İŞİ TERK HALİNDE DEVREDEN KDV

[Kadir Barlak]

DEVREDEN KDV’NİN DURUMU NE OLACAK? GİDER Mİ, MALİYET Mİ OLACAK? İŞTE CEVABI;
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 29/2’nci maddesinde; “Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunur ve iade edilmez.” hükmüne yer verilmiştir.
- Ayrıca, aynı Kanunun 58’inci maddesinde; “Mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan Katma Değer Vergisi ile mükellefçe indirilebilecek Katma Değer Vergisi, Gelir ve Kurumlar Vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmez.” hükmü yer almaktadır.
- Öte yandan, işin terk edilmesi halinde, işini terk eden mükellefler, mevcutlarını terkten önce satış vb. yollarla tasfiye ettikleri takdirde teslim bedeli üzerinden, mevcutlar tasfiye edilmemişse, işletmeden çekiş göstererek KDV Kanununun 3/a maddesi gereğince emsal bedeli üzerinden vergi hesaplayıp beyan etmek zorundadırlar. Hesaplanan bu vergilere rağmen indirilemeyen katma değer vergisi kalırsa, indirim yoluyla giderilemeyen bu vergilerin Gelir ve Kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak göz önüne alınması mümkün bulunmaktadır.
- Yukarıdaki açıklamalara göre, işin terk edilmesi halinde veya ortaklığın tasfiye edilmesi sonucu mükellefiyetinin sona ermesi nedeniyle üzerinizde kalan ve indirim yoluyla giderilemeyen ve sonraki döneme devrolunan katma değer vergisinin ortakların hisseleri oranında gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabileceği tabiidir.

FAALİYETİNİ TERK EDEN MÜKELLEFLERİN İNDİREMEDİKLERİ KDV’NİN DURUMU
(1/1)
Maraşlı:
Yazar: CoşkunARAS(*)
Yaklaşım Dergisi / Aralık 2007 / Sayı: 180

