LEASİNG KİRA ÖDEMELERİ BİTMEDEN BAŞKASINA DEVRİ

[Ahmet Barlak]

T.C.
GELİR İDARESİ BAŞKANLIĞI
ESKİŞEHİR VERGİ DAİRESİ BAŞKANLIĞI
(Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü)
Başlık Finansal kiralama sözleşmesinin devri halinde belge düzeni hk.
Tarih 05/08/2013
Sayı 64950229-VUK-2-153
İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, … yılında finansal kiralama şirketi aracılığıyla … makinesi aldığınız, leasing kiralama döneminin … yıl olduğu ve … ve … yılında ilk iki taksiti finansal kiralama şirketine ödediğiniz, kalan üç taksiti … yılında ilgili şirketle görüşüp başka bir firmaya devrettiğiniz, bu devir işlemi ile ilgili olarak herhangi bir ödeme yapılmadığı belirtilerek, bu işlem nedeni ile fatura düzenlemeniz gerekip gerekmediği, gerekiyorsa devir alan firmaya mı, leasing şirketine mi fatura düzenlenmesi gerektiği konusunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunun 229 uncu maddesinde faturanın, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika olduğu belirtilmiştir.
Anılan Kanunun mükerrer 290 ıncı maddesinde, Kira süresi sonunda mülkiyet hakkının kiracıya devredilip devredilmediğine bakılmaksızın, bir iktisadî kıymetin mülkiyetine sahip olmaktan kaynaklanan tüm riskler ile yararların kiracıya bırakılması sonucunu doğuran kiralamalar finansal kiralama olarak kabul edilmiş; finansal kiralamaya konu iktisadî kıymetin kullanma hakkının kiracı tarafından aktifleştirileceği; kiralama işleminde iktisadî kıymetin mülkiyetinin kira süresi sonunda kiracıya devredilmesi, kiracıya kira süresi sonunda iktisadî kıymeti rayiç bedelinden düşük bir bedelle satın alma hakkı tanınması, kiralama süresinin iktisadî kıymetin ekonomik ömrünün % 80′inden daha büyük bir bölümünü kapsaması veya sözleşmeye göre yapılacak kira ödemelerinin bugünkü değerlerinin toplamının iktisadî kıymetin rayiç bedelinin % 90′ından daha büyük bir değeri oluşturması hallerinden herhangi birinin varlığı durumunda kiralama işleminin finansal kiralama olarak kabul edileceği hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanunun 328 inci maddesine göre, devir ve trampa satış hükmünde olarak kabul edilmektedir.
319 ve 334 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinde de finansal kiralama uygulaması hakkında açıklamalar yapılmıştır. Bu açıklamalar arasında finansal kiralama konusu malın kiracı tarafından bir başkasına devri hususunda bir açıklama bulunmamaktadır.
3226 sayılı Finansal Kiralama Kanununun “Devir yasağı” başlıklı 15 inci maddesinde; “Kiracı, finansal kiralama konusu maldaki zilyetliğini bir başkasına devredemez. Ancak, tüketicilerin konut edinmesine veya yatırımlara finansman sağlayan finansal kiralama işlemlerinde kiracı, kiracılık sıfatını ve/veya sözleşmeden doğan hak ve/veya yükümlülüklerini, kiralayandan yazılı izin alınması kaydıyla devredebilir. İşbu devir nedeniyle finansal kiralama sözleşmesinde yapılan kiracı değişikliği, bu Kanunun 8 inci maddesi çerçevesinde tescil edilir veya şerh olunur. Konut finansmanı kapsamında yapılan finansal kiralama işlemlerinde kiracı, kiralayana bilgi vermek, diğer finansal kiralama işlemlerinde ise sözleşmede hüküm bulunmak kaydıyla finansal kiralama konusu malın zilyetliğini bir başkasına devredebilir.” hükmü yer almaktadır.
Söz konusu Kanuna göre, kiracının finansal kiralama konusu maldaki zilyetliğinin bir başkasına devredilemeyeceği hükme bağlanmakla birlikte, belli şartlarda finansal kiralama konusu maldaki zilyetliğin devrine izin verilmiştir. Bu nedenle, anılan şirketin finansal kiralama yoluyla aktifleştirdiği iktisadi kıymetlerin içinde bulunulan zor şartlar nedeniyle finansal kiralama şirketi ile anlaşarak başka bir firmaya devredilmesinin geçerliliği hususunda anılan Kanunun uygulamasına ilişkin ilgili Kurumdan görüş alınmasında fayda vardır.
Öte yandan, (vergi mevzuatında yer alan kriterlere uyması açısından finansal kiralama işlemi sayılması kaydıyla) finansal kiralama yoluyla aktifleştirdiğiniz iktisadi kıymetin finansal kiralama şirketi ile anlaşarak başka bir firmaya devredilmesi mümkün bulunduğu takdirde vergi mevzuatı açısından aşağıdaki açıklamaların dikkate alınması gerekmektedir.
Katma Değer Vergisi Kanununun 1 inci maddesinin birinci fıkrasında, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu hükme bağlanmış, maddenin dördüncü fıkrasında da ticari, sınai, zirai faaliyet ile serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliğinin Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre tayin ve tespit edileceği hüküm altına alınmıştır.
KDV Kanununa göre “teslim” bir malın tasarruf hakkının devrini, hizmet ise teslim ve teslim sayılan haller ile ithalat dışındaki işlemleri ifade etmektedir. Bu çerçevede, finansal kiralamaya konu bir malın kiracının kullanımına bırakılması teslim sayılmamaktadır.
Buna göre, tarafınızca Finansal Kiralama Kanununun 15 inci maddesi kapsamında hak ve yükümlülükleri (kiracılık sıfatını) bir başka şirkete devredilmesi işlemi, KDV Kanunu hükümlerine göre teslim değildir. Ancak, yapılan bu devir işlemi karşılığında yeni kiracıdan bir bedel tahsil etmeniz halinde, bu bedel genel hükümler çerçevesinde % 18 oranında KDV’ye tabi tutulacaktır.
Vergi usul mevzuatı açısından devir satış hükmünde olduğundan, tarafınızca finansal kiralama yoluyla aktifleştirilen iktisadi kıymeti kullanma hakkının içinde bulunulan zor şartlar nedeniyle finansal kiralama şirketi ile anlaşarak başka bir firmaya devredilmesi işlemi satış olarak kabul edilecek olup, bu satış işlemi nedeniyle elde edilecek bedel ve KDV için fatura düzenlenmesi gerekmektedir.
Bilgi edinilmesini rica ederim.
.
(*) Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.
(**) İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.
(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.

