NAKLİYECİLİK FAALİYETİNDE BULUNAN MÜKELLEFLERİN VERGİYLE İLGİLİ KARŞILAŞTIKLARI SORUN

[Muradiye Karabulut]

Maraşlı:

Erdal ASLAN
Gelir Uzmanı

NAKLİYECİLİK FAALİYETİNDE BULUNAN
MÜKELLEFLERİN VERGİLENDİRİLMESİNDE
KARŞILAŞILAN SORUNLAR
1- GİRİŞ : 
Yolcu ve yük taşımacılığında hemen her ülkede demiryolu, karayolu, havayolu ulaştırmasının yanında ülkenin coğrafi konumuna göre deniz yolu ulaştırması da yapılmaktadır. Çok gelişmiş olan ülkeler de dahil bir çok yerde yük ve yolcu taşımacılığında karayolu ulaşımının tercih edildiği izlenmektedir. Karayolu taşımacılığı, üretim yerinden tüketim yerine herhangi bir aktarma olmaksızın hızlı ve kolay olması nedeniyle, diğer taşıma türlerine göre daha fazla tercih edilmektedir.
Ülkemizde de yük ve yolcu taşımacılığının yoğunlaştığı ulaşım tarzı da karayolu ile yapılanıdır. Tercih edilen bu ulaşım sistemi ister istemez çeşitli sorunları da beraber getirmektedir. Tabiî ki bizi burada ilgilendiren sorun, olayın vergisel boyutudur. Nakliyecilik faaliyetinin herhangi bir eğitimi gerektirmemesi ve küçük sermayeye dayanması bu işi yapan mükelleflerin vergisel işlemleri tam olarak yerine getirmemelerine ve önemsememelerine neden olmaktadır.
Biz bu çalışmamızda nakliyecilik yapan mükelleflerin vergilendirilmesinde karşılaşılan sorunları ve bu sorunların çözümüne ilişkin açıklamalarda bulunacağız. Bu çerçevede;
2- NAKLİYECİLİK FAALİYETİNDE KULLANILMAYA 
ELVERİŞLİ ARAÇLARIN TİCARİ VEYA HUSUSİ 
OLMA ÇERÇEVESİNİN BELİRLENMESİ:
Otobüs, kamyon, çekici, minibüs, midibüs, kamyonet, kaptıkaçtı, panelvan, arazi taşıtı ve benzerlerinin trafik tescil idarelerince hususi veya ticari olarak kayıt ve tescil edilmiş olmalarının vergi gelirleri açısından herhangi bir gelir kaybına neden olup olmadığı hususu önem arz etmektedir.
Söz konusu araçların nakliyecilik faaliyetinde kullanıma elverişli olup olmaması ile bu araçları alan kişilerin nakliyecilik faaliyetinde bulunup bulunmayacakları vergi idaresi ile bu araçlara sahip kişiler arasında sorunlar ortaya çıkarmaktadır. 
Bu çerçevede, sorunun çözümü amacıyla ilk önce söz konusu hususları kanuni yönüyle irdeledikten sonra açıklamalarımıza geçelim.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 37’nci maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazançların ticari kazanç olduğu hükme bağlanmıştır.
Ticari ve sınai faaliyetlerin neler olduğu Türk Ticaret Kanununda yer almış olup, kara, deniz ve havada, nehir ve göllerde yolcu veya eşya taşımanın ticari faaliyet olduğu belirtilmiştir.
2918 sayılı Karayolları Trafik Kanunu hükümleri uyarınca yayımlanan Karayolları Trafik Yönetmeliğinde kamyon, otobüs, minibüs, otomobil ve benzeri taşıtların tanımı yapılmıştır.
Karayolları Trafik Kanunu hükümlerinde yer alan tanımlardan da anlaşılacağı üzere minibüs, midibüs, kamyonet ve benzeri araçlar esas itibariyle nakliyecilik faaliyetinde kullanılabilecek araçlar olmakla beraber şahsi ihtiyaçlar veya ticari faaliyet niteliğinde olmayan bir kısım faaliyetler için de kullanılmaya elverişli araçlardır.
