunda her bir mirasçı ayrı ayrı olmak üzere VUK madde 352/II-4’te yer alan usulsüzlük fiilini işlemiş sayılır.

Bu arada, VUK madde 150’de belirtilen resmi makamlarla gerçek ve tüzel kişilerin, muttali oldukları ölüm vakalarını vergi dairesine yazı ile bildirmeye mecburiyetleri olduğunu burada anmak gerekir.


2- Miras ortaklığının işletmeyi sürdürme iradesini bildirme: Miras ortaklığının ölen mükellefin sahibi olduğu işletmenin faaliyetini sürdürüp sürdürmeyeceğine dair iradelerini bildirmeleri de önem taşımaktadır. Bu irade bildiriminin yapılmaması halinde vergi idaresi işletmenin fiilî durumunu esas alacak ve işletme “fiilen” “herhangi bir şekilde sürdürülüyor” ise miras ortaklığının mükellefiyet tesisini resen yapmak yetkisinde olabilecektir.



2.a.2-Beyannameler:

1. Aylık (KDV, Muhtasar vd.) / Yıllık (Gelir Vergisi) Beyannamelerin verilmesi: Ölen mükellefin ölüm tarihine kadar faaliyette bulunduğu önceki aylara/yıllara ait verilmemiş aylık/gelir vergisi beyannameleri ile ölüm tarihinde içinde bulunulan ayın/yılın başlangıcı ile ölüm tarihi arasındaki döneme tekabül eden kıst dönem beyannamelerinin verilmesi mirasçılara geçen ödevlerdendir.


Kıst dönem gelir vergisi beyannamesinin verilme süresi için Gelir Vergisi Kanununda özel bir düzenleme vardır. GVK madde 92, Yıllık Beyannamenin Verilmesi: Bir takvim yılına ait beyanname, ……… Takvim yılı içinde memleketi terk edenlerin beyannameleri memleketi terke takaddüm eden 15 gün, ölüm halinde, ölüm tarihinden itibaren 4 ay içinde verilir.


Diğerleri için kendi mevzuatında belirlenen süreye VUK madde 16 gereğince eklenecek 3 aylık süre sonuna kadar verilmesi gerekir.

Geçici vergi yönünden özellik arzeden durum; GVK mükerrer 120. maddede yer alan “işi terkten sonra geçici vergi ödenmez” kuralı uyarınca ölen mükellefin ölüm tarihi itibariyle içinde bulunulan geçici vergi dönemine ait geçici vergi beyannamesinin verilmeyeceği ve geçici vergi ödenmeyeceğidir. Doğal olarak, aynı takvim yılı içinde önceden ödenmiş geçici vergilerin kıst dönem gelir vergisinden mahsup imkanı vardır.


2.a.3-Muhafaza ve İbraz Ödevleri:

Ölen mükellefin faaliyette bulunduğu dönemlere ilişkin yasal defter ve belgelerinin muhafaza ve ibraz yükümlülüğü, mükellefin muhafaza ve ibraz yükümlülüğünü belirleyen şartlar çerçevesinde (VUK madde 253-256) mirasçılarına geçmektedir. Türk Ticaret Kanunun 68. maddesi de “hakiki şahıs olan tacirin ölümü halinde mirasçıları… defter ve kağıtları….gereğince saklamakla mükelleftirler” ifadesiyle mirasçıların sorumluluğu ilkesini desteklemektedir.


2.a.4-Mükellefiyete İlişkin Diğer Ödevler:

Anılanların dışında da VUK ’ta mükellefin ödevleri arasında sayılabilecek bir çok şekli ve maddi yükümlülük vardır.

Ancak, esasen miras ortaklığına yüklenen sorumluluklar, işletmenin faaliyetine devam edilmemesi durumunda izaha ve tefsire muhtaç hale gelir. İşletmenin faaliyetini “aynen” devam ettirecek mirasçı yada mirasçılar için aşağıda açıklanacağı üzere işletmeden doğan tüm yükümlülükler özünde değişmeden devam edecek, birtakım “bildirici” sonuç doğuran tescil işlemlerine gerek duyulacaktır.

2.b-Mali Sorumluluk:

TMK’da mirasçıların miras bırakanın borçlarından sorumluğu “müteselsil sorumluluk” olarak düzenlenmiş iken, VUK ‘ta mirasçılardan her birini vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde sorumlu tutarak “sınırlandırıcı” bir sorumluluk esas alınmıştır.

2.b.1-Mirasçıların Vergi Borçlarından Sorumluluğu:

Ölen mükellefin tüm vergi borçları, veraset ilamı esas alınarak her bir mirasçıya düşen miras payı oranında hesaplanacak ve her bir mirasçı için ayrı ayrı tarh, tebliğ ve tahakkuk ettirilerek takibi yapılacaktır.

2.b.2-Ödeme Süresi:

Mükellefin ölümü halinde mükellefiyetinden doğan vergilerin ödeme sürelerine ilişkin düzenleme VUK Madde 112 de aşağıdaki gibi yer almıştır.

“Memleketi terk ve ölüm gibi mükellefiyetin kalkmasını mucip haller dolayısıyla beyan üzerine tarh olunan vergiler, beyanname verme süreleri içinde ödenir.

Mükellefin, vadeleri mezkur süreden sonra gelen vergileri de aynı süre içinde alınır.

Memleketi terk edenlerin, ölenlerin veya benzeri haller dolayısıyla mükellefiyetleri kalkanların ikmalen, re'sen veya idarece tarh olunan vergileri tahakkuk tarihinden başlayarak bir ay içinde ödenir.”

Görüleceği üzere, VUK bir yandan madde 16 gereği beyanname verme süresinin uzaması sebebiyle tahakkuk etmemiş vergilerin tahakkuk ve ödeme sürelerini uzatırken bir yandan da daha önce tahakkuk etmiş ancak vadesi gelmemiş borçları bu süreye bağlayarak (bazı durumlarda) vadeyi öne almış-kısaltmış olmaktadır.

6183 sayılı kanunun 50. maddesi gereğince, mirasçılar adına miras bırakanın amme borçlarından dolayı takip işlemlerinin miras hukukundan kaynaklanan bekleme süresine (terekenin ve mirasçılığın kesinleşmesi) kadar geri bırakılacağı hüküm altına alınmıştır. Bu hüküm, miras bırakanın ölümü ile mirasçılığın kesinleşmesi tarihleri arasında “gecikme cezası” uygulanmayacağı anlamına da gelir.

2.b.3-Mirasçılara Tebliğ:

Verginin tahakkukunun ve cebri tahsil aşamasına geçilmesinin bir önkoşulu olarak önem taşıyan tebliğ, VUK vergilendirmeyi ilgilendiren ve hüküm ifade eden hususların yetkili makamlar tarafından mükellefe veya ceza sorumlusuna yazı ile bildirilmesi olarak tanımlanmıştır.

Mirasçılara yapılacak tebliğde önemli olan husus mirasçılığın kesinleşmesinden önce tebliğ yapılmasını gerektiren bir durumun olması (örneğin zamanaşımı) durumunda, tebliğin kime yapılacağıdır.Burada çözümü yine miras hukukunda aramak gerekir. Miras ortaklığının temsil yetkisi, ortakların iradesini sulh mahkemesine beyanla sağlanabilir. Sulh Mahkemesi bir tereke görevlisi atayabilir tereke mallarını yönetmek üzere kayyım atayabilir. Bütün bu durumlarda tebliğin temsil konumunda olanlara yapılması “miras ortaklığını” bağlayıcı sonuç doğurur, onun dışında mirasçılardan her birine yapılacak tebliğ, yalnızca tebliğ edilenle sınırlı sonuç doğurur.


3- Mükellefin ölümü halinde adına kesilen/kesilecek vergi cezaları düşer.

VUK Madde 372’de net olarak ifadesini bulan bu ilke “cezaların şahsiliği” kuralının doğal uzantısıdır. Mükellefin ölümü halinde, mükellefin fiil ve işlemlerinden kaynaklanan ve kesilmiş/tahakkuk etmiş ve kesilecek / tahakkuk edecek usulsüzlük, özel usulsüzlük, vergi ziyaı vb. vergi cezaları kesilmez, kesilmişse terkin edilir. Burada “gecikme zammı ve faizinin” bir vergi cezası olmadığı dikkatte tutulmalıdır.


II-Mükellefin Ölümü Halinde Ticari İşletmenin Durumu


1-İşe Devam Edilmemesi Durumu:

Ferdî ticari işletme, bir tüzel kişilik değildir. Ancak vergi hukuku, vergi uygulamasında “muhasebenin temel kavramlarında ifadesini bulduğu haliyle”, işletmenin sahibinden ayrı bir kişiliği olduğunu kabul eder. Buna gerçek kişilik, tüzel kişilik(hükmî şahsiyet) yanında vergi hukukuna özgü “işletme kişiliği” diyebiliriz. Bu yaklaşım, işletme sahibinin işletmeden mal ve para çekmesinin vergilendirilmesi, aktife kayıtlı olmayan demirbaşın işletmeyle ilgisinin kurulmaması gibi müesseselerle ayrıntıda da düzenlenmiştir. İşletme kişiliği, kişinin hak ve ödevleri dışında “hak ve ödevler”in öznesi olabilecek bir “mal topluluğu”dur.


Ölümün kişiliği sona erdirmesi, kural olarak “gerçek kişinin sahibi olduğu” işletmenin de kişiliğinin sona ermesinin beklendiği anlamına gelir. Ancak vergi hukuku, sahibinin ölmesine rağmen “işletme kişiliği” dediğimiz bu “mal topluluğunun” belirli koşullarda “hak ve ödevlerin” öznesi kalarak devamına cevaz vermektedir. Aşağıda bu durum açıklanacaktır.


Ferdi ticari işletme sahibi bir mükellefin ölümü üzerine mirasçıların iradesi bu işletmeyi devam ettirmemek yönünde tezahür eder ise işletme kişiliği de sona erer ve bu ticari işletme bünyesindeki hak ve borçlar ölüm tarihi itibariyle çıkarılacak hesap durumu/ bilanço üzerinden değeri belirlenebilecek bir mal varlığına yada borca dönüşür.


2-İşe Devam Edilmesi Durumunda Özellik Arzeden Haller:

2.1- İntikal Eden İşletmeden Doğan Değer Artış Kazancı ve KDV Hesaplanması:

GVK 81/1 Aşağıdaki yazılı hallerde değer artış kazancı hesaplanmaz:

1- Ferdi bir işletmenin sahibinin ölümü halinde, kanuni mirasçılar tarafından işletmenin faaliyetine devam olunması ve mirasçılar tarafından işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin kayıtlı değerleriyle(bilanço esasına göre defter tutuluyorsa bilançonun aktif ve pasifiyle bütün halinde) aynen devir alınması. ....