[Ahmet Barlak]

1. Giriş
Finansal kiralama (leasing), isminden de anlaşılacağı üzere bir kiralama işlemidir. Finansal kiralama yöntemi üreticiler ve firmalar için önemli ve sık kullanılan finansman yöntemlerinden birisidir. Her türlü ticari işletmeler, her türlü ortaklıklar, şahıs firmaları, adi ortaklıklar, serbest meslek mensupları leasing yapabilir ve amortismana tabi her türlü taşınır ve taşınmaz mal leasing konusu olabilir. Bununla birlikte finansal kiralama sözleşmelerinin devri, yürürlükteki mevzuat dâhilinde mümkündür. Şirketlerin içinde bulundukları zor şartlar nedeniyle finansal kiralama şirketleriyle anlaşarak sözleşmeyi başka bir firmaya devretmeleri uygulamada rastlanılan bir olaydır. Söz konusu devir işlemleri nedeniyle fatura düzenlenmesi gerekip gerekmediği, gerekiyorsa devir alan firmalara mı, yoksa leasing şirketine mi fatura düzenlenmesi gerektiği konusunda işbu çalışmamız kaleme alınmıştır.
2. Finansal Kiralama (Leasing) Sözleşmesi
Finansal kuruluş olarak faaliyet gösteren finansal kiralama, faktöring ve finansman şirketlerinin kuruluş ve çalışma esasları ile finansal kiralama, faktöring ve finansman sözleşmelerine ilişkin usul ve esasları düzenlemek amacıyla 21.11.2012 tarihinde 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktöring ve Finansman Şirketleri Kanunu hazırlanmıştır. Anılan Kanun’un 18’inci maddesine göre finansal kiralama sözleşmesi; kiralayanın, kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü bir kişiden veya bizzat kiracıdan satın aldığı veya başka suretle temin ettiği veya daha önce mülkiyetine geçirmiş bulunduğu bir malın zilyetliğini, her türlü faydayı sağlamak üzere kira bedeli karşılığında, kiracıya bırakmasını öngören sözleşmedir. Finansal kiralama bedeli ve ödeme dönemleri taraflarca belirlenir. Sözleşmede açıkça belirtilmek kaydıyla sözleşme konusu mal henüz imal edilmemiş veya kiracıya teslim edilmemiş olsa dahi, sözleşme tarihinden başlamak üzere kira bedelleri tahsil edilebilir. Sözleşmede aksi belirtilmediği takdirde, sözleşme konusu malın sözleşme tarihinden itibaren iki yıl içinde kiracıya teslim edilmesi zorunludur.
Finansal kiralama sözleşmesinin geçerli olması için herhangi bir noterin düzenlemesi yeterli olacaktır. Yargıtay 21. Hukuk Dairesinin 30.06.2003 tarihli 2003/4186 E. ve 2003/6216 K. sayılı kararında “Finansal kiralama sözleşmesinin, borçlunun ikametgâhı noterliğinde düzenlenmesi koşul değildir. 3226 sayılı Yasa’nın 8. maddesi hükmünde böyle bir şart öngörülmemiştir. Bu yönden sözleşmenin geçersizliğine ilişkin gerekçe yerinde değildir” denilerek hükmün bozulmasına karar verilmiştir.
Baştürk, Faruk, Finansal Kiralama Sözleşmesinin Şekli Ve Tescili Veya Şerhi, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, 2008, s.103.
Finansal kiralama konusu malın mülkiyeti kiralayana aittir. Ancak taraflar sözleşmede, sözleşme süresi sonunda kiracının, malın mülkiyetini satın alma hakkını haiz olacağını kararlaştırabilir. Finansal kiralama konusu tescile tabi taşınır mala ilişkin kiracı adına satın alma hakkının doğumundan itibaren otuz günlük süre içinde bu hakkın kiracı tarafından kullanılmaması ve malın kiralayana iade edilmemesi durumunda, taraflar arasında yapılan sözleşmede bu hususta karara varılmış olması ve kiracıya konu hakkında tebligat yapılmış veya adresinde bulunmadığından tebligatın yapılamamış olması kaydıyla kiralayan tek taraflı olarak kiralananı kiracıya devir ile ilgili her türlü işlemi yapabilir. Bu kapsamda mülkiyeti devir işlemi ile ilgili kiralayan tarafından yapılan tek taraflı talepler ilgili sicil tarafından yerine getirilir.