I- GİRİŞ
Bilindiği üzere, KDV’yi diğer dolaylı vergilerden ayıran en önemli özelliği, indirim sistemine dayanmasıdır. İndirim sistemi, alışlar ve giderler nedeniyle ödenen (indirilecek) KDV’nin, satışlar üzerinden hesaplanan KDV’den indirilmesini, hesaplanan KDV’nin fazla olduğu durumlarda fark verginin vergi dairesine ödenmesini, indirilecek verginin hesaplanan vergiden fazla olduğu hallerde ise indirilemeyen vergilerin indirilmek üzere sonraki dönemlere devrolunmasını öngörmektedir. İşleyişi kısaca belirtilen şekilde olan indirim sistemi, KDV Kanunu’nun 29. maddesinde düzenlenmiştir. Aynı Kanun’un 58. maddesinde ise, indirilebilecek KDV’nin gider yazılamayacağı ayrıca belirtilmiştir.
İşe devam eden mükellefler faaliyetlerine ilişkin olarak yüklenip indiremedikleri KDV’yi indirilmek üzere sonraki dönemlere devretme hakkına sahiptirler. Ancak, faaliyetini terk eden (işi bırakan) mükelleflerin indiremedikleri KDV’yi, faaliyetlerini terk etmeleri nedeniyle indirilmek üzere sonraki dönemlere devretmeleri mümkün bulunmamaktadır. Diğer bir ifade ile indirim sistemi, faaliyetini terk eden mükelleflerde indirilemeyen KDV sorununa çözüm getirmemekte, bu mükellefler, indirilemeyen KDV sorunu ile karşı karşıya kalabilmektedirler. Bu konu özellikle yıl sonlarında ayrı bir önem taşımaktadır. 
Aşağıda, faaliyetini terk eden mükelleflerce yüklenilip indirilemeyen ve işi bırakma nedeniyle bir daha indirim yoluyla telafi imkanı kalmayan KDV’lerle ilgili olarak yapılması gereken işlemler incelenecek, buna ilişkin kişisel görüşlerimiz belirtilecektir.
II- FAALİYETİNİ TERK EDEN MÜKELLEFLERCE İNDİRİM KONUSU YAPILAMAYAN VE İŞİ BIRAKMA NEDENİYLE BİR DAHA İNDİRİM YOLUYLA TELAFİ EDİLME OLANAĞI KALMAYAN KDV’LER HAKKINDA YAPILACAK İŞLEM
A- YASAL MEVZUAT
3065 sayılı KDV Kanunu’nun 29. maddesinin 1. fıkrasında, “mükelleflerin faaliyetlerine ilişkin olarak yüklendikleri KDV’leri indirim konusu yapabilecekleri” 2. fıkrasında ise “bir vergilendirme döneminde indirilecek KDV toplamının mükellefin vergiye tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan KDV toplamından fazla olduğu takdirde aradaki farkın sonraki dönemlere devrolunacağı ve iade edilmeyeceği” hükme bağlanmıştır.
Öte yandan, aynı Kanun’un 58. maddesinde ise, “mükellefçe indirilebilecek KDV’lerin Gelir ve Kurumlar Vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmeyeceği” belirtilmiş bulunmaktadır.
B- FAALİYETİNİ TERK EDEN MÜKELLEFLERCE İNDİRİM KONUSU YAPILAMAYAN VE İŞİ BIRAKMA NEDENİYLE BİR DAHA İNDİRİM YOLUYLA TELAFİ EDİLME OLANAĞI KALMAYAN KDV’LER HAKKINDA YAPILACAK İŞLEM
Bilindiği üzere, 3065 sayılı KDV Kanunu’nda, mükellefiyetle ilgili olarak yüklenilen KDV’lerin telafisinde; 
- İndirim, 
- İade, 
- Gider yazma veya maliyete intikal ettirme 
olmak üzere 3 yöntem benimsenmiş ve düzenlenmiştir. Aşağıda, işi bırakan mükellefler yönünden anılan yöntemlerin geçerliliği incelenecektir.
1- İndirim Yönteminin İşi Bırakan Mükelleflerde İndirilemeyen KDV Sorununu Çözmediği 
Faaliyetlerine ilişkin olarak yüklenilen vergilerin telafisinde ana yöntem, “indirim”dir. Bir vergilendirme döneminde yüklenilen vergilerin, vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV’den fazla olması halinde aradaki fark verginin indirilmek üzere sonraki dönemlere devredilmesi gerekmektedir. Ancak, işi bırakan mükelleflerin indiremedikleri KDV’yi işi bırakmaları nedeniyle indirilmek üzere sonraki dönem devretmeleri mümkün değildir. Bu nedenle, yukarıda da belirtildiği üzere, “indirim” yönteminin, işi bırakan mükellefler yönünden bir işlerliği bulunmamaktadır.
2- İndirilemeyen KDV’nin Faaliyetini Terk Eden Mükelleflere İadesinin Mümkün Bulunmadığı
Gelir İdaresi ve Danıştay, faaliyetini terk eden mükelleflerin yüklenip indiremedikleri KDV’nin, faaliyeti terkin (işi bırakmanın) KDV Kanunu’nda düzenlenen iade hakkı doğuran bir işlem olmaması nedeniyle iade de edilemeyeceği görüşündedirler(1).
Vergi idaresince verilen bir Özelge’de;
“İşin terk edilmesi halinde işini terk eden mükellefler, mevcutlarını terkten önce satış vb. yollarla tasfiye ettikleri takdirde teslim bedeli üzerinden, mevcutlar tasfiye edilmemişse, işletmeden çekiş göstererek KDV Kanunu’nun 3/a maddesi gereğince emsal bedeli üzerinden vergi hesaplayıp beyan etmek zorundadırlar. Hesaplanan bu vergilere rağmen indirilemeyen kısım kalırsa, indirilemeyen KDV’nin iadesi söz konusu olmayacaktır.”
şeklinde görüş bildirilmiştir(2).
Danıştay ise;
“KDV Kanunu’na göre iadenin ancak Kanun’un 32. maddesinde sayılan tam istisnalar ile 29/2. maddesinde belirtilen teslimler nedeniyle yapılabileceği, faaliyetin terkinin iade hakkı doğuran bir işlem olmaması nedeniyle indirilemeyen verginin iadesine kanunen imkan bulunmadığı”
görüşündedir(3).
3- İndirilemeyen KDV’nin Faaliyetini Terk Eden Mükelleflerce Gider Olarak Dikkate Alınıp Alınamayacağı
Yukarıda da ifade edildiği üzere, yükleyip indirilemeyen vergilerin faaliyetini terk eden mükelleflerce bir daha indirim konusu yapılması veya indirilemeyen vergilerin bu mükelleflere iadesi mümkün bulunmamaktadır. Dolayısıyla, geriye sadece, indirilemeyen bu vergilerin gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı hususu kalmaktadır. 
KDV’nin en büyük özelliği olan “indirim yöntemi” KDV’nin mükellefler üzerinde bir yük oluşturmasını önlemektedir. Kanun’a göre verginin esas yüklenicileri, mal ve hizmeti nihai olarak tüketenlerdir. KDV Kanunu’nda verginin mükellefi olarak belirlenen kişi ve kuruluşlar aslında verginin nihai yüklenicileri değil, aracı mükellefi konumundadırlar. Bunlar, alışları sırasında ödedikleri vergileri, satışları üzerinden hesapladıkları KDV’den indirerek, üzerlerinde herhangi bir KDV yükü kalmamasını sağlarlar. Yani, KDV’yi mal ve hizmet sattıkları kişilere aktarırlar. Ancak, faaliyetini terk eden mükellefler, yüklendikleri vergileri bir daha indirim yoluyla telafi edememe durumu ile karşı karşıya bulunmaktadırlar. Yüklenilip indirilemeyen ve işi bırakma nedeniyle de bir daha indirilmesi mümkün olmayan KDV’nin, iade ya da gider yazma yoluyla telafisine olanak sağlanmaması, işi bırakan mükellefleri nihai tüketici konumuna getirir ki, bu da KDV’nin genel teorisine aykırıdır(4).
Buna göre, faaliyetini terk eden mükelleflerce yüklenilip indirilemeyen KDV’nin bir daha indirilmesi mümkün bulunmadığından ve indirilemeyen bu vergi artık “indirilemeyecek KDV” haline dönüştüğünden, indirilemeyen bu verginin GVK ve KVK yönünden gider olarak dikkate alınması gerekir(5). Gelir İdaresi’nin görüşü de bu doğrultudadır.
Nitekim, bu konuda verilen Özelgelerde;
“Türkiye’de dar mükellefiyet esasında vergilendirilmekte iken işini bırakan bir kurumun, Türkiye’de yüklenip indiremediği KDV’yi kurumlar vergisi yönünden gider yazması mümkün bulunmaktadır.”(6)
“31.12.2000 tarihinde faaliyetini terk eden mükellefin indirim yoluyla gideremediği vergilerin 2000 yılına ait gelir vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak gözönüne alınmasında bir sakınca yoktur.”(7)
şeklinde idari görüş bildirilmiştir. 
Öte yandan, 88 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nde, teslim ve hizmetleri 01.07. 2003 tarihinden itibaren kısmi istisna kapsamına alınan basit usulde vergilendirilen mükelleflerin son dönem KDV beyannamelerinde (2003/Nisan, Mayıs, Haziran) sonraki döneme devreden KDV bulunması halinde, devreden vergi tutarının gelir vergisi yönünden gider olarak dikkate alınacağı açıklanmıştır. 
III- SONUÇ
Yukarıda da belirtildiği üzere, faaliyetini terk eden mükelleflerin yüklenip indiremedikleri ve işi bırakma nedeniyle bir daha indiremeyecekleri KDV’nin, GVK ve KVK yönünden gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmaktadır. Gelir İdaresi’nin görüşü de bu doğrultudadır. Bu şekilde, indirilemeyen vergiler gider yazılmak suretiyle telafi edilebilecek, mükellefler üzerinde herhangi bir KDV yükü de kalmayacaktır. Bu çözüm şekli, KDV’nin teorisine de uygundur. 
Öte yandan, kişisel görüşümüze göre, faaliyetine devam eden tüm mükelleflere indiremedikleri KDV’yi gider yazma imkanı verilmeli, mükellefler tercihlerini kendileri belirlemelidirler. Bu şekilde, devamlı suretle sonraki döneme devreden KDV’si bulunan mükelleflerin devreden KDV’den kaynaklanan sorunları da giderilmiş olacaktır. Bunun için bir yasa değişikliği yapılması gerekmektedir.

