Yolluklar (Harcırah Gündelikleri) :
Yol yardımı ve yolluk kavramı mevzuatımızda sürekli karıştırılmaktadır. Temelde çok önemli farkları olmak ile birlikte Yol yardımından SGK primlerinin kesilerek yollukların ise SGK primleri konusunda girmediği bilinmektedir. Aşağıda Sn. Resul Kurt ve Sn. Mehmet Maç'ın konu ile ilgili makaleleri bulunmaktadır.
Yolluklar, GVK.’nun gider karşılıklarından söz eden 24’ncü maddesinde yer almasından da anlaşılacağı üzere, esas itibariyle personele yapılan bir yardım değil işle ilgili bir giderdir.
Böyle olmakla beraber, yollukların tevsik edilen gerçek seyahat giderleri karşılığı olarak değil harcırah gündeliği adı altında götürü olarak ödenmeleri ve personel tarafından kısmen tasarruf edilmeleri halinde, bir menfaat ve yardım şeklinde tezahür etmeleri söz konusudur. Yollukların kanunî hâdleri aşan kısmı ise vergiye tâbi bir ücret ödemesi niteliği taşır.
GVK.’nun 24/2’nci maddesi hükmüne göre, özel sektörde, Harcırah Kanunu’na tâbi kurumlarda olduğu gibi yol giderlerinin, kilometre esasına göre götürü şekilde ödenmesi şeklinde götürü bir uygulama mümkün bulunmamaktadır. Sadece kendi otomobili ile seyahat eden personele kilometre esasına göre gerçek giderlerinin karşılığı olarak bir ödeme yapılması söz konusu olabilir. Bu yüzden, yol giderleri açısından bir tasarruf ve ücret sayılabilecek bir menfaat bulunmamakta, yapılan fiilî yol gideri ne kadarsa herhangi bir şart ve sınır söz konusu olmaksızın personele onun ödenmesi gerekmektedir.
Yeme ve yatma giderleri açısından durum farklıdır. Bunlar açısından da gerçek gider esasının kabul edilmesi halinde, herhangi bir menfaat ve yardım söz konusu değilse de, gerek yurt içi ve gerek se yurt dışı seyahatlerde yeme ve yatma giderlerinin personele harcırah gündeliği ödenmek suretiyle götürü olarak karşılanması halinde, personelin seyahat sırasındaki yaşantısından fedakârlık ederek tasarruf ettiği miktar, kendisi açısından kesintilerden müstesna bir menfaat şeklinde tezahür etmektedir.
Bilindiği üzere, özel sektördeki personele, en yüksek Devlet Memuruna verilen harcırah gündeliği seviyesine kadar gelir vergisi kesintisine tabi olmayan harcırah ödenebilmekte ve böyle olunca da yolluk verilmesi esasının tercihi personel açısından bir menfaat temini vesilesi olabilmektedir. Bu seviyenin üstündeki harcırah gündeliklerinin vergiye tâbi bir net ücret ödemesi sayılarak brüt tutarı üzeriden gelir vergisi stopajına tâbi tutulacağı tabiîdir.
Damga vergisi uygulamasında yolluk olarak verilen paraların tamamı damga vergisi stopajının matrahına girmektedir. (Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı
Tablonun IV / 1 - ı pozisyonu). Yasa hükmü böyle olmakla beraber yollukları damga vergisi kapsamına alan bu yasa hükmünün hatalı olduğu ve esasen ücretler üzerindeki damga vergisi yükünün tamamen kaldırılması gerektiği kanaatindeyiz.
506 sayılı Kanunun 77’nci maddesinde yolluklar SSK prim hesabının dışında tutulmuş ve bunun için herhangi bir limit öngörülmemiştir. Dolayısıyla personele yolluk adı altında yapılan ödemelerin tamamı damga vergisine tabi, limiti (Harcırah Kanunu uyarınca en yüksek devlet memuruna verilmekte olan miktarı) aşan kısmı net ücret olarak gelir vergisi stopajına tabi iken, bu ödemeler limit söz konusu olmaksızın SSK primine tabi değildir.