Finansal kiralama veya leasing, işletmelerin kuruluş veya büyüme dönemine geçtiklerinde, yatırımlarını gerçekleştirmek için ihtiyaç duydukları orta vadeli finansman yöntemlerinden birisidir. Leasing, mülkiyetin içerdiği kullanma ve yararlanma haklarının ekonomik olduğu varsayımına dayanmaktadır. Bu varsayıma göre, finansal kiralama belirli bir süre için kiralayan (leasing firması) ile kiracı arasında düzenlenen ve satıcıdan/üreticiden kiracı tarafından seçilip, kiralayan tarafından satın alınan bir malın mülkiyetini kiralayanda, kullanma hakkını ise kiracıda bırakan bir sözleşmedir. Kiracı gereksinim duyduğu makina, ekipman veya diğer malları kendi olanakları ile satın almak yerine, leasing şirketine satın aldırarak, bu mallara ilişkin finansman sağlamış olur. Kiralanan malın kullanma hakkı belirli bir kira karşılığında, belirli bir süre için kiracıya bırakılmaktadır. Bu malların mülkiyeti leasing şirketine ait olup, sözleşme süresi boyunca kullanım hakkı kiracıya aittir. Kiracı leasing ile almış olduğu malı kullanır; kullanım süresi boyunca gerekli bakım ve onarımları yaptırarak, mal bedelini nakit akışına uygun taksitler halinde leasing şirketine öder. Sözleşme süresi sonunda malın mülkiyetinin kiracıya geçmesi için tarafların iradesinin bu konuda uyuşması gerekmektedir. Zira kanunda taraflar arası imza edilen leasing sözleşmesi bitiminde kiralamaya konu olan malın mülkiyetinin kiracıya geçeceğini şart koşulmamıştır. Bu durum ancak tarafların uygun irade beyanları ve sözleşmeye böyle bir hüküm koymalarıyla mümkündür.
Finansal kiralama işlemlerinde tüm makina ve ekipmanlar için sözleşme devir süresi 4 yıl olmakla birlikte teknolojik niteliği, ekonomik yararlanma ve işletme süresi 4 yıldan kısa olduğu hazine müsteşarlığınca onaylanan mallarda, 4 yıldan kısa süreli finansal kiralama sözleşmesi düzenlenmektedir. Buna işlemsel leasing adı verilmektedir.
Türkiye'de finansal kiralamaya ilişkin ilk düzenlemeler, 70 sayılı bankalar hakkında kanun hükmünde kararnamenin 90’ıncı maddesine istinaden çıkarılan 16.12.1983 tarih ve 83/7506 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’nda yapılmış ve “Yatırımlara ilişkin ekipmanların temin edilip, firmalara taksitle satılması veya kiraya verilmesinden…” bahsedilmiştir. Böylece mevzuatımızda açık olmasa bile ilk kez “Leasing’e” değinilmiştir. Gerçek anlamda ise leasing'in hukuki altyapısı 28.06.1985 yılında çıkan bir 3226 Sayılı Kanun ile oluşturulmuş ve ilk leasing şirketi 1986 yılında kurulmuştur. 21.11.2012 tarihinde 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktöring ve Finansman Şirketleri Kanunu hazırlanmıştır.
3. Finansal Kiralama Sözleşmelerinin Devri Halinde Belge Düzeni
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 229'uncu maddesinde faturanın, satılan emtia veya yapılan iş karşılığında müşterinin borçlandığı meblağı göstermek üzere emtiayı satan veya işi yapan tüccar tarafından müşteriye verilen ticari vesika olduğu belirtilmiştir.