Yasa metninde geçen “kanuni mirasçılar tarafından” ve “mirasçılar tarafından” ifadelerini “kanunun ruhu” ile yorumladığımızda, “kanuni ve mansup mirasçıların tamamı yada içlerinden bir veya birden fazla mirasçı” olarak anlamak gerekmektedir. Yani GVK madde 81/1’de vergilendirilmeyeceği ifade edilen işletme devrinin, miras ortaklığının bütünü olmak zorunluluğu yoktur. Mirasçıların terekeyi paylaşması miras hukukunda düzenlenmiştir. Vergi idaresine karşı mirasçılardan bir yada birkaçının işletmeyi devraldığını beyan etmesi ve devralanların veraset ilamında adı geçenlerden olması idarenin bu beyana itibar etmesi için yeterlidir .

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun Sosyal ve Askeri Amaçlı İstisnalar bölüm başlığı altındaki 17/4-c maddesinde, Gelir Vergisi kanunun 81. ve Kurumlar Vergisi Kanunun 37 ve 39. maddelerinde belirtilen işlemler için KDV hesaplanmayacağı hüküm altına alınmıştır.

2.2-İşe Başlamayı Bildirme:


VUK 168. maddesinde işe başlamanın vergi dairesine 10 gün içinde bildirilmesi zorunluluğu hükmünü içermektedir. Veraset yoluyla devralınan işletmenin devamı mahiyetindeki işe başlamanın hangi sürede bildirileceğine ilişkin özel düzenleme Maliye Bakanlığınca yayınlanan Sıra No:2001/1 sayılı VUK İç Genelgesinde yer almaktadır. Bu genelge ile mirasçıların ölüm tarihi itibariyle 1 ay içinde işe başlamayı bildirmeleri halinde yeni tesis edilecek mükellefiyetin ölüm tarihi itibariyle başlayacağı düzenlenmiştir.


Bu durumdaki mükellefler ile vergi idaresi arasında ihtilaflara yol açmamak açısından önemli olan husus: ölüm tarihi ile mirasçılığın kesinleşmesine kadar olan süre arasında işletmenin faaliyetlerinin durdurulması gerekliliğidir.


Aksi halde, ölüm tarihi ile mirasçılardan birinin yada ortaklık halinde birden fazlasının işe başladığını (işletmeyi sürdürdüğünü) bildirdiği tarih arasındaki sürede ticari işlemlerin gerçekleştirilmesi halinde vergi idaresi bu süreci: ölen şahsın mükellefiyeti, miras ortaklığının mükellefiyeti ve işletmeyi sürdürenlerin mükellefiyeti olarak değerlendirecek ve işletmenin miras ortaklığından mirasçılardan biri yada birkaçına devrini vergilendirecektir.


2.3-Defter ve Belgeler ile Ödeme Kaydedici Cihazlar :

Anılan VUK İç Genelgesi ( 2001/1) ile yapılan bir başka düzenlemede: işe devam eden mirasçıların içinde bulunulan hesap döneminin son ayı içinde yeni hesap dönemi için kendi adlarına defter tasdik ettirmeleri ve usulüne uygun olarak belgelerini anlaşmalı matbaalara bastırmak veya notere tasdik ettirmek suretiyle kullanmaları gerektiği belirlenmiştir.

Bu düzenleme, fiilen süregelen bir uygulamaya cevaz verilmesi anlamındadır. Bir yandan terekenin “küll” halinde devralınması, bir yandan da işletmenin aktif ve pasifiyle (kayıtlı değeriyle) bütün halinde devralınması müesseselerinin doğal sonucu olarak ölen mükellefin mükellefiyeti sona ermekle birlikte, işletme adına basılmış (onaylanmış) defter ve belgelerin hesap dönemi sonuna kadar kullanılması pratik bir gereklilik olduğundan uygulanagelmiştir.

246 seri nolu VUK Genel Tebliği gereğince işi terk eden mükellefin kullanılmayan belgeleri vergi dairesi marifetiyle imha edilir. Anılan genelge ile verilen cevaz bu tebliğin istisnasını oluşturmuştur.

Uygulamada çoğu zaman bu durum muktezalarla netlik kazanarak yürütülmektedir. Örneğin Maliye Bakanlığının 14.03.1997 tarih ve B.07.0.GEL.0.40./4006-200/10730 sayılı muktezasında: yasal mirasçıların henüz belli olmaması halinde vergisel ödevlerin mahkemece atanmış kayyım tarafından yerine getirileceği ve muris adına olup kullanılmamış belgelerin kayyım adına yaptırılacak yeni kaşenin vurularak kullanılabileceği mümkün görülmüştür.

Ölen mükellef adına kullanılan ödeme kaydedici cihazlar ise, mirasçılar tarafından 1996/1 sıra nolu KDV Mükelleflerinin ÖKC Kullanmaları Mecburiyeti Hakkında İç Genelge uyarınca mali hafızası değiştirilmeksizin vergi dairesince mali bilgilerinin tespit edilmesi, cihaz üzerinde yapılacak mükellefiyet bilgileri düzeltmesi ve yeni levha çıkartılması gereklilikleri çerçevesinde kullanılabilecektir.


III –Değerlendirmeler:


Sahibi olduğu ticari işletmeden ötürü gelir vergisi mükellefi olan bir kişinin ölümü halinde mükellefiyetinin ve sahibi olduğu ticari işletmenin hukuki durumunda “ölüm” nedeniyle doğacak sonuçlar vergi hukukunda gereken ehemmiyette ele alınarak düzenlenmemiştir ve açık bir atıf olmamakla birlikte, miras hukukunun karmaşık yapısına terkedilmiştir.


Bu durum, bir takım yasal boşluklara ve çelişkilere yol açmaktadır. Bu boşluk, toplumumuzda “ölüm” olayının sonuçlarının soğukkanlı değerlendirilememesi sorunu ile birleşince; “mirasçı sorumluluğu” ve “veraset yoluyla intikal eden işletme” müesseseleri, bir yandan vergi idaresinin işlemlerini ve vergiyi doğuran olayları kavramasını zorlaştıran, bir yandan da mükelleflerle idare arasında ihtilaf üreten bir soruna dönüşmektedir.


Bu sorunun giderilmesinde yasal düzenleme gereği yanında, hali hazırdaki yasal statünün açıklığının Maliye Bakanlığınca yapılacak “VUK Genel Tebliği” biçimindeki bir idari düzenleme ile sağlanabileceği ve bunun da mükellefler ve vergi dairelerine uygulama kolaylığı sağlayacağı açıktır.

[Ahmet Barlak]

E-Beyanname'den Yeni Bir Hizmet hk.;

Mükelleflerimizin Vergi Dairelerine giderek elden kağıt ortamında vermekte oldukları Kıst Dönem Beyannamelerden, Gerçek kişiler (Gelir Vergisi Mükellefleri) için; Ölüm halinde verilmesi gereken Gelir Vergisi Beyannamesi ile Kurumlar Vergisi Mükellefleri için; Tasfiye Başlangıç, Tasfiye Bitiş, İflas Başlangıç, İflas Bitiş için verilecek Kurumlar Vergisi Beyannameleri 02 Agustos 2016 tarihinden itibaren elektronik ortamda (E-Beyanname sisteminden) alınmaya başlanacaktır.


Gerçek usule tabi gelir vergisi mükellefi olan (A) kişisi 05.02.2008 tarihinde ölmüştür. (A) kişisinin 01.01.2007-31.12.2007 arası döneme yönelik elde ettiği kazanç ve iratlarının beyan edilmesi ödevi kim tarafından, ne zaman yerine getirilecektir?

3- Geçmiş 2007 dönemine ilişkin yıllık gelir vergisi beyannamesi tüm mirasçılar adına vekalet verilen bir mirasçı veya tüm mirasçılarca imzalanarak mükellef (A)’nın vergi dairesine 01-25 Mart 2008 döneminde değil, 01-25 Temmuz 2008’de beyan edilecek ve 01-31 Temmuz 2008 döneminde defaten ödenecektir. Bir başka deyişle, beyanname verme ödevi normal beyan etme dönemine göre GVK’nın 92/2. maddesi gereği 4 ay uzayacak; ancak ödeme dönemi yine aynı madde uyarınca beyanname dönemi içinde kalacaktır. Yani ödeme döneminde herhangi bir ayrıca uzama olmayacaktır(4).

4- 01.01.2008-05.02.2008 tarihleri arasında kıst dönem olarak ölen A kişisi tarafından elde edilmiş kazanç ve irat, en geç ölüm tarihinden itibaren 4 ay sonra 05.07.2008 tarihine kadar mirası reddetmemiş varislerce kıst dönem yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilecek ve çıkan gelir vergisi ile beyannamenin damga vergisi aynı süre (beyan süresi) içinde defaten ödenecektir.

[Ahmet Barlak]

Mükellefin Ölümü Halinde Mirasçıların Vergi Hukuku Açısından Sorumlulukları PDF Yazdır e-Posta
17 Mayıs 2011
Image

Ölüm vergi hukuku açısından mükellefiyeti ve vergi cezasını kaldıran ve kanuni ve mansup mirasçılara görev ve yükümlülükler veren bir durumdur.

I- GİRİŞ

4271 sayılı Türk Medeni Kanunu’nun 599. maddesi uyarınca kişinin ölümü üzerine varislerin mirasçılık hakları doğmaktadır. Bu haklar, ölen kişinin sahip olduğu tüm mal varlığını, haklarını ve tasarruf işlemlerini kapsamaktadır. Ölen kişinin sahip olduğu tüm mal varlığının, hakların ve tasarruf işlemlerinin mirasçılara geçmesi için varislerin mirasçılık haklarını reddetmemeleri gerekmektedir. Ölen vergi mükellefinin mirasını üç ay içinde reddetmeyen mirasçıların, vergi kanunları ve diğer kanunlar açısından bir takım sorumluluklarla karşı karşıya kalmaktadırlar. Bu sorumlulukların mirasçılar tarafından zamanında yerine getirilmesi gerekmektedir. Aksi takdirde mirasçılar bu sorumlulukların yerine getirilmemesi halinde cezai yaptırımlarla muhatap olabilirler.

Bu nedenle, mirası reddetmemiş mirasçıların vergi mevzuatı açısından;

- Ölüm halinde işi terk ve bildirimde bulunma,

- Mirasçıların işe başlama bildiriminde bulunmaları,

- Ölen mükellefin kazançları ile ilgili gelir, muhtasar ve katma değer vergilerine ilişkin beyannamelerin verilmesi,

- Geçici verginin ödenmesi,

- Veraset ve intikal vergisi beyannamesinin verilmesi gibi,

sorumlulukların yerine getirilmesi gerekir. Ayrıca bu yazımızda, işletmenin mirasçılar tarafından devir alınması halinde değer artışı kazancı yönünden de irdelenecektir.