Düzenleyen Ahmet BARLAK - 23.Ağustos.2011 Saat 12:14
PERSONELE HARCIRAH (YOLLUK) ÖDEMELERİ
Tarih: 10/04/2006
I. GİRİŞ
Mükelleflerce personeline, kazancın elde edilebilmesi veya idame ettirilebilmesi için sıkça; harcırah(=Yolluk), iş avansı ve yemek parası ödemeleri yapılmaktadır.
Söz konusu ödemelerden, harcırah ödemesiyle ilgili olarak, hem vergisel açıdan hem de sosyal güvenlik yasaları açısından dikkat edilmesi gereken bir takım hususlar, bu yazısının konusunu oluşturmaktadır.
II. KONUNUN VERGİ MEVZUATI AÇISINDAN İNCELENMESİ
A. GİRİŞ
Gelir Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde gelirin tanımı yapılmış, takip eden 2. maddesinde ise gelire giren kazanç ve unsurlar sayılmıştır. Bu unsurlardan bir tanesi de “3. Ücretler”dir.
Aynı kanun’un, “Ücretin Tarifi” başlıklı 61. maddesinde, ücret; “işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir.” şeklinde tanımlanmış ve akabinde “Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.” denilerek, diğer bazı ödemelerin de ücret sayılacağı belirtilmiştir.
Yukarıda belirtilen ödemeler, ücret sayılmakta ve ilgili hükümlere göre vergilendirilmektedir.
Fakat, GVK’nun “Gider Karşılıklarında” başlıklı, 24. maddesinde,
“Gider karşılığı olarak yapılan aşağıda yazılı ödemeler Gelir Vergisi'nden istisna edilmiştir.
1. Harcırah Kanunu'na tabi kurumlar tarafından harcırah veya yolluk olarak yapılan ödemeler;
2. Harcırah Kanunu kapsamı dışında kalan müesseseler tarafından idare meclisi başkanı ve üyeleri ile denetçilerine, tasfiye memurlarına ve hizmet erbabına (Harcırah Kanunu'na tabi olsun olmasın her türlü sözleşmeli personel dahil) verilen gerçek yol giderlerinin tamamı ile yemek ve yatmak giderlerine karşılık verilen gündelikler (Bu gündelikler aynı aylık seviyesindeki devlet memurlarına verilen gündeliklerden fazla ise veya devletçe verilen gündeliklerin en yüksek haddini aşarsa, aradaki fark ücret olarak vergiye tabi tutulur)”
Belirtildiği gibi, gider karşılığı olarak yapılan harcırah ödemelerinin bazı şartlarda gelir vergisinden müstesna olduğu belirtilmiştir.
Vergiden İstisna Edilen Harcırah Tutarlarını Gösterir Tablo
Devlet Memuru
Kadro Derecesi
01.01.2006 - 30.06.2006
İç Yevmiye
1. Derece
938,95 YTL ve daha fazlası
30,00
1. Derece
771,51 YTL ila 938,94 YTL
25,50
1. Derece
837,43 YTL ila 931,26 YTL
23,00
1. Derece
718,02 YTL ila 837,42 YTL
20,50
1.ve 4. Derece
572,79 YTL ila 718,01 YTL
18,00
5-15 Derece
572,78 YTL ve daha azı
17,00
Devlet Memuru
Kadro Derecesi
01.07.2006 - 31.12.2006
İç Yevmiye
1. Derece
962,55 YTL ve daha fazlası
30,00
1. Derece
954,67 YTL ila 962,54 YTL
25,50
1. Derece
858,47 YTL ila 954,66 YTL
23,00
1. Derece
736,02 YTL ila 858,46 YTL
20,50
1.ve 4. Derece
587,12 YTL ila 736,01 YTL
18,00
5-15 Derece
587,11 YTL ve daha azı
17,00
(
http://www.ismmmo.org.tr/html.asp?id=448)
B. KONUYLA İLGİLİ KAVRAMLAR-TANIMLAR
1. Harcırah Kavramı:
Vergi yasalarımızda harcırah ile ilgili net bir tanım olmamakla birlikte, gerek Türk Dil Kurumu’nun,
http://www.tdk.gov.tr web adresindeki sorgulamalarda, gerekse 6246 Sayılı Harcırah Kanunu’nun 3. maddesindeki harcırah kavramının tanımları yer almakta ve bu tanımlamaların birbirine benzer olduğu görülmektedir. 6246 Sayılı Harcırah Kanunu’nun 3. maddesine göre harcırah; “Bu Kanuna göre ödenmesi gereken yol masrafı, gündelik, aile masrafı ve yer değiştirme masrafından birini, bir kaçını veya tamamını” şeklinde tanımlanmış, yine aynı yasanın 5. maddesinde; harcırahın, “yol masrafı, yevmiye, aile masrafı ve yer değiştirme” masraflarını ihtiva edebileceği belirtilmiştir.