Özel ihtiyaçlar için kullanılmaya elverişli olmakla beraber nakliyecilikte de kullanılabilecek minibüs, midibüs, kamyonet ve benzeri araç satın alınması, bu araçları alan kişilerin nakliyecilik faaliyetinde bulunacaklarına ilişkin tek başına karine teşkil etmemektedir. Bu araçların nakliyecilik faaliyetinde kullanılması genel bir uygulama olup, özel durumların ayrıca kendi özelliği içerisinde değerlendirilmesi gerekmektedir.
Bu araçlara sahip olan kişilerin söz konusu araçları hususi veya özel işlerinde kullanmaları mümkün olup, herhangi bir belirleme yapılmadan önce bu tür araç sahiplerinin ticari kazanç mükellefiyetlerinin tesis edilmesi yanlış olacaktır. Şahsi ihtiyaçları için veya diğer nedenlerle bu tür araç sahibi olanlarla ilgili olarak bu kişilerin bu araçlarla (ticari faaliyet dışında) gelir getirici herhangi bir faaliyette bulunup bulunmadığı gibi hususlarının ilgili vergi dairesince göz önünde bulundurulması gerekmektedir. Dolayısıyla, ilgili vergi dairesince gerekli araştırma ve inceleme yaptırılması ve söz konusu araçların ticari faaliyette kullanıldığının tespiti halinde mükellefiyet tesisi yoluna gidilmesi gerekmektedir.
Yukarıda belirtilen minibüs, midibüs, kamyonet ve benzeri araçlarla nakliyecilik yapılmaması durumunda anılan araçlarla ilgili olarak herhangi bir mükellefiyet kaydının yapılmaması gerekmekte olup, bu araçlarla nakliyecilik yapılması veya bu durumunun ilgili vergi dairesince tespit edilmesi halinde, bu araçlara sahip kişilerin ticari kazanç olarak mükellefiyetlerinin tesis edilmesi gerekecektir.
Diğer taraftan, nakliyecilik faaliyetine yönelik olan dolayısıyla özel ihtiyaçlar için kullanılmaya elverişli olmayan otobüs, kamyon, çekici ve benzeri araç sahiplerinin araçlarının trafik tescillerinin ise ticari olarak yapılması gerekmektedir. Çünkü, bu tür araçların yukarıda da değinildiği gibi özel ihtiyaçlarda kullanılması söz konusu değildir. Kaldı ki bu tür araç sahiplerinin nakliyecilik faaliyetinde bulunduğunun tespit edilmesi halinde söz konusu araçların trafik tescillerinin gayri ticari olması vergi uygulaması bakımından herhangi bir önemi bulunmamaktadır.
Öte yandan, söz konusu araçların şirket adına tescilinin yapılması durumunda bu araçlar işletmeye kayıtlı iktisadi kıymet olduğundan bunların özel işlerde kullanılacağından bahisle trafik tescillerinin hususi olması esasen mümkün değildir.
3- NAKLİYECİLİK FAALİYETİNDE KULLANILAN 
ARAÇLARIN KİRALANMASI DURUMUNDA ELDE 
EDİLECEK KAZANCIN BELİRLENMESİ:
Nakliyecilik faaliyetinde kullanılan araçlar, araç sahipleri tarafından üçüncü şahıslara kiralanmakta ve bu kiralama sonucu elde edilen gelirin hangi gelir unsuruna gireceği konusunda mükelleflerle gelir idaresi arasında çeşitli sorunlar ortaya çıkmaktadır.
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 37’nci maddesinde; her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu belirtilmiş, aynı Kanunun 70’ inci maddesinde ise; motorlu nakil ve cer vasıtaları ile her türlü motorlu araç makine ve tesisatın sahipleri, mutasarrıfları, zilyedleri, irtifak ve intifa hakkı sahipleri veya kiracıları tarafından kiraya verilmesinden elde edilen gelirlerin gayrimenkul sermaye iradı olduğu, söz konusu malların ticari veya zirai bir işletmeye dahil bulunması halinde bunların iratlarının ticari ve zirai kazancın tespitine ilişkin hükümlere göre hesaplanacağı hükme bağlanmıştır.