II- MÜKELLEFİN ÖLÜMÜ HALİNDE İŞLETMENİN DEVİR ALINMASI VEYA ALINMAMASI VEYA BAŞKA MÜKELLEFLERE DEVİR EDİLMESİ DURUMUNDA YAPILACAK İŞLEMLER

Gelir Vergisi Kanunu’nun 81. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, “Ferdi bir işletme sahibinin ölümü halinde, kanuni mirasçılar tarafından işletmenin faaliyetine devam olunması ve mirasçılar tarafından işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin kayıtlı değeriyle (Bilanço esasına göre defter tutuluyorsa bilançonun aktif ve pasifiyle bütün halinde) aynen devir alınması” durumunda diğer kazanç ve iratlar kapsamında vergilendirilmeyeceği, anılan Kanun’un geçici 56. maddesinin D/4 numaralı bendinde ise, ortaklık haklarının veya hisselerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların değer artışı kazanç olarak vergilendirileceği hükme bağlanmıştır.

Bu hükümlere göre;

- Ölen mükellefin varisleri tarafından işletmenin faaliyetine aynen devam edilmesi ve iktisadi kıymetleri kayıtlı değerleriyle aynen devralınması durumunda, (Bilanço esasına tabi ise bilançonun aktif ve pasifi bütün halinde kayıtlı değerleriyle devir alınacaktır.) bu devir işleminde herhangi bir değer artışı kazancı hesaplanmayacaktır.

- Mirasçılar tarafından devir alınmayıp başka bir mükellefe devredilmesi durumunda, Mirasçılar tarafından işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin kayıtlı değerleriyle aynen devir alınmayıp başka bir şirkete devredilmesinde, vergilendirilmeyecek diğer kazanç ve iratlar kapsamındadır.

- İşletmenin mirasçılar tarafından devir alınmayıp başka bir şirkete devredilmesi durumunda ise, bu devirden doğan kazançların, vergilendirilecek diğer kazanç ve iratlar kapsamında değerlendirilmesi gerekir.

ÖRNEK 1: İnşaat müteahhitlik faaliyetinden dolayı gelir vergisi mükellefi olan Mükellef A 2011 Mayıs ayında vefat etmiştir. Mükellefin yarım kalan işlerinin devamı için oğlu işletmeyi devir almıştır. Devir alan oğlu ayrıca gerçek usulde ticari kazanç mükellefi olup, gerek kendisi gerekse ölen babası ile ilgili olarak aşağıdaki şekilde işlem yapılması gerekir.

- Ölüm tarihi itibariyle işletmenin faaliyeti durdurulduğundan, ticari kazancın mirasçıları tarafından aynen devralınması ve işletmenin aktifine devralınması nedeniyle değer artışı kazancı hesaplanmayacaktır.

- Mirasçılar tarafından devralınması halinde, miras ortaklığının adi ortaklık olarak faaliyetinin devam edilmesi veya bu faaliyeti devam ettiren mirasçı tarafından ticari kazanç olarak mükellefiyetinin tesisi gerekir.

- Miras hisselerini devreden diğer mirasçıların, müteahhitlik faaliyetinde bulunmamaları halinde (Bu işletme faaliyetinde bulunmamaları halinde) ticari kazanç mükellefiyeti açılmayacaktır.

- Murisin faaliyetine devam etmeyen diğer mirasçıların kendilerine intikal eden ortaklık hisselerini işi devam ettiren oğluna devretmelerinden elde edecekleri kazanç, Gelir Vergisi Kanunu’nun Mükerrer 80. maddesi çerçevesinde değer artışı kazancı olarak gelir vergisine tabi tutulacaktır.



III- MÜKELLEFİN ÖLÜMÜ HALİNDE VERGİ MEVZUATINDA YER ALAN HÜKÜMLER

Vergi Usul Kanunu’nun 164. maddesinde, “Ölüm işi bırakma hükmündedir. Ölüm mükellefin mirası reddetmemiş mirasçıları tarafından vergi dairesine bildirilir...”, aynı Kanun’un 12. maddesinde, ölüm halinde mükelleflerinin ödevlerinin mirası reddetmemiş kanuni ve mansup mirasçılarına geçeceği, 16. maddesinde de, “Vergi kanunlarında hüküm bulunmayan hallerde ölüm dolayısıyla, mirasçılara geçen ödevlerin yerine getirilmesinde bildirme ve beyanname verme sürelerine üç ay eklenir.” hükümleri yer almıştır.

Öte yandan, Gelir Vergisi Kanunu’nun 92. maddesinde, “Bir takvim yılına ait beyanname izleyen yılın Mart ayının başından yirmibeşinci günü akşamına kadar, gelirin sadece basit usulde tespit edilen ticari kazançlardan ibaret olması halinde izleyen yılın Şubat ayının başından yirmibeşinci günü akşamına kadar, tam mükellefiyette vergiyi tarha yetkili vergi dairesine...” verileceği veya taahhütlü olarak posta ile gönderileceği hükmü yer almıştır.

Ayrıca anılan maddenin son fıkrasında, ölüm halinde, ölüm tarihinden itibaren 4 ay içinde beyanname verileceği belirtilmiştir.

Bu hükümlere göre, ölüm halinde beyanname verme süresine ilişkin gerek Gelir Vergisi Kanunu’nun 92. maddesinde, gerekse Vergi Usul Kanunu’nun 16. maddesinde ayrı ayrı hükümler mevcut olup, bu nedenle, ölen mükelleflerin, beyanname vermeye veya diğer ödevlerin yerine getirilmesine ilişkin ödevlerinin, mirası reddetmemiş kanuni mirasçıları tarafından yerine getirilmesi, aşağıdaki süreler içerisinde olacaktır.



IV- ÖLÜM HALİNDE İŞİ TERK BİLDİRİMİN VERİLMESİ

Vergi Usul Kanunu’nun 168. maddesinde, “bildirimler ile işi bırakma ve değişiklik bildirimleri, bildirilecek olayın vukuu tarihinden itibaren bir ay içerisinde mükellef tarafından vergi dairesine yapılır” denilmiş, 164. maddesinde de, ölümün işi bırakma hükmünde olduğu ve bu durumun, mükellefin mirası reddetmemiş mirasçıları tarafından vergi dairesine bildirileceği, aynı Kanun’un 12. maddesinde ise, ölüm halinde mükelleflerinin ödevlerinin mirası reddetmemiş kanuni ve mansup mirasçılarına geçeceği, 16. maddesinde de, vergi kanunlarında hüküm bulunmayan hallerde ölüm dolayısıyla, mirasçılara geçen ödevlerin yerine getirilmesinde bildirme ve beyanname verme sürelerine üç ay ekleneceğine yukarıda değinilmişti.

Bu hükümlere göre, ölen kişiye ait faaliyetin durdurulmuş olması halinde işi terk bildirimi 4 ay içerisinde, ancak mevcut işletmenin devamına karar verilmiş ise, 1 ay içerisinde bildirimde bulunulması gerekir.



V- 2010 YILINDA ÖLEN GERÇEK USULE TABİ MÜKELLEFLER İLE BASİT USULE TABİ MÜKELLEFLERİN GELİRLERİNİN BEYANI

Gelir Vergisi Kanunu’nun yukarıda yer alan 92. maddesinin son fıkrasına göre, ölen mükelleflerin ödevlerinin mirası reddetmemiş kanuni mirasçıları tarafından ölüm tarihinden itibaren dört aylık süre içerisinde beyan edilmesi gerekecektir. Çünkü anılan 92. maddenin son fıkrasında belirtilen ölüm halinde yıllık beyannamenin, ölüm tarihinden itibaren dört aylık süre içinde verileceğine ilişkin hükmünde, yıllık beyannamenin ait olduğu dönem belirtilmemektedir.

Bu açıklamalara göre, ölen mükelleflerin kendisine ait gelirlerinden geçmiş olması kaydıyla, bu gelirin ve ölümün vuku bulduğu yıla ait gelirin, mirasçılar tarafından ölüm tarihinden itibaren dört ay içinde beyan edilecektir.

Bu çerçevede; 2010 yılında mükellef iken, 2011 yılının beyanname verme süresi içerisinde ölenlerin; 2010 yılına ait gelirleri ölüm tarihinden itibaren dört ay içinde beyan edilecek ve tahakkuk eden vergi de, aynı süre içerisinde ödenecektir.

Bu açıklamalara göre, gerçek usule tabi ticari, zirai ve mesleki kazanç sahiplerinin normal olarak beyanname verme süreleri olan 25 Mart tarihine kadar, basit usule tabi mükellefler ise 25 Şubat tarihine kadar ölmeleri halinde, her iki mükellef grubu da dört ay içerisinde yıllık beyannamelerini vermeleri gerekir.

ÖRNEK 2: Ticari kazancından dolayı gerçek usulde yıllık gelir vergisi mükellefi iken 15.12.2010 tarihinde ölen mükellef (A)’nın, 01.01.2010–15.12.2010 tarihleri arasında elde ettiği gelirleri varisleri tarafından, dört ay içerisinde yani, 15 Nisan 2011 tarihine kadar beyan edilecektir.

ÖRNEK 3: Gelirleri sadece basit usule tabi olan ve 15.12.2010 tarihinde ölen mükelleflerin gelirleri de, varisleri tarafından ölüm tarihinden itibaren dört ay içerisinde yani 15 Mayıs 2011 tarihine kadar beyan edilecek ve tahakkuk eden vergiler de, aynı süre içerisinde ödenecektir.

Aynı tarihte ölen ve geliri sadece basit usule tabi ticari kazanç mükellefi olanların murisleri tarafından da, bu gelirleri aynı süre içerisinde beyan edilecektir.



VI- 2011 YILINDA ÖLEN GERÇEK USULE TABİ MÜKELLEFLER İLE BASİT USULE TABİ MÜKELLEFLERİN MİRASCILAR TARAFINDAN GELİRLERİNİN BEYANI

Gelir Vergisi Kanunu’nun 92. maddesinde yer alan hüküm, ölüm olayının vukuu bulduğu yılı ve önceki yılı da kapsar. Bu nedenle, Vergi Usul Kanunu’nun 16. maddesinde yer alan 3 aylık ilave süreye ait hüküm, Gelir Vergisi Kanunu’nda yer alan dört aylık beyanname verme süresine ilişkin özel hüküm nedeniyle uygulanmayacaktır.

Bu açıklamalara göre, ölen mükellefin yıllık gelir vergisi beyannamesi, ister geçmiş yıla (geçmiş yılın kazancına ait beyanname vergi döneminin geçmemesi kaydıyla) ait, ister ölüm olayının vukuu bulduğu yıla ait olsun, ölüm tarihinden itibaren dört ay içinde verilecektir.

ÖRNEK 4: Serbest meslek kazancından dolayı gerçek usulde yıllık gelir vergisi mükellefi olan (B), 15.01.2011 tarihinde ölmüştür.

Murisin 01.01.2001 tarihinden ölüm tarihi olan 15.01.2001 tarihine kadar olan gelirleri, mirasçıları tarafından dört ay içerisinde beyan edilecektir.