Anılan Kanun’un mükerrer 290'ıncı maddesinde, Kira süresi sonunda mülkiyet hakkının kiracıya devredilip devredilmediğine bakılmaksızın, bir iktisadî kıymetin mülkiyetine sahip olmaktan kaynaklanan tüm riskler ile yararların kiracıya bırakılması sonucunu doğuran kiralamalar finansal kiralama olarak kabul edilmiş; finansal kiralamaya konu iktisadî kıymetin kullanma hakkının kiracı tarafından aktifleştirileceği; kiralama işleminde iktisadî kıymetin mülkiyetinin kira süresi sonunda kiracıya devredilmesi, kiracıya kira süresi sonunda iktisadî kıymeti rayiç bedelinden düşük bir bedelle satın alma hakkı tanınması, kiralama süresinin iktisadî kıymetin ekonomik ömrünün % 80'inden daha büyük bir bölümünü kapsaması veya sözleşmeye göre yapılacak kira ödemelerinin bugünkü değerlerinin toplamının iktisadî kıymetin rayiç bedelinin %90'ından daha büyük bir değeri oluşturması hallerinden herhangi birinin varlığı durumunda kiralama işleminin finansal kiralama olarak kabul edileceği hükme bağlanmıştır.
Aynı Kanun’un 328'inci maddesine göre, devir ve trampa satış hükmünde olarak kabul edilmektedir.
319 ve 334 Sıra Nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğlerinde de finansal kiralama uygulaması hakkında açıklamalar yapılmıştır. Bu açıklamalar arasında finansal kiralama konusu malın kiracı tarafından bir başkasına devri hususunda bir açıklama bulunmamaktadır.
Mülga 3226 sayılı Finansal Kiralama Kanunu’nun "Devir yasağı" başlıklı 15 inci maddesinde; "Kiracı, finansal kiralama konusu maldaki zilyetliğini bir başkasına devredemez. Ancak, tüketicilerin konut edinmesine veya yatırımlara finansman sağlayan finansal kiralama işlemlerinde kiracı, kiracılık sıfatını ve/veya sözleşmeden doğan hak ve/ veya yükümlülüklerini, kiralayandan yazılı izin alınması kaydıyla devredebilir. İşbu devir nedeniyle finansal kiralama sözleşmesinde yapılan kiracı değişikliği, bu Kanunun 8 inci maddesi çerçevesinde tescil edilir veya şerh olunur. Konut finansmanı kapsamında yapılan finansal kiralama işlemlerinde kiracı, kiralayana bilgi vermek, diğer finansal kiralama işlemlerinde ise sözleşmede hüküm bulunmak kaydıyla finansal kiralama konusu malın zilyetliğini bir başkasına devredebilir." hükmü yer almaktadır.
Söz konusu Mülga Kanun’a göre, kiracının finansal kiralama konusu maldaki zilyetliğinin bir başkasına devredilemeyeceği hükme bağlanmakla birlikte, belli şartlarda finansal kiralama konusu maldaki zilyetliğin devrine izin verilmiştir.
Yürürlükteki 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktöring ve Finansman Şirketleri Kanunu’nun “zilyedliğin ve kiracılık sıfatının devri” başlıklı 26’ncı maddesinde ise “Kiracı, kiracılık sıfatını veya sözleşmeden doğan hak veya yükümlülüklerini, kiralayandan yazılı izin almak kaydıyla devredebilir. Bu devir nedeniyle finansal kiralama sözleşmesinde yapılan kiracı değişikliği, ilgisine göre 21'inci veya 22'nci madde çerçevesinde tescil edilir veya şerh olunur” hükmü yer almaktadır.
Öte yandan, (vergi mevzuatında yer alan kriterlere uyması açısından finansal kiralama işlemi sayılması kaydıyla) finansal kiralama yoluyla aktifleştirilen iktisadi kıymetin finansal kiralama şirketi ile anlaşılarak başka bir firmaya devredilmesi mümkün bulunduğu takdirde vergi mevzuatı açısından aşağıdaki açıklamaların dikkate alınması gerekmektedir.
Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1'inci maddesinin birinci fıkrasında, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu hükme bağlanmış, maddenin dördüncü fıkrasında da ticari, sınai, zirai faaliyet ile serbest meslek faaliyetinin devamlılığı, kapsamı ve niteliğinin Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine göre tayin ve tespit edileceği hüküm altına alınmıştır.
KDV Kanununa göre "teslim" bir malın tasarruf hakkının devrini, hizmet ise teslim ve teslim sayılan haller ile ithalat dışındaki işlemleri ifade etmektedir. Bu çerçevede, finansal kiralamaya konu bir malın kiracının kullanımına bırakılması teslim sayılmamaktadır.
Buna göre, kiracılık sıfatının bir başka şirkete devredilmesi işlemi, KDV Kanunu hükümlerine göre teslim değildir. Ancak, yapılan bu devir işlemi karşılığında yeni kiracıdan bir bedel tahsil edilmesi halinde, bu bedel genel hükümler çerçevesinde % 18 oranında KDV'ye tabi tutulacaktır.
Vergi usul mevzuatı açısından devir satış hükmünde olduğundan, finansal kiralama yoluyla aktifleştirilen iktisadi kıymetlerin kullanma hakkının içinde bulunulan zor şartlar nedeniyle finansal kiralama şirketleri ile anlaşarak başka bir firmaya devredilmesi işlemi satış olarak kabul edilecek olup, bu satış işlemi nedeniyle elde edilecek bedel ve KDV için fatura düzenlenmesi gerekmektedir.
4. Sonuç
Finansal kiralama, kiracı tarafından seçilen bir malın leasing şirketi tarafından satın alınarak Kiracıya belirli bir dönem kiralanması işlemidir. Bir başka deyişle, fabrika ve ofis binaları, imalat makinaları, iş ve inşaat makinaları, kara, deniz ve hava taşıtları gibi yatırım mallarının edinilmesinde kullanılan orta ve uzun vadeli yatırım kredisidir. Belirleyici özelliği, kira süresince malın hukuki mülkiyetinin finansal kiralama şirketinde kalması, kiralama konusu malın her türlü riskinin ve faydasının kiracıya ait olmasıdır.
6361 sayılı Kanun açısından kiracının, kiracılık sıfatını veya sözleşmeden doğan hak veya yükümlülüklerini, kiralayandan yazılı izin almak kaydıyla devredebileceği hüküm altına alınmıştır. Finansal kiralama yoluyla aktifleştirilen iktisadi kıymetin finansal kiralama şirketi ile anlaşılarak başka bir firmaya devredilmesi halinde, KDV Kanunu hükümlerine göre bu durum teslim değildir. Ancak, yapılan bu devir işlemi karşılığında yeni kiracıdan bir bedel tahsil edilmesi halinde, bu bedel genel hükümler çerçevesinde % 18 oranında KDV'ye tabi tutulacaktır. Vergi usul mevzuatı açısından devir satış hükmünde olduğundan, finansal kiralama yoluyla aktifleştirilen iktisadi kıymetlerin kullanma hakkının içinde bulunulan zor şartlar nedeniyle finansal kiralama şirketleri ile anlaşarak başka bir firmaya devredilmesi işlemi satış olarak kabul edilecek olup, bu satış işlemi nedeniyle elde edilecek bedel ve KDV için fatura düzenlenmesi gerekmektedir.
Kaynakça
Baştürk, Faruk, Finansal Kiralama Sözleşmesinin Şekli Ve Tescili Veya Şerhi, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, 2008.
6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktöring Ve Finansman Şirketleri Kanunu.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu.
3065 sayılı KDV Kanunu.