2. Harcırah Verilebilecek Kişiler:
2.a. Harcırah Kanunu’na tabi olan kurum ve kuruluşlarda
Harcırah kanunu’na tabi kuruluşlar, söz konusu kanunun 1. maddesinde detaylı olarak belirtilmiş olup, bu kuruluşları genel olarak kamu kurumu veya bu nitelikteki kuruluşları oluşmaktadır. Genel olarak bu kurum ve kuruluşlarda çalışan kimselere veya geçici olarak çalışan personellere, yasada yer alan mevcut şartları taşıması durumunda harcırah ödemesi yapılabilmektedir. Bu şahıslara, Harcırah Kanunu çerçevesinde yapılan ödemelerin tamamı gelir vergisinden müstesnadır.
2.b. Harcırah Kanunu’na tabi olmayan firma ve şahıslarda
GVK’nun 24/2. maddesindeki, “idare meclisi başkanı ve üyeleri ile denetçilerine, tasfiye memurlarına ve hizmet erbabına (Harcırah Kanunu'na tabi olsun olmasın her türlü sözleşmeli personel dahil) verilen gerçek yol giderlerinin tamamı ile yemek ve yatmak giderlerine karşılık verilen gündelikler” açıklamasından da anlaşıldığı üzere, idare meclisi başkanı ve üyeleri (Diğer bir ifade ile firmaların yönetim kurulu başkan ve üyelerine, müdürlerine) denetçilerine, tasfiye memurlarına ve personeline harcırah verilebilmektedir. Bu kişilere verilen harcırahın belirli bir tutardan sonraki kısmı vergiye tabidir.
3. Harcırah Verilebilecek İş/Görev Mahalli/Çevresi
Harcırah Kanunu’nun 3/g. maddesindeki, “Memuriyet mahalli: Memur ve hizmetlinin asıl görevli olduğu veya ikametgahının bulunduğu şehir ve kasabaların belediye sınırları içinde bulunan mahaller ile bu mahallerin dışında kalmakla birlikte yerleşim özellikleri bakımından bu şehir ve kasabaların devamı niteliğinde bulunup belediye hizmetlerinin götürüldüğü veya kurumlarınca sağlanan taşıt araçları ile gidilip gelinebilen yerleri”,
3/h. maddesindeki, “ Başka yer: Yukarıda (g) fıkrasında yazılı memuriyet mahalli dışındaki yerleri;”,
48. maddesindeki, “Memuriyet mahalli dahilinde seyyar olarak vazife gören tahsildar, yoklama memuru, mutemet, veznedar, satınalma memuru, tebliğ memuru, posta veya evrak dağıtıcısı, takip memuru, mübaşir gibi memur ve hizmetlilere gündelik ve yol masrafı verilmez. Bu gibilere, bu Kanun kapsamına giren kurumlar tarafından işletilen taşıtlarda seyahat için kurumlarca fotoğraflı birer kart verilir” şeklindeki hükümleri incelediğimizde;
Harcırah verilmesini gerektirecek görevin alanı olarak; memuriyet mahalli veya çalışma alanı olarak tabir edilen alan olan, görevli bulunulan şehir sınırları ile özelliği bakımından bu şehir ve kasabaların devamı niteliğinde olup, belediye hizmetlerinin götürüldüğü yer olarak tanımlanan yerlerin dışındaki yerler olduğu görülmektedir. Yani, harcırah ödemesi yalnızca; fiili olarak çalışılan işyerinin bulunduğu, şehir dışı görevlendirmelerde ödenebilmektedir. Şehir içi görevlendirmelerde harcırah ödemesi söz konusu değildir.