Buna göre, (A)’nın, söz konusu tarihlerde (01.01.2011–15.01.2011 tarihlerinde) elde ettiği gelirleri nedeniyle mirasçıları tarafından, 15 Mayıs 2011 tarihine kadar yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekir.

ÖRNEK 5: Gelirleri sadece basit usule tabi olan ve 15.01.2011 tarihinde ölen mükelleflerin varisleri tarafından da, 15 Mayıs 2011 tarihine kadar beyan edilecek ve tahakkuk eden vergiler de, aynı süre içerisinde ödenecektir.



VII- ÖLÜM HALİNDE DİĞER VERGİ BEYANNAMELERİN VERİLECEĞİ SÜRE

Gelir Vergisi Kanunu’nun 98. maddesinde, “94. madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın yirmiüçüncü günü akşamına kadar ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar… Zirai ürün bedelleri üzerinden tevkifat yapanlar hariç olmak üzere, çalıştırdıkları hizmet erbabı sayısı 10 ve daha az olanlar, 94. maddeye göre yapacakları tevkifatla ilgili muhtasar beyannamelerini bağlı bulundukları vergi dairesine önceden bildirmek şartıyla her ay yerine Ocak, Nisan, Temmuz ve Ekim aylarının üçüncü günü akşamına kadar verebilirler” denilmiş, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 41. maddesinde ise, “Mükellefler ve vergi kesintisi yapmakla sorumlu tutulanlar katma değer vergisi beyannamelerini, vergilendirme dönemini takibenden ayın yirmi dördüncü günü akşamına kadar ilgili vergi dairesine vermekle yükümlüdür.” anılan maddenin 4.bendinde ise, “İşi bırakan mükellefin katma değer vergisi beyannamesi işin bırakıldığı tarihi izleyen ayın yirmi dördüncü günü akşamına kadar verilir…” hükmü yer almıştır.

Öte yandan, Vergi Usul Kanunu’nun 16. maddesinde, ölüm dolayısıyla mirasçılara geçen ödevlerin yerine getirilmesinde bildirme ve beyanname verme sürelerine 3 ay ekleneceği ve yine aynı Kanun’un 112. maddesine göre, tahakkuk eden vergilerin de aynı süre içerisinde ödeneceği hükme bağlanmıştır. Öte yandan, Gelir Vergisi Kanunu’nun 92. maddesinde, ölüm halinde yıllık gelir vergisi beyannamesinin verileceği süre belirtilmiş, ancak bu madde de, diğer vergi beyannamelerinin (gelir muhtasar, katma değer, damga ve harç gibi) ne zaman verileceğine ilişkin özel hükme yer verilmemiştir.

Buna göre; ölüm nedeniyle gelir muhtasar, katma değer, damga ve harç gibi diğer vergi beyannamelerinin verilme süresine ölüm tarihinden itibaren üç ay eklenecektir.

ÖRNEK 6: 15.02.2011 tarihinde ölen ve aylık olarak muhtasar beyanname veren mükellef ©’nin muhtasar beyannamesi aşağıdaki sürelerde verilecektir.

Mükellef © ölmese idi, 2011 Ocak ayına ait muhtasar beyannamesini 23 Şubat tarihine kadar bağlı olduğu yer vergi dairesine verecekti. Ancak, ölüm nedeniyle 23 Şubat ayına ait beyanname verme süresine 3 ay eklenecektir. Dolayısıyla, söz konusu beyanname 23 Mayıs 2011 tarihine kadar verilecektir.

Ayrıca, 01.02.2011–15.02.2011 kıst döneme ait muhtasar beyannamesi de; mirasçılar tarafından (normal beyanname süresi olan 23 Mart ayına 3 ay eklenmek suretiyle 23 Haziran 2011 tarihine kadar verilecektir.

ÖRNEK 7: 2011 Ocak ayında ölen ve üçer aylık olarak muhtasar beyanname veren mükellef (D)’nin muhtasar beyannamesi aşağıdaki şekilde bağlı olduğu yer vergi dairesine verilecektir.

Mükellef (D) ölmese idi, Ocak, Şubat ve Mart aylarına ilişkin muhtasar beyannamesini 2011 Nisan ayında verecekti. Ancak, ölüm nedeniyle Ocak ayına ait muhtasar beyanname, 2011 Nisan ayına 3 ay eklenmek suretiyle 23 Temmuz 2011 tarihine kadar bağlı olduğu ilgili yer vergi dairesine verilecektir.



VIII- MÜKELLEFİN ÖLÜMÜ HALİNDE GEÇİCİ VERGİ BEYANNAMESİNİN VERİLMESİ

Yukarıda da belirtildiği gibi Vergi Usul Kanunu’nun 164. maddesinde, ölümün işi bırakma hükmünde olduğu ifade edilmiştir. Ayrıca, Gelir Vergisi Kanunu’nun mükerrer 120. maddesine göre, gerçek usulde gelir vergisine tabi ticari kazanç sahipleri ile serbest meslek erbabı cari vergilendirme döneminin gelir vergisine mahsup edilmek üzere, üçer aylık dönemler halinde tespit edilecek kazançları üzerinden %15 oranında geçici vergi öderler denilmiş, yine anılan maddede, “… İşin bırakılması halinde, işin bırakıldığı dönemi izleyen dönemlerde geçici vergi ödenmez…” hükmü yer almıştır.

Bu hükümlere göre, murisin ölüm tarihinden önceki döneme ait geçici vergi beyannamesini, ölüm tarihinden sonra ilgili dönem yıllık gelir vergisi beyannamesini dört ay içerisinde mirasçılar tarafından verilmesi gerektiğinden ve geçici vergi beyannamesini de bu sürede vereceğinden, mirasçıların ayrıca geçici vergi beyannamesi vermelerine gerek yoktur.

Öte yandan, yıllık beyannamede gösterilen gelire dahil kazanç ve iratlardan, Gelir Vergisi Kanunu’na göre yapılmış olan stopajlar ve geçici vergi, beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisinden mahsup edilir. Arta kalan kısmın mevcut olması ve bu durumunda geçici vergiden kaynaklanıyorsa, söz konusu geçici vergi mirasçıların talebi üzerine kendilerine iade edilecektir.

ÖRNEK 8: 12 Şubat 2011 tarihinde vefat eden bir gelir vergisi mükellefin geçici vergi ile ilgili olarak aşağıdaki şekilde işlem yapılması gerekir.

2010 yılına ilişkin olarak hesaplanan geçici vergi üç aylık dönemi izleyen ikinci ayın ondördüncü günü akşamına kadar bağlı olunan vergi dairesine beyan edilmesi gerekir. Buna göre, Ekim-Kasım-Aralık dönemine ilişkin geçici vergi beyannamesinin 01–14 Şubat akşamına kadar verilmesi gerekirken, ölüm nedeniyle bu süreye üç ay eklenmek suretiyle, 01–14 Mayıs 2011 tarihine kadar vermesi gerekecektir. Ancak, 01-12 Şubat 2011 tarihine ait kısıt döneme ilişkin geçici vergiyi de, yıllık gelir vergisi beyannamesini dört ay içerisinde mirasçılar tarafından verilmesi gerektiğinden ve geçici vergi beyannamesi de bu sürede verileceğinden, mirasçıların ayrıca geçici vergi beyannamesi vermelerine gerek yoktur.

ÖRNEK 9: 18.11.2010 tarihinde vefat eden mükellefin 2010/4 dönemi geçici vergi beyannamesinin verilme süresine Vergi Usul Kanunu’nun 16. madde hükmü gereğince 3 ay eklenecektir. Buna göre, 2010 takvim yılına ait gelir vergisi beyannamesinin bu süreden önce verilecek olması nedeniyle, mükellef adına 2010/4 dönemi geçici vergi beyannamesi verilmeyecektir.



IX- VERASET VE İNTİKAL VERGİSİ BEYANNAMESİNİN VERİLME ZAMANI

7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, “Türkiye Cumhuriyeti tabiiyetinde bulunan şahıslara ait mallar ile Türkiye’de bulunan malların veraset tarikiyle veya herhangi bir suretle olursa olsun ivazsız bir tarzda bir şahıstan diğer şâhısa intikali Veraset ve İntikal Vergisine tabidir…” denilmiş, 5. maddesinde de, “Veraset ve intikal vergisinin mükellefi, veraset tarikiyle veya ivazsız bir tarzda mal iktisap eden şahıstır.” hükmü yer almış, anılan Kanun’un 9. maddesinde ise, veraset ve intikal vergisi beyannamesinin verilme süreleri belirlenmiştir.

Bu hükümlere göre, şahıs işletme sahibinin ölümü halinde, veraset ve intikal vergisi beyannamesinin, mirası reddetmemiş mirasçılar tarafından veraset ve harçlar vergi dairesine kanunda belirtilen süreler dikkate alınarak verilmesi gerekir (Ölüm Türkiye’de vuku bulmuş ise, mükelleflerin Türkiye’de bulunmaları halinde ölüm tarihini takibenden dört ay içinde beyannamelerini vermeleri gerekir.).



X- MÜKELLEFİN ÖLÜMÜ HALİNDE DEVİR İŞLEMLERİİNİN KATMA DEĞER VERGİSİ KARŞISINDAKİ DURUMU

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde, ticari, sınaî, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisinin konusu teşkil eden işlemler olduğu, 2. maddesinde ise teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesi olarak tanımlanmıştır. Ayrıca, anılan Kanun’un 17/4-c maddesinde, “Gelir Vergisi Kanunu’nun 81. maddesinde belirtilen işlemler ile Kurumlar Vergisi Kanunu’na göre yapılan devir ve bölünme işlemleri (Bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 30. maddesinin (a) bendi hükmü uygulanmaz. İşlem sununda faaliyetini bırakan, bölünen veya infisah eden mükelleflerce yüklenilen ve indirilemeyen vergiler, faaliyete başlayan veya devir ve bölünme sonrasında devredilen veya bölünen kurumların varlıklarını devralan mükellefler tarafından mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapılır.)” hükümleri yer almıştır.

Bu hükümlere göre, gerçek usulde gelir vergisi mükellefin ölümü halinde, kanuni mirasçılar tarafından işletmenin faaliyetine aynen devam olunması ve mirasçılar tarafından da işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin kayıtlı değerleriyle aynen devrolunması durumunda teslim sayılmayacak dolayısıyla, bu işlemlerin katma değer vergisinden istisna olması gerekir. Ancak mirasçılar tarafından işletme hisselerinin devredilmesi durumunda ise, teslim sayılacak ve katma değer vergisine tabi tutulacaktır.

Öte yandan, murisin en son verilmiş olan katma değer vergisi beyannamesinde devreden katma değer vergisinin bulunması halinde, bu katma değer vergisi ticari işletmeyi devralıp işe devam eden mirasçıların verecekleri ilk katma değer vergisi beyannamesinde indirim konusu yapabileceklerdir.