Yukarıda açıkladığımız kanun hükümleri çerçevesinde; gelir vergisine tabi mükelleflerin ticari işletmesine dahil olan veya kendisi bir ticari işletme olan motorlu nakil vasıtalarının sahiplerince işletmeden çekilmeksizin diğer şahıslara kiraya verilmesi halinde elde edilen gelir ticari kazanç olarak vergilendirilecek olup, kiralama işleminin kira sözleşmesiyle yapılması bu durumu değiştirmeyecektir. Dolayısıyla, elde edilen kazanç her halükarda ticari kazanç olacak ve kiralamayı yapan ödevlilerin ticari kazanç mükellefiyetleri devam edecektir.
Ancak, ticari işletmeye konu olan nakil vasıtasının işletmeden emsal bedeli ile çekilmesini müteakip, diğer şahıslara kiralanması halinde ise elde edilen gelirin gayrimenkul sermaye iradı olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. 
Tabiî ki elde edilecek gayrimenkul sermaye iradı geliri için Gelir Vergisi Kanununun 94’ üncü maddesi gereğince kiralamayı yapan tarafından % 20 gelir vergisi tevkifatı yapması gerekmektedir. 
4- NAKLİYECİLİK FAALİYETİNDE KULLANILAN ARAÇLARDA İŞİ BIRAKMA:
Nakliyecilik faaliyetinde kullanılan araçlarla ticari faaliyetlerini yürüten mükelleflerin bu faaliyetlerini terk ettiklerinde işi bırakmaya ilişkin gerekli ödevleri yerine getirmedikleri durumlarda çeşitli sorunlar ortaya çıkmaktadır. Bunun neticesinde de gelir vergisi ve motorlu taşıtlar vergisi ile birlikte buna ilişkin ceza ve gecikme zamları ile karşı karşıya kalmaktadırlar.
Nakliyecilik faaliyeti ile uğraşan mükelleflerin nakliyecilikte kullandıkları araçların trafik kayıtlarının hususiye çevrilerek işi bırakma bildiriminde bulunmaları halinde yapılacak işlemler ile araçların kaza yapması, çalınması veya el konulması nedeniyle veya bunlara benzer nedenlerle faaliyetlerine devam etme imkanı kalmadığı durumlarda yapılacak işlemlere açıklık getirmek üzere Gelir İdaresi Başkanlığının 22/07/2003 tarih ve 2003/3 sayılı Gelir Vergisi Kanunu İç Genelgesinde açıklamalarda bulunulmuştur.
Bu çerçevede;
4.1) - Araçların Hususiye Çevrilmesi Yoluyla İşi Bırakma
Nakliyecilik faaliyetinde bulunan mükelleflerin söz konusu araçlarını özel ihtiyaçlarında kullanacaklarından bahisle trafik kayıtlarını hususiye çevirterek işi bırakma bildiriminde bulunmaları durumunda ne tür işlem yapılacağı anılan iç genelgede yapılan açıklamalar çerçevesinde ikili ayırıma tabi tutulmuştur. Buna göre:
1 - Minibüs, kamyonet ve benzeri araçlar; 
Bu araçlar ticari faaliyetten ziyade özel işlerde kullanıma elverişli birer araç olduğundan anılan araçların hususiye çevrildiğini gösteren trafik kaydı işi bırakma için yeterli olacaktır. Dolayısıyla, işi bırakmaya ilişkin hükümler çerçevesinde mükellef beyanının esas alınması gerekecektir.
Ancak, ilgili vergi dairesince nakliyecilik faaliyetine ilişkin herhangi bir tespit yapılması durumunda bu mükelleflerin yeniden mükellefiyetleri tesis edilmesi mümkün bulunmaktadır.