C. YASA MADDESİNİN YORUMU
Harcırah Kanunu’nda bahsi geçen ve bu kanuna göre harcırah ödemesi yapan kuruluşlar dışındaki mükellefler, GVK’nun 24/2. maddesindeki hükümlere göre işlem yapmak zorundadırlar. Buna göre;
1. Mükellefler yalnızca, yönetim kurulu başkan veya üyelerine, müdürlerine, denetçilerine, tasfiye memurlarına ve personelien harcırah ödeyebileceklerdir.
2. Ödenecek olan harcırahlar, gerçek yol giderlerinin tamamı ile yemek ve yatmak giderlerine karşılamak amacıyla verilebilecektir.
3. Harcırah Kanunu’ndan da anlaşılacağı üzere, ödenecek olan harcırah tutarı hesaplanırken, piyasa şartları göz önünde bulundurulmalı günün koşulları dikkate alınmalı, görevlendirmelerde seyahat; nasıl en uygun, en ucuz ve en kaliteli bir biçimde yapılacaksa, hesaplamalar bu şartlar göz önünde bulundurularak yapılmalıdır.
4. Harcırah ödenmesi ile ilgili evraklar (Görevlendirme yazısı, görev dönüşü personelin görev ile ilgili kısa bir imzalı raporu, harcırah ödenmesi ile ilgili tediye yapmaya yetkili kişilerce düzenlenecek olan ‘harcırah ödeme tablosu’ vb. evrak ve kayıtlar) itinalı bir şekilde muhafaza edilmelidir.
5. Harcırah ödemesi kapsamına giren görevlendirme ile ilgili olarak işveren tarafından sağlanan yol giderlerinin tamamı, VUK hükümlerine göre belgelendirilmesi şartıyla, herhangi bir vergi doğmaksızın gider olarak yazılabilir (GVK md. 24/2 “gerçek yol giderlerinin tamamı”).
6. Harcırah ödemesi kapsamına giren görevlendirme ile ilgili olarak işveren tarafından yemek ve konaklama giderlerine karşılık yapılan ödemelerde; söz konusu ödemeyle ilgili olarak, öncelikle personelin aylık brüt ücreti, yukarıdaki tabloda yer alan ücret dilimlerinden hangisine girdiği tespit edilmeli ve ödenen harcırahın, vergiden istisna edilen tutarı aşan kısmı, ücret olarak vergilendirilmelidir.
7. Harcırah hesaplamasında personelin ücreti kıyaslanırken, brüt maaşı yukarıdaki tabloda yer alan brüt maaş tutarları ile kıyaslanmalıdır.
8. Yukarıdaki tabloda görüleceği üzere; vergiden istisna edilmiş olan tutarı aşan harcırah ödemesi ücret olarak vergilendirilmektedir. Örneğin; Maaşı brüt 800.-YTL olan bir personele Nisan-2006 tarihinde bir günlük seyahat için net 45.-YTL ödenmesi kararlaştırılmışsa, söz konusu brüt ücret “718,02 YTL ila 837,42 YTL=20,50” dilimine girdiğinden, personele ödenecek olan günlük 45.-YTL’nin 20,50.-YTL’lik kısmı vergiden müstesna olacak, 20,50.-YTL’yi aşan kısım olan (45.-YTL-20,50.-YTL) 24,50.-YTL’lik kısmın brüt tutarı hesaplanarak, ücret olarak vergilendirilecektir (Aşan kısımdan yalnızca GV ve DV’si kesintileri yapılacaktır). Ayrıca, vergiden istisna edilen tutarlar günlük olup, yukarıdaki personelin 8 gün görevlendirilmesi durumunda vergiden istisna edilen tutar 20,50.- x 8 = 164.-YTL, personelin hak kazandığı harcırah tutarı ise 45.-YTL x 8= 360.-YTL olarak dikkate alınacaktır.