* YMM
(1) Şükrü KIZILOT, Katma Değer Vergisi Kanunu ve Uygulaması (Föy-Volant), Yaklaşım Yayınları, Ankara 1998, C.4, s.1516
(2) MB.’nin, 19.09.1998 tarih ve 57334 sayılı; 01.02.1990 tarih ve 8882 sayılı Özelgeleri.
(3) Dn. VDDK’nın, 30.04.1993 tarih ve E. 1992/296, K. 1993/68 sayılı Kararı. Ayrıca Bkz. Dn. 7. D.’nin, 24.12.1991 tarih ve E. 1987/3614, K. 1991/3188 sayılı; 02.11.1988 tarih ve E. 1986/3568, K. 1988/2450 sayılı Kararları, Dn. 11. D.’nin, 10.04.1996 tarih ve E. 1996/683, K. 1996/1549 sayılı Kararı.
(4) Abdullah TOLU, “İşi Bırakan Mükelleflerin İndiremedikleri KDV’yi Gider Yazabilecekleri”, Yaklaşım, Sayı:132, Aralık 2003, s.253 vd.
(5) KIZILOT, age, s. 1518; V. Arif ŞİMŞEK-Abdullah TOLU, Katma Değer Vergisinde İndirim, Yaklaşım Yayınları, Ankara, 2002, s. 178; Nuri DEĞER, Açıklamalı ve Uygulamalı Katma Değer Vergi Kanunu, Yaklaşım Yayınları, Temmuz 2007, s.746
(6) MB.’nin, 17.12.1997 tarih ve 54944 sayılı Özelgesi.
(7) MB.’nin, 12.04.2001 tarih ve 20161 sayılı Özelgesi.
Navigasyon
Başlık
İşin bırakılması ya da şirketin tasfiyesi sonucunda indirim yoluyla giderilemeyen KDV\\\'nin gelir ya da kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınıp alınamayacağı hk.