2- Otobüs, kamyon ve benzeri araçlar;
Bu araçlar özel ihtiyaçlarda kullanılmaya elverişli olmayan araçlar olduğundan söz konusu araçların hususiye çevrildiğinden bahisle işi bırakma bildiriminde bulunulması ve hususi trafik kaydı ibraz edilmesi halinde bu belge işi bırakma için yeterli olmayacaktır. Bu araçların trafikten çekildiğine veya takoza alındığına ilişkin belge ibraz edilmesi gerekecektir. Bu belgenin ibrazı halinde işi bırakmaya ilişkin diğer yükümlülüklerin de yerine getirilmesi halinde gerekli işlemlerin ilgili vergi dairesince yapılması gerekmektedir.
4.2) Araçların Kullanılamaz Hale Gelmesi
Nakliyecilik faaliyetinde kullanılan araçların kullanılamaz duruma gelmesi halinde vergi kanunlarının yanısıra, 2918 sayılı Karayolları Trafik Kanunu ve Yönetmeliğinde yer alan hükümler çerçevesinde ne tür işlemler yapılacağı yukarıda bahsettiğimiz iç genelgede açıklanmıştır.
Söz konusu iç genelge çerçevesinde; nakliyecilikte kullanılan araçların ekonomik ömrünü doldurma veya herhangi bir kaza, yanma, tahrip edilme veya benzeri durumlar nedeniyle kullanılamaz hale gelmesi durumunda söz konusu araç sahiplerinin ilgili trafik tescil müdürlüklerine başvurarak anılan araçların kayıtlarına ve tescil belgelerine "hurdaya çıkarılmıştır" damgasını vurdurmaları gerekmektedir.
Araçlarının kullanılmaz durumda olduğundan bahisle işi bırakma bildirimde bulunan mükelleflerin işi bırakmaya ilişkin dilekçe ile birlikte yukarıda da bahsettiğimiz gibi ilgili trafik şube veya bürolarından alacakları hurdaya ayrıldığına ilişkin belgeyi de söz konusu dilekçeye eklemeleri gerekmektedir. 
Çeşitli nedenlerle mükellefler tarafından hurda belgesi alınamaması durumunda söz konusu aracın durumunun Sulh Hukuk Mahkemesi veya Asliye Hukuk Mahkemesince bilirkişi tarafından tespitinin yaptırılması gerekmektedir. İlgili vergi dairesince gerekli görülmesi halinde olayın vergi inceleme raporu ile de tereddüte yer bırakmayacak şekilde açıklığa kavuşturulması halinde bilirkişi raporu ve inceleme sonucuna göre hareket edilecektir.
4.3) Araçların Çalınması
Çalınan araçların çalındığı tarihten itibaren aradan 1 ay geçmiş olması şartıyla araç sahibinin talebi halinde trafik tescil defterine çalındığına ilişkin gerekli kayıtlar düşülmektedir. 
Aracın çalındığını ileri sürerek işi bırakma bildiriminde bulunanların ilgili trafik şube veya bürolarından aracın çalındığına ilişkin belgeyi de ilgili vergi dairesine ibraz etmeleri gerekmektedir. Ayrıca, ilgili trafik şube veya bürosu yerine başkaca resmi kurum ve kuruluşlardan (emniyet, karakol, vb.) alınması halinde de bu belge işi bırakma açısından yeterli sayılması mümkündür.
4.4) Araçların Resmi Daire ve Kuruluşlarca ya da Yurt Dışında Alıkonulması 
Mükelleflerin nakliyecilikte kullandıkları araçlarına çeşitli nedenlerle gümrük, orman işletme müdürlükleri, icra daireleri, mahkemeler ve benzeri idareler tarafından el konulmaktadır. Bu durumda mükellefler durumlarını ilgili trafik şube veya bürosundan ya da ilgili resmi daire veya kuruluşlardan (emniyet, gümrük, icra daireleri gibi) alacakları belgelerle tevsik ederek ilgili vergi dairelerine müracaat etmeleri gerekmektedir. 