9. Personelin konaklama ve yemek gideri ile ilgili olarak firma adına kestirmiş olduğu bir takım harcama belgeleri ibraz etmesi durumunda, söz konusu belgelerin ödemesi personele yapılacak olup, herhangi bir harcırah ödenmesi durumunda, ödenen tutarın tamamının ücret olarak vergilendirilmesi gerekecektir. Çünkü, yasa metninden de anlaşılacağı üzere harcırah; yatma ve yemek giderlerine karşılık olarak verilmektedir. Personelin hem istisnadan yararlanması hem de çalıştığı firma adına yemek ve konaklama faturası kestirmesi durumunda, firmanın, hem söz konusu belgeleri hem de yemek ve konaklama bedeline karşılık ödenen tutarları kayıtlarına işlemesi mükerrer gider yazılmasına neden olacağı için, GVK’nun 24/2. maddesindeki (yemek ve yatmak giderlerine karşılık verilen gündelikler) hükümle çelişecek ve yapılan işlemin ‘iş avansı’ uygulamasından bir farkı kalmayacaktır.
Diğer bir anlatımla, personeline harcırah ödemesi yapan işveren, personeline yemek ve konaklama giderlerine karşılık olarak belirli bir tutar ödeyecek fakat karşılığında ondan herhangi bir konaklama veya yemekle ilgili bir fatura vb. evrak istemeyecektir. İşveren, yalnızca ödediği harcırah tutarının yukarıdaki tabloda yer alan tutarı aşıp aşmadığına, eğer aştıysa aşan kısmın brütünün ücret olarak vergilendirilip vergilendirilmediğine, söz konusu görevlendirme ile ilgili evrak ve yazışma belgelerinin düzenli olarak muhafaza edilip edilmediğine, görevin firmanın kazanç elde etmesi veya kazancını idame ettirilmesiyle ilgili olup olmadığı hususlarına dikkat edecektir.
III. KONUNUN SOSYAL GÜVENLİK MEVZUATI AÇISINDAN İNCELENMESİ
Sosyal Sigortalar Kanunu'nun “Prime esas ücretler” başlıklı 77. maddesi’ndeki,
"...
Şu kadar ki, yolluklar, çocuk ve aile zamları, ölüm, doğum ve evlenme yardımları ile aynı yardımlar sigorta primlerinin hesabına esas tutulacak ücretlerin aylık tutarının tesbitinde nazara alınmaz." hükümlerden de anlaşılacağı üzere, Harcırah Kanunu’na tabi olmayanlarca, GVK’nun 24/2. maddesinde belirtilen kimselere yapılacak olan harcırah ödemeleri, SSK Primine tabi tutulmaz.
IV. SONUÇ
Mükelleflerin harcırah(=yolluk) ödemelerini, iş avansı veya yol parası yardımı gibi ödemelerden ayrı tutup, harcırahla ilgili vergi ve SSK hükümlerine göre değerlendirmesi büyük bir önem arz etmektedir.
Bir ödemenin harcırah olup olmadığı veya harcırahların hangi esaslara göre ödendiği, evrak düzeninin nasıl olması gerektiği, kimlere harcırah ödenebileceği vb. hususlar yukarıda ayrıntılı olarak verilmeye çalışılmış olup, harcırah ödemelerinde bu yazıda belirtilen esaslara dikkat edilmesi; ileride karşılaşılması muhtemel birçok vergisel sıkıntıyı önleyecektir.
Yolluklar (Harcırah Gündelikleri) :