Ramazan CENK*

Yaklaşım



(*) Gelir İdaresi Başkanlığı Müdürü

kaynak : http://www.ozdogrular.com/v1/content/view/15948/

[Ahmet Barlak]

Veraset ve İntikal Vergisi Beyannameleri İnteraktif Vergi Dairesi Üzerinden Gönderilebilecek


Bilindiği gibi, veraset ve intikal vergisi beyannameleri elektronik ortamda interaktif vergi dairesi üzerinden, 12 Kasım 2018 tarihinden itibaren interaktif vergi dairesi kanalıyla yollanmaya başlanmıştır. Buna göre;

Yollanan veraset beyannameleri interaktif vergi dairesi üzerinde bir ayrıma tabi tutularak ilgili vergi daireleri ekranına aktarılacaktır.
Gelen veraset beyannameleri KEYS (Kamu Elektronik Yazışma Sistemi) üzerinden yetkili vergi dairelerine evrak numarası alınarak aktarılacaktır.
Böylelikle, interaktif vergi dairesinden alınan beyannameler kontrol edilerek uygunluğu sağlandıktan sonra ilgili vergi dairesi tarafından tahakkuk fişi düzenlenecektir.
Beyanname ekinde eksik veya noksan görülen bir durum olması halinde, bu eksikler mükelleflere yazı yollanarak bu eksikler giderilecektir.
İnteraktif vergi dairesinden alınan beyannamelerin hangi vergi dairesine yollanacağı konusunda MERNİS’ ten alınan adres bilgilerine göre tespit edilecektir. Adres bilgisinde hata olması halinde yanlış bir vergi dairesine iletilen beyanname ve ekleri süratle ilgili vergi dairesine KEYS üzerinden gönderilecektir.
Vergi usul 492 sayılı Genel Tebliği’ nin mad. 7/3. Fıkrasında “ İnteraktif vergi dairesi kullanıcı denetiminin kullanıcı kodu, şifre ve diğer güvenlik mekanizmaları ile elektronik ortamda gerçekleştirilmesi, Sistemin kullanımına ilişkin tüm işlemlerin elektronik olarak yapılması ve her işleme ait logların kayıt altına alınmasına bağlı olarak kaynağının inkar edilemezliği söz konusu olduğundan , sistem üzerinden verilen bildirim, yazı, dilekçe, tutanak, rapor ve diğer belgelerin güvenli elektronik imza ile imzalanmasına gerek bulunmamaktadır.” İbarelerine yer verilmiştir. Bu nedenle interaktif vergi dairesinden alınan beyannamelerde imza şartı aranmayacaktır.
Ölüm nedeniyle verilecek olan veraset beyannamelerinde her bir mirasçı tarafından ayrı ayrı beyanname verilebilir. Veya bütün varisler tarafından tek bir beyanname verilmesi de mümkündür.
Veraset beyannamesine eklenecek belgeler kısaca şöyledir;
Veraset ilamı,
Son ikametgah belgesi,
Tapu fotokopisi,
Emlak raiç değeri gösterir belge,
Ölen kişinin kooperatif üyesi olması durumunda, ölüm tarihine kadar yatırdığı aidat miktarlarını gösteren yazı,
Araçlarla ilgili ruhsat fotokopisi,
Bankalardan alınacak mevduat bilgileri,
Murisin sahip olduğu ticari işletmelere ilişkin varsa son ortaklık durumunu gösterir ticaret sicil gazetesi, bilanço, gelir tablosu veya işletme hesabı özeti.
9. Sonuç olarak, vergi daireleri kendisine sunulan belgelerin teyit işlemlerini GIBINTRA da (YBS) vergi dairesi işlemleri menüsü başlığı altında yer alan ilgili alt başlıklardan ilgili evrakların teyit ve kontrolünü gerçekleştirebilecektir.

03.04.2019

Kaynak: http://www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)

[Ahmet Barlak]

Sayı:
B.07.1.GİB.4.55.15.02-105[2015-04]-29
Tarih:
02/03/2016
T.C.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

SAMSUN VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü







Sayı

:

97338759-105[2015-04]-29

02/03/2016

Konu

:

Mirasçının işe devam etmesi halinde defter tasdiki








İlgide kayıtlı özelge talep formunuzdan, bilanço hesabı esasına göre defter tutmakta iken ... tarihinde vefat eden babanızın ticari faaliyetini devam ettireceğinizi belirterek işe başlama tarihinden 31.12.20.. tarihine kadar kendi adınıza defter tasdik ettirip ettirmeyeceğiniz ve yeni dönem olan 01.01.20... - 31.12.20... döneminde hangi defterleri tasdik ettireceğiniz hakkında Başkanlığımızdan görüş talep ettiğiniz anlaşılmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 164 üncü maddesinde, "Ölüm işi bırakma hükmündedir. Ölüm mükellefin mirası reddetmemiş mirasçıları tarafından vergi dairesine bildirilir.

Mirasçılardan herhangi birinin ölümü bildirmesi diğer mirasçıları bu ödevden kurtarır." hükmüne yer verilmiştir.

Diğer taraftan, 2001/1 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu İç Genelgesinde; "... murisin ölümünden itibaren mirasçıların aynı işe aralıksız devam etmeleri halinde, ölüm tarihinin muris için işi bırakma, mirasçıları için ise işe başlama olarak kabul edilmesi, işe devam edecek olan mirasçıların ölüm tarihini takip eden 1 ay içinde bildirimde bulunmaları durumunda bildirimin zamanında yapıldığının kabul edilmesi ve mirasçıların mükellefiyetlerinin murisin ölüm tarihinden itibaren tesis edilmesi gerekmektedir.

Öte yandan Vergi Usul Kanununun 257 nci maddesinde yer alan yetkiye istinaden, murisin mevcut defter ve belgelerinin ölüm tarihini içeren hesap dönemi sonuna kadar işe devam eden mirasçılar tarafından kullanılması uygun görülmüştür.

Bu durumda, murisin faaliyetine yönelik hesaplarının ölüm tarihi itibariyle kapatılması ve işe devam eden mirasçıların hesaplarının ise yeniden açılması gerekmektedir.

Ayrıca, işe devam eden mirasçıların söz konusu hesap döneminin son ayı içinde yeni hesap dönemi için kendi adlarına defter tasdik ettirmeleri ve usulüne uygun olarak belgelerini anlaşmalı matbaalara bastırmak veya notere tasdik ettirmek suretiyle kullanmaları gerektiği ise tabiidir." denilmektedir.

Öte yandan mezkur Kanunun 179 uncu maddesinde I inci sınıftan II nci sınıfa geçişe, 180 inci maddesinde ise II nci sınıftan I inci sınıfa geçişe ilişkin şartlar belirlenerek bu şartların tahakkukunu takip eden hesap döneminden başlayarak sınıf değiştirileceği hükme bağlanmıştır.

Buna göre;

- Miras yoluyla intikal eden işyerinde faaliyete devam etmeniz nedeniyle, mevcut defter ve belgeleri ölüm tarihini içeren hesap dönemi sonuna kadar kullanmanız gerekmektedir.

- Vergi Usul Kanununun 179 uncu maddesini dikkate alarak mükellefiyetinizin başlangıcından 31.12.20... tarihine kadar gerçekleşen iş hacminize göre 20... takvim yılında tutacağınız defteri belli etmeniz gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

[Ahmet Barlak]

Sayı:
B.07.1.GİB.4.07.16.01-GVK-2010/129-366
Tarih:
24/11/2011

T.C.

GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI

ANTALYA VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI

Mükellef Hizmetleri Gelir Grup Müdürlüğü







Sayı

:

B.07.1.GİB.4.07.16.01-GVK-2010/129-366

24/11/2011

Konu

:

Mirasçının işe devam etmesi durumunda yapacağı işlemler





İlgide kayıtlı özelge talep formunda, ... Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... T.C. kimlik numarasında kayıtlı mükellefi olduğunuzu, eşinizin vefat ettiğini, iki kızınız ile birlikte kanuni mirasçı olduğunuzu, kızlarınızın haklarından feragat ederek mirasın tamamını size devrettiğini, miras olarak kalan işyeri için kendi adınıza mükellefiyet tesis ettirdiğinizi, mirasçı olarak işyerini aynı bilanço değeri ile devam ettirip ettiremeyeceğiniz, eşinizin vefatını takip eden beyan dönemlerinde sonraki döneme devreden indirilecek KDV tutarının devreden indirilecek KDV olarak indirim konusu yapıp yapamayacağınız ile 2010 hesap dönemi için merhuma ait defter ve belgelerin kullanımına devam edip edemeyeceğiniz hususlarında özelge talebinde bulunduğunuz anlaşılmıştır.

GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN :

Bilindiği üzere, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 37 inci maddesinde; "Her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazançlar ticari kazançtır."denilmiştir.

Aynı Kanunun Mükerrer 80 inci maddesinin son fıkrasında, faaliyetine devam eden ticari bir işletmenin kısmen veya tamamen satılmasından veya ticari bir işletmeye dahil amortismana tabi iktisadi kıymetlerle birinci fıkrada yazılı hakların elden çıkarılmasından doğan kazançların ticari kazanç sayılacağı hükme bağlanmış, 5 numaralı bendinde ise, faaliyeti durdurulan bir işletmenin kısmen veya tamamen elden çıkarılmasından doğan kazançların, değer artış kazancı olarak vergiye tabi tutulacağı belirtilmiştir.

Anılan Kanunun 81 inci maddesinin birinci bendinde; ferdi bir işletmenin sahibinin ölümü halinde, kanunî mirasçılar tarafından işletmenin faaliyetine devam olunması ve mirasçılar tarafından işletmeye dahil iktisadî kıymetlerin kayıtlı değerleriyle (bilanço esasına göre defter tutuluyorsa bilançonun aktif ve pasifiyle bütün halinde) aynen devir alınması halinde değer artış kazancının hesaplanmayacağı hükme bağlanmıştır.

Buna göre, ticari işletmenin, aynen devir alınmasından dolayı değer artış kazancının hesaplanmayacağı tabiidir.

Bu hükümler çerçevesinde, ferdi bir işletmenin sahibinin ölümü halinde ölüm tarihi itibariyle ticari işletmenin faaliyetini durdurduğu kabul edilmektedir. Dolayısıyla, ölüm nedeniyle faaliyeti durdurulan işletmedeki hisselerin mirasçılarca devredilmesi ticari mahiyette bir işlem olmayıp, elde edilecek kazancın değer artış kazancı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.

Bu açıklamalara göre, eşinizin ölümü nedeniyle intikal eden işletmenin faaliyetine tarafınızca devam edilmesi nedeniyle ticari kazanç bakımından mükellefiyet tesisinizin yapıldığı anlaşılmış olup, çocuklarınızın söz konusu, bu hisseleri diğer mirasçılara (size) veya başka kimselere satmak (devretmek) suretiyle elden çıkarmaları durumunda ise doğan kazancın değer artış kazancı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir.

KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN:

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1 inci maddesi ile ticari, sınaı, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler vergiye tabi tutulmuştur.

Aynı Kanunun 17/4-c maddesinde, Gelir Vergisi Kanununun 81 inci maddesinde belirtilen işlemler KDV'den istisna edilmiş ve devamında ise "(Bu kapsamda vergiden istisna edilen işlemler bakımından Katma Değer Vergisi Kanununun 30 uncu maddesinin (a) bendi hükmü uygulanmaz. İşlem sonunda faaliyetini bırakan, bölünen veya infisah eden mükelleflerce yüklenilen ve indirilemeyen vergiler, faaliyete başlayan veya devir ve bölünme sonrasında devredilen veya bölünen kurumların varlıklarını devralan mükellefler tarafından mükerrer indirime yol açmayacak şekilde indirim konusu yapılır.)" hükmüne yer verilmiştir.

Buna göre, veraset yoluyla intikal eden ticari işletmenin bazı mirasçıların haklarından feragat etmek suretiyle tek bir varis tarafından faaliyetine devam etmesi işleminin Gelir Vergisi Kanununun 81/1 maddesi kapsamında değerlendirilmesi halinde, devir işleminde KDV Kanununun 17/4-c maddesi kapsamında KDV hesaplanmayacak ve sonraki döneme devreden KDV ise, mükellefiyet tesis ettirmek suretiyle işe devam eden varis tarafından indirim konusu yapılabilecektir.

Öte yandan, diğer mirasçıların haklarından feragat etmesi, Gelir Vergisi Kanunu açısından ticari mahiyette bir işlem sayılmadığı takdirde KDV'nin konusuna girmeyeceği tabiidir.

VERGİ USUL KANUNU YÖNÜNDEN:

213 sayılı Vergi Usul Kanununun;

-12 nci maddesinde, "Ölüm halinde mükelleflerin ödevleri, mirası reddetmemiş kanuni ve mansup mirasçılarına geçer. Ancak, mirasçılardan her biri ölünün vergi borçlarından miras hisseleri nispetinde sorumlu olurlar.",

-16 ncı maddesinde ise "Vergi kanunlarında hüküm bulunmayan hallerde ölüm dolayısıyla mirasçılara geçen ödevlerin yerine getirilmesinde bildirme ve beyanname verme sürelerine üçay eklenir."

164 üncü maddesinde de, "Ölüm işi bırakma hükmündedir. Ölüm mükellefin mirası reddetmemiş mirasçıları tarafından vergi dairesine bildirilir. Mirasçılardan herhangi birinin ölümü bildirmesi diğer mirasçıları bu ödevden kurtarır." hükümlerine yer verilmiştir.

2001/1 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu İç Genelgesinde; "... Murisin ölümünden itibaren mirasçıların aynı işe aralıksız devam etmeleri halinde, ölüm tarihinin muris için işi bırakma, mirasçıları için ise işe başlama olarak kabul edilmesi, işe devam edecek olan mirasçıların ölüm tarihini takip eden 1 ay içinde bildirimde bulunmaları durumunda bildirimin zamanında yapıldığının kabul edilmesi ve mirasçıların mükellefiyetlerinin murisin ölüm tarihinden itibaren tesis edilmesi gerekecektir.

Öte yandan Vergi Usul Kanunu'nun 257 nci maddesinde yer alan yetkiye istinaden, murisin mevcut defter ve belgelerinin ölüm tarihini içeren hesap dönemi sonuna kadar işe devam eden mirasçılar tarafından kullanılması uygun görülmüştür.

Bu durumda, murisin faaliyetine yönelik hesaplarının ölüm tarihi itibariyle kapatılması ve işe devam eden mirasçıların hesaplarının ise yeniden açılması gerekmektedir.

Ayrıca, işe devam eden mirasçıların söz konusu hesap döneminin son ayı içinde yeni hesap dönemi için kendi adlarına defter tasdik ettirmeleri ve usulüne uygun olarak belgelerini anlaşmalı matbaalara bastırmak veya notere tasdik ettirmek suretiyle kullanmaları gerektiği ise tabiidir." denilmektedir.

Buna göre, miras yoluyla intikal eden işyerinde faaliyete devam etmeniz nedeniyle, mevcut defter ve belgeleri ölüm tarihini içeren hesap dönemi sonuna kadar kullanmanız mümkün bulunmaktadır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.





(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.

[Ahmet Barlak]

Umut Çiray
İş ve Sosyal Güvenlik Uzmanı
E.SGK Müfettişi
umut@brothersandpartner.com



İşverenin Ölümü Halinde Yapılması Gereken İşlemler (SGK ve İş Hukuku Mevzuatı Açısından)

Tarih: 19.11.2015


Ölen kişinin işveren olması, bu kişinin ölümünden sonra geride kalan mirasçıları açısından bir takım işlemlerin yerine getirilmesi sonucunu doğurmaktadır. Kanunların yüklemiş olduğu bu yükümlülükler, mirasçılar tarafından, zamanında ve usulüne uygun yerine getirilmesi gerekmektedir. Aksi takdirde mirasçılar, bir takım cezai yaptırımlarla karşı karşıya kalabilmektedirler.

4721 sayılı Türk Medeni Kanunun Ret hakkı başlıklı 605 inci maddesinde; “Yasal ve atanmış mirasçılar mirası reddedebilirler. Ölümü tarihinde mirasbırakanın ödemeden aczi açıkça belli veya resmen tespit edilmiş ise, miras reddedilmiş sayılır.”

Aynı kanunun Süre başlıklı 606 ncı maddesinde ise; “Miras, üç ay içinde reddolunabilir. Bu süre, yasal mirasçılar için mirasçı olduklarını daha sonra öğrendikleri ispat edilmedikçe mirasbırakanın ölümünü öğrendikleri; vasiyetname ile atanmış mirasçılar için mirasbırakanın tasarrufunun kendilerine resmen bildirildiği tarihten işlemeye başlar.”,

5510 Sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanunun İşyeri, İşyerinin Bildirilmesi, Devri, İntikali ve Nakli Başlıklı 11. maddesinin beşinci fıkrasında;

“İşyerinin faaliyette bulunduğu adresten başka bir ildeki adrese nakledilmesi, sigortalı çalıştırılan bir işin veya işyerinin başka bir işverene devredilmesi veya intikal etmesi halinde, işyerinin nakledildiği, yeni işverenin işi veya işyerini devraldığı tarihi takip eden on gün içinde, işyerinin miras yoluyla intikali halinde ise mirasçıları, ölüm tarihinden itibaren en geç üç ay içinde, işyeri bildirgesini Kuruma vermekle yükümlüdür. İşyerinin aynı il sınırları içinde Kurumun diğer bir ünitesinin görev alanına giren başka bir adrese nakledilmesi halinde, adres değişikliğinin yazı ile bildirilmesi yeterlidir. Bu işlerde çalışan sigortalıların, sigorta hak ve yükümlülükleri devam eder.”,

4857 sayılı İş Kanunun İşyerini bildirme başlıklı 3 üncü maddesinin birinci fıkrasında: “Bu Kanunun kapsamına giren nitelikte bir işyerini kuran, her ne suretle olursa olsun devralan, çalışma konusunu kısmen veya tamamen değiştiren veya herhangi bir sebeple faaliyetine son veren ve işyerini kapatan işveren, işyerinin unvan ve adresini, çalıştırılan işçi sayısını, çalışma konusunu, işin başlama veya bitme gününü, kendi adını ve soyadını yahut unvanını, adresini, varsa işveren vekili veya vekillerinin adı, soyadı ve adreslerini bir ay içinde bölge müdürlüğüne bildirmek zorundadır.” Denilmektedir.

SONUÇ:

1- Yasal ve atanmış mirasçılar üç ay içerisinde mirası reddedebilirler.
2- Mirasın, mirasçılar tarafından reddedilmemesi halinde ise, ölüm tarihinden itibaren en geç üç ay içinde, işyeri bildirgesini Sosyal Güvenlik Kurumuna vermekle yükümlüdürler.
3- Mirası reddetmemiş mirasçılar, işyerinin unvan ve adresini, çalıştırılan işçi sayısını, çalışma konusunu, işin başlama veya bitme gününü, kendi adını ve soyadını yahut unvanını, adresini, varsa işveren vekili veya vekillerinin adı, soyadı ve adreslerini bir ay içinde bölge müdürlüğüne bildirmek zorundadır.

Kaynak: http://www.MuhasebeTR.com
(Bu makale yazılı veya elektronik ortamda kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak göstermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır .)

[Ahmet Barlak]

Resmi Gazete No: Resmi Gazete Tarihi: Adı: UID:
İçerik:
T.C.

RİZE VALİLİĞİ

Defterdarlık Gelir Müdürlüğü







Sayı

:

85550353-120[2015-6]-9

17/05/2016

Konu

:

Geçmiş Yıl zararının gider yazılması hk.






İlgide kayıtlı özelge talep formunda, eşinizin ölümü nedeniyle intikal eden işletmenin faaliyetine tarafınızca devam edildiği belirtilerek, eşinize ait gelir vergisi beyannamesinde gösterilen ve mahsup edilemeyen geçmiş yıl zararlarının aynı faaliyeti devam ettirmeniz nedeniyle 2014 yılı yıllık gelir vergisi beyannamesinde beyan edilen kardan mahsup edilip edilemeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, "Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tabidir. Gelir, bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır." hükmü yer almaktadır.

Aynı Kanununun 81 inci maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde ferdi bir işletmenin sahibinin ölümü halinde kanuni mirasçılar tarafından işletmenin faaliyetine devam olunması ve mirasçılar tarafından işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin kayıtlı değeriyle (bilanço esasına göre defter tutuluyorsa bilançonun aktif ve pasifiyle bütün halinde) aynen devir alınması halinde değer artış kazancının hesaplanmayacağı ve vergilendirme yapılmayacağı hükme bağlanmıştır.

Aynı Kanununun "Zararların Kârlara Takas ve Mahsubu" başlıklı 88 inci maddesinde ise,

"Gelirin toplanmasında gelir kaynaklarının bir kısmından hasıl olan zararlar (80 inci maddede yazılı diğer kazanç ve iratlardan doğanlar hariç) diğer kaynakların kazanç ve iratlarına mahsup edilir.

Bu mahsup neticesinde kapatılmayan zarar kısmı, müteakip yılların gelirinden indirilir. Arka arkaya beş yıl içinde mahsup edilmeyen zarar bakiyesi müteakip yıllara naklolunamaz.

Menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarında, gider fazlalığından doğanlar hariç, sermayede vukua gelen eksilmeler zarar addolunmaz.

..." hükmü yer almaktadır.

Ayrıca, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun "İşi bırakmanın tarifi" başlıklı 161 inci maddesinde vergiye tabi olmayı gerektiren muamelelerin tamamen durdurulması ve sona ermesinin işi bırakmayı ifade edeceği hükmüne yer verilmiş, 164 üncü maddesinde de, ölümün işi bırakma hükmünde olduğu hüküm altına alınmıştır.