[Ahmet Barlak]

AMORTİSMANA TABİ MALLARIN SATILMASI:
(Değişik fıkra: 30/12/1980 - 2365/56 md.) Amortismana tabi iktisadi kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların envanter defterinde kayıtlı değerleri arasındaki fark kar ve zarar hesabına geçirilir. İşletme hesabı esasında defter tutan mükelleflerle serbest meslek kazanç defteri tutan mükellefler bu farkı defterlerinde hasılat veya gider kaydederler.

Amortisman ayrılmış olanların değeri ayrılmış amortismanlar düşüldükten sonra kalan meblağdır.

Devir ve trampa satış hükmündedir.

(Ek fıkra: 19/02/1963 - 205/21 md.; Değişik fıkra: 30/12/1980 - 2365/56 md.) Şu kadarki, satılan iktisadi kıymetlerin yenilenmesi, işin mahiyetine göre zaruri bulunur veya bu hususta işletmeyi idare edenlerce karar verilmiş ve teşebbüse geçilmiş olursa bu takdirde, satıştan tahassül eden kar, yenileme giderlerini karşılamak üzere, pasifte geçici bir hesapta azami üç yıl süre ile tutulabilir. Her ne sebeple olursa olsun bu süre içinde kullanılmamış olan karlar üçüncü yılın vergi matrahına eklenir. Üç yıldan önce işin terki, devri veya işletmenin tasfiyesi halinde bu karlar o yılın matrahına eklenir.

(Ek fıkra: 19/02/1963 - 205/21 md.) Yukarıki esaslar dahilinde yeni değerlerin iktisabında kullanılan kar, yeni değerler üzerinden bu kanun hükümlerine göre ayrılacak amortismanlara mahsup edilir. Bu mahsup tamamlandıktan sonra itfa edilmemiş olarak kalan değerlerin amortismanına devam olunur

[Ahmet Barlak]

Ahmet Arabacı
Vergi Müfettiş Yardımcısı
T.C. Hazine ve Maliye Bakanlığı Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı



Vergisel Açıdan Uygulamalı Leasing İşlemleri
Finansal piyasalar, tasarruf fazlası olan arz sahipleri ile borç talep edenler arasındaki fon transferinin sağlandığı piyasalardır. Bu piyasalar gün geçtikçe çeşitlenmektedir ve firmaların önemli finansman kaynaklarını oluşturmaktadır. Finansal piyasalar geliştikçe çeşitli finans yöntemleri de gelişmektedir. Bu yöntemlerden biri olan Sat-Kirala-Geri al işleminde şeklen satış söz konusu olsa da fiilen işletmeler finansman temin etmektedir. Kısaca sat-kirala-geri al (leasing) işlemi şirketlerin aktiflerindeki duran varlıklarını (makine, teçhizat ve donatım…) leasing şirketine satıp tekrar kiralaması işlemidir. Bu finansal çeşitliliğe karşı vergi mevzuatının da güncellenmesi kaçınılmazdır. Yapılan vergi teşvikleri ile işletmelerin leasing işlemleri desteklenmekte, işletmelerin finansman elde etmesi kolaylaştırılmaktadır Bu çalışmamız ile Sat-Kirala-Geri al işlemini, işlevini, avantajlarını açıklayıp, kurumlar vergisi, katma değer vergisi, damga vergisi ve harçlar kanunu yönünden ve çeşitli vergisel yönlerden değerlendireceğiz.