Benzeri nedenlerle araçların yurt dışında alıkonulduğu durumlarda da, mükellefler bu durumun ilgili ülke yetkili makamlarından veya bu ülkelerdeki dış temsilciliklerimizden alınan belgelerle tevsik etmeleri mümkün bulunmaktadır. Söz konusu belgelerin o ülkedeki dış temsilciliklerimiz tarafından tasdik edilebileceği gibi yeminli tercüme bürolarına tercüme ettirilmesi gerekmektedir.
Yukarıda belirtilen nedenlerden dolayı işi bırakma bildirimde bulunan mükelleflerin ticari faaliyetine devam etme imkanlarının kalmadığı tarih itibariyle mükellefiyetlerinin kaldırılması gerekmektedir. İşi bırakma bildiriminde geç bulunulması bu durumu değiştirmemekte olup, geç bildirimden dolayı usulsüzlük cezası uygulanacağı tabiidir.
5- TİCARİ FAALİYETLERDE (Nakliyecik vb.) KULLANILAN ARAÇLARIN SATILMASI DURUMUNDA; ARAÇLARIN KASKO DEĞERİNİN Mİ YOKSA GERÇEK DEĞERİNİNMİ ESAS ALINACAĞI:
Motorlu taşıtların kasko sigortasına esas bedelden daha düşük bedelle satılması halinde, gelir veya kurumlar vergisi açısından kasko bedelinin mi yoksa, gerçek satış bedelinin mi esas alınacağı konusunda tereddütler 170 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde ve 1994/2 sıra no.lu Gelir Vergisi İç Genelgesi ile çözülmeye çalışılmıştır.
Konuyla ilgili olarak yayımlanan 170 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde; motorlu araç satışlarında gelir ve kurumlar vergisi uygulaması bakımından esas alınacak tutarın gerçek satış bedeli olacağı, bu bedelin emsallerine göre bariz bir şekilde düşük olması halinde, de idarece gerçek satış bedelinin tespiti yoluna gidileceği, bu tespit sırasında sadece kasko sigortasına esas bedeller değil, diğer unsurlarında nazara alınması gerektiği belirtilmiştir.
Ancak, gerçek satış bedelleri konusunda hiçbir araştırma yapılmadan kasko sigortasına esas bedellerin kullanılarak mükellefler hakkında tarhiyat yapılmaya devam edilmiş, bu da idare ile mükellef arasında gereksiz ihtilaflara neden olmuştur.
Yayımlanan 1994/2 sıra nolu Gelir Vergisi İç Genelgesinde; bu ihtilaflara yer verilmemesi açısından, sadece kasko bedellerinden hareketle mükellefler adına tarhiyat yapılmaması, gerçek satış bedellerinin tespiti sırasında diğer hususların da incelenmesi gerektiği belirtilmiştir.
Yukarıda da açıklandığı üzere gelir ve kurumlar vergisi uygulaması bakımından, mükelleflerin satışını yaptıkları motorlu kara taşıtlarına ilişkin esas alacakları tutarın, gerçek satış bedeli olduğu açıktır. Gerçek satış bedelinin emsallerine göre bariz bir şekilde düşük beyan edilmesi halinde ise idarece, taşıtın gerçek satış bedelinin tespiti yoluna gidileceği tabiidir. Bu tespit işlemi sırasında, kasko sigortasına esas alınan bedelle birlikte diğer unsurların da dikkate alınması gerekmektedir.
Dolayısıyla, satışı yapılan araç için tanzim edilen faturanın gerçek satış bedelini yansıtıp yansıtmadığının ilgili idarece tespitinin yapılması gerekmekte olup, gerçek satış bedelinin tespiti amacıyla işleme konu olan taşıtın cinsi, markası, modeli, tipi ve yaşı itibariyle her türlü delil, karine, bulgu ve ölçütten yararlanılması gerekmektedir.
6- SONUÇ:
Bu yazımızda kısaca nakliyecilik faaliyetinde bulunan mükelleflerin vergilendirilmesinde karşılaşılan sorunlar çözümüne ilişkin açıklamalarda bulunmaya çalıştık.

Kaynak : 664 Sayılı Maliye Postası 1 Mayıs 2008 Tarihli dergi