2001/1 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu İç Genelgesinde de; "... murisin ölümünden itibaren mirasçıların aynı işe aralıksız devam etmeleri halinde, ölüm tarihinin muris için işi bırakma, mirasçıları için ise işe başlama olarak kabul edilmesi, işe devam edecek olan mirasçıların ölüm tarihini takip eden 1 ay içinde bildirimde bulunmaları durumunda bildirimin zamanında yapıldığının kabul edilmesi ve mirasçıların mükellefiyetlerinin murisin ölüm tarihinden itibaren tesis edilmesi gerekmektedir." açıklamalarına yer verilmiştir.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre; ölüm tarihi itibarıyla eşinizin mükellefiyetinin sona erdirilerek varis olarak şahsınız adına mükellefiyet tesis edilmesi gerektiği tabii olup, gelir vergisi uygulamasında gelir vergisinin mükellefi ferdi işletmeler değil ferdi işletme sahibi gerçek kişiler olduğundan ve Gelir Vergisi Kanununun 88 inci maddesinde gelir vergisi mükellefi bir gerçek kişinin gelir kaynaklarının bir kısmında oluşan zararların yine bu kişinin diğer gelir kaynaklarının kazanç ve iratlarına mahsup edilmesine imkan tanındığından, eşinizin ölümü nedeniyle intikal eden işletmenin faaliyetine tarafınızca devam edilmesi halinde dahi eşinizin beyannamelerinde gösterilen geçmiş yıl zararlarının tarafınızca elde edilen kazanç ve iratlara mahsubu mümkün bulunmamaktadır.

Bilgi edinilmesini rica ederim.











(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.

[Ahmet Barlak]

KARI KOCA EVLİLİK TARİHİNDEN SONRA %50 ORTAKLI ŞİRKET KURMUŞ VE KOCASI ÖLMÜŞSE KADINA DÜŞEN%50 HİSSENİN %25 NE AİT TUTARIN VERASET İNTİKAL VERGİSİ ÖDENİR.
MEDENİ KANUN EDİNİLMİŞ MAL REJİMİ DOLAYISI İLE

Edinilmiş mallara katılım rejimi gereğince sağ kalan eşe ait
malların tespit edilmesi hakkında

Sayı:
46480499-160.02-93851
Tarih:
26/10/2018
T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
Balıkesir Vergi Dairesi Başkanlığı
Gelir Kanunları Grup Müdürlüğü
Sayı : 46480499-160.02[2018/1210]-E.93851
26.10.2018
Konu : Edinilmiş mallara katılım
rejimi gereğince sağ kalan eşe ait
malların tespit edilmesi hakkında

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzun incelenmesinden, eşiniz…..'ın 07/11/2017 tarihinde vefat
ettiği, eşiniz ile 1995 yılında evlendiğiniz ve 01/01/2002 tarihinden sonra edinilen bir kısım
gayrimenkullerinizin bulunduğu, söz konusu gayrimenkullerin eşiniz …. adına kayıtlı olduğu
belirtilerek, 01/01/2002 tarihinden sonra edinilen taşınmazlar ile ilgili veraset ve intikal vergisi
beyanının ne şekilde verileceği, taşınmazların değeri üzerinden mi beyan edileceği hususunda
Başkanlığımızdan görüş sorulduğu anlaşılmıştır.

7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde, Türkiye Cumhuriyeti
uyruğunda bulunan şahıslara ait mallar ile Türkiye'de bulunan malların veraset yoluyla veya
herhangi bir suretle olursa olsun ivazsız bir şekilde bir şahıstan diğer şahsa intikalinin veraset ve
intikal vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır.

4721 sayılı Medeni Kanun ile yapılan en önemli değişikliklerden birisi, eşler arasında kanuni rejim
olarak edinilmiş mallara katılım rejiminin kabul edilmesi olmuştur.

Eski Medeni Kanun döneminde, eşler arasında evlilik birliği sona erdiğinde, evlilik içerisinde
edinilen mallar kimin üzerine kayıtlı ise, onun üzerinde kalmaya devam etmekte, diğer eş yasal
olarak hiçbir hak ve alacak talep edememekte idi.

743 sayılı Türk Kanunu Medenisi, yasal mal rejimi olarak mal ayrılığını, akdi rejim olarak da, mal
birliği, mal ortaklığı ve sınırlı mallarda ortaklık mal rejimini kabul etmişti. 01/01/2002 tarihinde
yürürlüğe giren 4721 sayılı Türk Medeni Kanunu ise, eşler arasında yasal rejim olarak "edinilmiş
mallara katılma" rejimini, akdi mal rejimleri olarak da, mal ayrılığı ve mal ortaklığı rejimini kabul
etmiştir.

Öte yandan, mal rejiminin sona erme nedenlerinden birisi de eşlerden birinin ölümüdür ( TMK m.
225/1). Bu durumda sağ kalan eş, ölen eşin mirasçılarına karşı mal rejiminin tasfiyesi davasını
yöneltebileceği gibi, ölen eşin mirasçıları da bu davayı sağ kalan eşe yöneltebilirler.
Eşler arasında 1 Ocak 2002 tarihi itibariyle yasal mal rejimi olarak "edinilmiş mallara katılma
rejimi" geçerlidir. Bu tarihten önce evlenmiş olsalar dahi, eşler bir sözleşme ile başka bir paylaşım
oranı belirlememiş iseler, kanun gereği bu rejime tabi olmuşlardır. Bir eşin ölümü halinde, terekede
edinilmiş mallar varsa, ya da sağ kalan eşin edinilmiş malları varsa, iki tür tasfiye söz konusu olur.
Birincisi, aile hukuku kaynaklı mal rejimi tasfiyesi, ikincisi de, miras hukukundan doğan mirasın
tasfiyesidir. Mal rejiminin tasfiyesi, mirasın tasfiyesinden önceliklidir. Bir başka ifadeyle, mirasın
paylaşılması, mal rejimi tasfiyesinin sonucuna bağlı olacağından, mal rejiminin tasfiyesi ve katılma
alacağının belirlenmesi, mirasın tasfiyesi için bekletici mesele oluşturur.

Sağ kalan eş ile ölen eşi arasındaki mal rejiminin tasfiyesi öncelikli bir hukuki işlemdir. Sağ kalan
eş ölen eşi ile aralarındaki mal rejiminden kaynaklanan haklarını (varsa) aldıktan sonra ölen eş
adına kalan malvarlığı mirasa konu olacaktır. Sağ kalan eşin mal rejiminden kaynaklanan bu hakları
mirasçılık sıfatından ayrıdır.

Mal rejiminin tasfiyesi aile mahkemesinin, mirasın tasfiyesi ise sulh mahkemesinin görev alanına
girer. Mal rejiminin tasfiyesi sonucu eşlerin katılma alacağı oranı, kural olarak (kanun gereği) ^
olup, bu oran sabittir.

Yasal mal rejiminin tasfiyesinden doğan katılma alacağı hakkı, parasal bir alacak hakkıdır. Yasal
mal rejiminin tasfiyesinde, kural olarak ölen eşin sadece "edinilmiş malları" tasfiyeye dahildir.
Edinilmiş mal, 01.01.2002 tarihinden sonra eşlerin evlendikleri andan itibaren kimin mülkiyetine
olursa olsun evlilik süreci boyunca edindikleri tüm varlığını oluşturur.
Konuyla ilgili Yargıtay 8. Hukuk Dairesi'nin Esas:2011/1293, Karar:2011/1521 sayılı ve 11.03.2011
tarihli kararında,

"... Taraflar 02.08.1986 tarihinde evlenmişler, A.'ın 14.08.2004 tarihinde ölümü ile mal rejimi sona
ermiştir (TMK. 'nın 225/1. m.). Eşler arasında sözleşmeyle başka mal rejimi seçilmediğinden
01.01.2002 tarihine kadar 743 sayılı TMK.'nın 170. maddesi uyarınca "mal ayrılığı" bu tarihten
ölüm tarihine kadar ise 4721 sayılı TMK.'nın 202. maddesi uyarınca "edinilmiş mallara katılma"
rejimi geçerlidir. Dosya içeriğine, banka, tapu ve nüfus kayıtlarına, bilirkişi raporuna, Hatay Aile
Mahkemesi'nin 2008/384 E. 2008/643 K. sayılı dava dosyasına ve tanık anlatımlarına göre; mal
rejiminin sona erdiği A. 'ın ölüm tarihinde banka hesabında bulunan 47.005,93 TL'nin 46.806,28
TL'sinin eşler arasında edinilmiş mallara katılma rejiminin geçerli olduğu dönemde ölen eş adına
bankaya yatırılan edinilmiş mal olduğu, söz konusu paranın kişisel mal olduğu ileri sürülmüşse de
davalı tarafça kanıtlanamadığı (TMK.'nın 222/3. m.), bu miktar üzerinde sağ eş davasının 1/2
oranda katılma alacağının bulunduğu (TMK.'nın 231, 236/1. m.) sabittir. Sağ eşinin, mal rejiminin
tasfiyesinden kaynaklanan alacak hakkı terekeye ait borç olup, bu borç çıktıktan sonra ölen eş A.
üzerinde kalan diğer yarı pay mirasçılar arasında miras hukuku hükümlerine göre paylaştırılır. Sağ
eş davacının ölen eş A. üzerinde kalan diğer yarı pay üzerinde de miras hakkı bulunmaktadır. Bu
açıklamalar doğrultusunda; davalı vekilinin tüm, davacı vekilinin ise aşağıda belirtilenlerin
dışındaki diğer temyiz itirazları yerinde görülmemiştir.
Davacı M. vekilinin diğer temyiz itirazlarına gelince; az yukarıda açıklandığı gibi, sağ eşinin mal
rejiminin tasfiyesinden kaynaklanan alacak hakkı terekeye ait ödenmesi gereken borçtur. Buna
göre; öncelikle terekeye ait bu borcun sağ eşe ödenmesi, daha sonra kalan miktar üzerinden yine
sağ eşin TMK.'nın 499. maddesine göre oluşan miras payının belirlenerek hem mal rejiminin
tasfiyesinden, hem de miras payından kaynaklanan alacak miktarlarının toplamı belirlenerek
davacının isteği hakkında bir karar verilmesi gerekirken; davacının miras hakkı göz ardı edilerek,
sadece davacı sağ eşin katılma alacağının göz önünde bulundurulup yazılı miktara hükmedilmesi
doğru görülmemiştir."

denilerek, ölüm halinde mal rejiminin ölüm anında sona ermiş sayılacağı ve mal rejimi tasfiyesinde,
sağ kalan eş, çocuklar ve diğer mirasçılar arasında tasfiye yapılmadan önce, eşler arasındaki mal
rejimi tasfiyesinin yapılacağı ardından diğer mirasçılar açısından tasfiyeye geçileceği ifade
edilmiştir. Sonuç olarak öncelikle, sağ kalan eşin kişisel malları tasfiye dışında tutulur. Sağ kalan
eş, ölen eşin edinilmiş mallarının yarısını aldıktan sonra miras paylaştırma aşamasına geçilir. Bu
aşamada tereke ölen eşin kişisel malları ile edinilmiş mallarının yarısından oluşmaktadır. Sağ kalan
eşin tereke paylaşımında da çocukları ile birlikte H oranında hak sahibidir. Yani sağ kalan eş, mal
rejiminden kaynaklı haklarını aldıktan sonra yine ölenin mirasçısı olarak terekedeki payını Medeni
Kanun'un miras hükümlerinde yer alan oranlara göre alacaktır. Kanun sağ kalan eşe bu haklar
dışında, aile konutu şerhli taşınmazın miras payından düşülmek kaydıyla kendisine verilmesini yani
aile konutunun talep edilebilmesi hakkını da tanımıştır.