Tarih
27/08/2011

Sayı
B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.58-1443

Kapsam



T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
İSTANBUL VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
Mükellef Hizmetleri Katma Değer Vergisi Grup Müdürlüğü





Sayı
:
B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.58-1443
27/08/2011

Konu
:
İşin bırakılması ya da şirketin tasfiyesi sonucunda indirim yoluyla giderilemeyen KDV'nin gelir ya da kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınıp alınamayaca





İlgide kayıtlı özelge talep formunda, Şirketinizin tasfiyesi sonucunda önceki dönemden devreden katma değer vergisinin tasfiye sonu kurumlar vergisinin tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun;
1/1 inci maddesinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu,
3/a maddesinde, vergiye tabi malların her ne suretle olursa olsun, vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesinin teslim sayılacağı, 
20/1 inci maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu,
27 nci maddesinin (1) numaralı fıkrasında, bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olduğu, (2) numaralı fıkrasında ise; bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük olduğu ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple açıklanamadığı hallerde de, matrah olarak emsal bedelin veya emsal ücretin esas alınacağı,
29/1 inci maddesinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV den, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV yi indirebilecekleri,
58 inci maddesinde, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV ile mükellefçe indirilebilecek KDV nin, gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilmeyeceği,
hükümlerine yer verilmiştir.
Diğer taraftan 1 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinin "Verginin Gider Kaydedilememesi" başlıklı (XI/B) bölümünde;
"Mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesapladıkları KDV nin, gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak düşülemeyeceği gibi bu işlemlere ilişkin olarak alış vesikalarında gösterilen ve indirilebilecek KDV de gider olarak kabul edilmeyecektir.
Madde hükmünün düzenleniş amacı, mükellefin üstünde yük olarak kalmayacak verginin, gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabulünün önlenmesidir.
Diğer yandan indirilemeyecek KDV nin gelir ve kurumlar vergisi matrahlarının tespitinde işin mahiyetine göre gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınacağı tabiidir.
Mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan KDV ise, ancak vergiye tabi malların işçilere ayın ücret olarak verilmesi veya çeşitli kişi ya da kuruluşlara bağışlanması halleriyle sınırlı olarak, dolaylı bir biçimde gider yazılabilecektir" denilmektedir.
Başkanlığımızca işi bırakan mükelleflerin işin bırakıldığı dönem itibariyle indirim yoluyla telafi edemedikleri vergileri gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alabilecekleri konusunda uygulamaya yön verilmiş bulunmaktadır.
Bu uygulamanın gerekçesi, işi bırakan mükelleflerin devreden bu vergileri indirim yoluyla telafi etme imkânının ortadan kalkmasıdır.
Buna göre;
- İşin bırakılması veya şirketin tasfiyesi dolayısıyla, işletmede bulunan vergiye tabi malların işin bırakılması veya şirketin tasfiyesinden önce satış vb. yollarla tasfiye edilmesi halinde teslim bedeli üzerinden, tasfiye edilmemiş ise bu malların işletmeden çekilen değer olarak KDV Kanununun 3/a maddesi gereğince emsal bedel üzerinden KDV hesaplanarak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilmesi gerekmektedir.
- İndirim konusu yapılamayan KDV ise sonraki döneme devreden KDV olarak kalacaktır. Sonraki döneme devreden KDV'nin iadesinin talep edilmesi mümkün bulunmamaktadır. Ancak, mükellefiyetin terkin edildiği tarih itibariyle indirim yoluyla giderilemeyen KDV ilgili dönem gelir ya da kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilecektir.
Diğer taraftan, devreden vergilerin gider yazılabilmesi ile ilgili bu uygulama sadece faaliyeti bırakan mükellefler için geçerlidir. Faaliyetin devamı süresince devreden vergilerin gider veya maliyet olarak değerlendirilmesinin mümkün olamayacağı tabiidir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.