Yargıtay 8 inci Hukuk Dairesi'nin, 17.03.2011 tarihli kararında da belirtildiği gibi; sağ kalan eşin
katkı payı, katılma alacağı veya değer artış payı alacağı, terekenin borcunu oluşturur. Buna karşılık
ölen eşin sağ kalan eşten olan bu tür alacakları da terekenin aktifine eklenmelidir.
Dolayısıyla yukarıdaki açıklamalar çerçevesinde, yasal mal rejimi olan edinilmiş mallara katılma
rejiminin tasfiyesi, mirasın tasfiyesini de etkilemekte olup bu hususta mal rejimi tasfiyesi miras
tasfiyesinden önceliklidir. Ölen eşin mirasçısı konumunda olan sağ kalan eş, öncelikle aile
mahkemesinde dava açmak suretiyle edinilmiş mallara katılma rejiminin tasfiyesini talep ederek
01/01/2002 tarihinden sonraki dönem için edinilmiş malların yarısını talep etmeli, bu talebin
mahkemece değerlendirilmesi sonucunda mal rejiminin tasfiyesi payını aldıktan sonra mirasın
tasfiyesine katılmalıdır.

Bu itibarla, özelge talep formunda 1995 yılında evlendiğiniz ve mal rejimi sözleşmesi
imzalamadığınız belirtildiğinden, 31/12/2001 tarihine kadar "Mal Ayrılığı" rejimine, 01/01/2002
tarihinden itibaren ise "Edinilmiş Mallara Katılma" rejimine tabi olduğunuz anlaşılmakta olup, vefat
eden eşiniz ile aranızdaki mal rejiminin tasfiyesinin gerçekleştirilmesi suretiyle eşinize ve tarafınıza
ait malların belirlenmesi ve bu tasfiye sonucu tarafınıza ait olduğu tespit edilen malların verilecek
veraset ve intikal vergisi beyannamesinde beyan edilmemesi; eşinize ait olduğu tespit edilen,
dolayısıyla terekeyi oluşturan malların ise miras tasfiyesine konu edilerek miras hissenize düşen
kısmın beyan edilmesi gerekmektedir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise
bu özelge geçersizdir. (***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız
hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası
kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır

[Ahmet Barlak]

ÖLEN KİŞİNİN ÖNCE EDİNİLMİŞ MAL REJİMİNE GÖRE MALLARININ TASFİYE EDİLMESİ GEREKTİĞİ, DAHA SONRA KALAN TUTARIN MİRASÇILARA PAY EDİLMESİ GEREKTİĞİ.
GERİYE KALAN MALLARIN TASFİYESİNDE EŞİN DE TASİFYEDEN PAY ALACAĞI HAKKINDA YARGI KARARI

8. Hukuk Dairesi 2011/1293 E., 2011/1521 K.
DAVANIN NİTELENDİRİLMESİ
KATILIM PAYI
MAL REJİMİ
SAĞ KALAN EŞİN MİRASÇILIĞI
4721 S. TÜRK MEDENİ KANUNU [ Madde 202 ]
4721 S. TÜRK MEDENİ KANUNU [ Madde 225 ]
4721 S. TÜRK MEDENİ KANUNU [ Madde 499 ]
1086 S. HUKUK USULÜ MUHAKEMELERİ KANUNU(MÜLGA) [ Madde 76 ]
"İçtihat Metni"
Münevver ile Ayça aralarındaki itirazın iptali davasının kısmen kabulüne ve kısmen reddine dair (Hatay Aile Mahkemesi) nden verilen 06.04.2010 gün ve 1037/410 sayılı hükmün Yargıtay'ca incelenmesi davalı vekili ve davacı vekili taraflarından süresinde istenilmiş olmakla dosya incelendi, gereği düşünüldü:

Davacı Münevver vekili, Abdullah'ın vekil edeninin eşi iken ölümü ile davacı ile davalıyı mirasçı bıraktığını, evlilik birliği içinde edinilerek K...bank A... şubesinde muhafaza edilen para üzerinde davacının 30.838,67 TL katılma alacağının ve miras hakkının bulunduğunu, ölümünden sonra söz konusu banka hesabından 12.365 TL'nin çekildiğini, daha 18.473,67 TL alacağının kaldığını, bu alacağı için icra takibinin başlatıldığını, ancak davalının itiraz etmesi üzerine takibin durduğunu ileri sürerek itirazın İptaline ve %40 icra inkar tazminatına hükmed ilmesi ne karar verilmesini istemiştir.

Davalı Ayça vekili, dava konusu paranın miras bırakan babası Abdullah'ın kendi miras bırakanlarından kalan para olup kişisel malı olduğunu, davacının itiraz ileri sürmeden kendi miras payına karşılık gelen miktarı bankadan çektiğini, kalan para üzerinde davasının mal rejiminden ve miras hukukundan kaynaklanan alacak hakkının bulunmadığını belirterek davanın reddine karar verilmesini savunmuştur.

Mahkemece, Abdullah'ın Ölüm tarihi itibariyle bankada bulunan paranın 47.005,93 TL olduğu, bunun 199,65 TL'sinin 01.01.2002 tarihi öncesi yatırılmış olması nedeniyle kişisel malı olduğu, kalan 46.806,28 TL'nin aksi ka-nıtlanamadığı için edinilmiş mal olarak kabulünün gerektiği, bu malın yarısı olan 23.403,14 TL'nin sağ eş davacının katılma alacağı olduğu, bunun 12.365 TL'sinin önceden davacı tarafından banka hesabından çekildiğinden davanın kısmen kabulüyle kalan katılma alacağı olan 11.038,14 TL'ye ilişkin icra takibinin devamına, icra takip tarihinden itibaren kanuni faiz uygulatılmasına, fazlaya ve icra inkar tazminatına ilişkin talebin reddine karar verilmesi üzerine; hüküm, her iki taraf vekilleri tarafından ayrı ayrı temyiz edilmiştir.

HUMK'nın 76. maddesi hükmüne göre, davanın esası olan maddi olayların ileri sürülmesi taraflara, bunların nitelendirilmesi ve uygulanacak kanun maddesini belirlemek hakime aittir. Hakim tarafların yargılama oturumlarında ve dilekçesinde kullandıkları sözcükler ve nitelendirme ile bağlı değildir. Mahkemece, dilekçenin içeriğine göre davacının İsteğini ve amacını belirleyip uyuşmazlığın ona göre çözüme kavuşturulması gerekir. Bu açıklamalara göre, davacı mal rejiminin tasfiyesinden doğan alacak ile miras hakkından kaynaklanan alacağının tahsili amacıyla başlattığı icra takibine davalının yaptığı itirazın iptaline ve icra takibinin devamına karar verilmesini istemiştir.

Taraflar 02.08.1986 tarihinde evlenmişler, Abdullah'ın 14.08.2004 tarihinde ölümü ile mal rejimi sona ermiştir (TMK'nın 225/1. m.). Eşler arasında sözleşmeyle başka mal rejimi seçilmediğinden 01.01.2002 tarihine kadar 743 sayılı TMK'nın 170. maddesi uyarınca "mal ayrılığı" bu tarihten ölüm tarihine kadar ise 4721 sayılı TMK'nın 202. maddesi uyarınca "edinilmiş mallara katılma" rejimi geçerlidir. Dosya içeriğine, banka, tapu ve nüfus kayıtlarına, bilirkişi raporuna, Hatay Aile Mahkemesi'nin 2008/384 E. 2008/643 K. sayılı dava dosyasına ve tanık anlatımlarına göre; mal rejiminin sona erdiği Abdullah'ın-ölünrtarihinde banka hesabında bulunan 47.005,93 TL'nin 46.806,28 TL'sinin eşler arasında edinilmiş mallara katılma rejiminin geçerli olduğu dönemde ölen eş adına bankaya yatırılan edinilmiş mal olduğu, söz konusu paranın kişisel mal olduğu ileri sürülmüşse de davalı tarafça ka-nıtlanamadığı (TMK'nın 222/3. m.), bu miktar üzerinde sağ eş davasının 1/2 oranda katılma-alacağının bulunduğu (TMK'nın 231, 236/1. m.) sabittir. Sağ eşinin, mal rejiminin tasfiyesinden kaynaklanan alacak hakkı terekeye ait borç olup, bu borç çıktıktan sonra ölen eş Abdullah üzerinde kalan diğer yarı pay mirasçılar arasında miras hukuku hükümlerine göre paylaştırılır. Sağ eş davacının ölen eş Abdullah üzerinde kalan diğer yarı pay üzerinde de miras hakkı bulunmaktadır. Bu açıklamalar doğrultusunda; davalı vekilinin tüm, davacı vekilinin ise aşağıda belirtilenlerin dışındaki diğer temyiz itirazları yerinde görülmemiştir.

Davacı Münevver vekilinin diğer temyiz itirazlarına gelince; az yukarıda açıklandığı gibi, sağ eşinin mal rejiminin tasfiyesinden kaynaklanan alacak hakkı terekeye ait ödenmesi gereken borçtur. Buna göre; öncelikle terekeye ait bu borcun sağ eşe ödenmesi, daha sonra kalan miktar üzerinden yine sağ eşin TMK'nın 499. maddesine göre oluşan miras payının belirlenerek hem mal rejiminin tasfiyesinden, hem de miras payından kaynaklanan alacak miktarlarının toplamı belirlenerek davacının isteği hakkında bir karar verilmesi gerekirken; davacının miras hakkı gözardı edilerek, sadece davacı sağ eşin katılma alacağının gözönünde bulundurulup yazılı miktara hükmedilmesi doğru görülmemiştir.

Yukarıda açıklanan gerekçeler nedeniyle davacı Münevver vekilinin yerinde görülen temyiz itirazlarının kabulüyle usul ve kanuna aykırı bulunan yerel mahkeme hükmünün açıklanan bölümünün HUMK'nın 428. maddesi uyarınca (BOZULMASINA) ve peşin harcın istek halinde temyiz edenlere ayrı ayrı iadesine 17.03.2011 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.