Anahtar Kelimeler: Finansal Piyasalar, Finansal Kiralama, Leasing, Sat-Kirala-Geri Al

GİRİŞ
Bir işletme ihtiyaç duyduğu duran varlıklara (makina , teçhizat ve donatım…) ya satın almak (mülkiyet hakkını elde etmek) ya da kiralamak (kullanım hakkını elde etmek) seçeneklerinden biri ile sa­hip olabilir. Kullanım hakkını elde etmenin, diğer bir deyişle kiralamanın değişik türleri vardır. Ele alacağımız türü uygulamada leasing olarak bilinen finansal kiralamadır. Finansal kiralama ya da leasing, bir varlığı ya da malı kiraya verenin kiralanan varlık ya da mala ilişkin tüm kullanım hakkını ve riskini kiracıya devrettiği bir kiralama şekli olarak tanımlanabilir. Kısaca sat-kirala-geri al (leasing) işlemi şirketlerin aktiflerindeki duran varlıkları (makine, teçhizat ve donatım…) leasing şirketine satıp tekrar kiralanması işlemidir.

1. LEASİNG İŞLEMİ, SÖZLEŞMESİ VE KONUSU:
6361 Sayılı Finansal Kiralama, Faktoring Ve Finansman Şirketleri Kanunun 3. maddesinde finansal kiralama tanımlanmıştır. Mezkur kanuna göre: “Finansal kiralama: Bir finansal kiralama sözleşmesine dayalı olmak koşuluyla, bu Kanun veya ilgili mevzuatı uyarınca yetkilendirilen kiralayan tarafından finansman sağlamaya yönelik olarak bir malın mülkiyetinin kira süresi sonunda kiracıya devredilmesi; kiracıya kira süresi sonunda malın rayiç bedelinden düşük bir bedelle satın alma hakkı tanınması; kiralama süresinin malın ekonomik ömrünün yüzde sekseninden daha büyük bir bölümünü kapsaması veya finansal kiralama sözleşmesine göre yapılacak kira ödemelerinin bugünkü değerlerinin toplamının malın rayiç bedelinin yüzde doksanından daha büyük bir değeri oluşturması hâllerinden herhangi birini sağlayan kiralama işlemini” ifade eder.

Yine aynı kanunun 18. Maddesinde Finansal kiralama sözleşmesi tanımlanmıştır. Mezkur kanuna göre “Finansal kiralama sözleşmesi; kiralayanın, kiracının talebi ve seçimi üzerine üçüncü bir kişiden veya bizzat kiracıdan satın aldığı veya başka suretle temin ettiği veya daha önce mülkiyetine geçirmiş bulunduğu bir malın zilyetliğini, her türlü faydayı sağlamak üzere kira bedeli karşılığında, kiracıya bırakmasını öngören sözleşmedir.”

6361 Sayılı Finansal Kiralama, Faktoring Ve Finansman Şirketleri Kanunun 19. Maddesinde sözleşmeye hangi malların konu olacağı tanımlanmıştır. Mezkur kanuna göre: “Sözleşmeye taşınır ve taşınmaz mallar konu olabilir. Bilgisayar yazılımlarının çoğaltılmış nüshaları hariç olmak üzere patent gibi fikrî ve sınai haklar bu sözleşmeye konu olamaz. Bütünleyici parça veya eklenti niteliklerine bakılmaksızın asli niteliğini koruyan her mal tek başına finansal kiralama sözleşmesinin konusu olabilir.”

213 Sayılı Vergi Usul Kanununa Mükerrer 290. Maddesine Göre Finansal Kiralama: “Kira süresi sonunda mülkiyet hakkının kiracıya devredilip devredilmediğine bakılmaksızın, bir iktisadî kıymetin mülkiyetine sahip olmaktan kaynaklanan tüm riskler ile yararların kiracıya bırakılması sonucunu doğuran kiralamalardır. Kiralama işleminde; iktisadî kıymetin mülkiyetinin kira süresi sonunda kiracıya devredilmesi, kiracıya kira süresi sonunda iktisadî kıymeti rayiç bedelinden düşük bir bedelle satın alma hakkı tanınması, kiralama süresinin iktisadî kıymetin ekonomik ömrünün %80’inden daha büyük bir bölümünü kapsaması veya sözleşmeye göre yapılacak kira ödemelerinin bugünkü değerlerinin toplamının iktisadî kıymetin rayiç bedelinin %90’ından daha büyük bir değeri oluşturması hallerinden herhangi birinin varlığı durumunda kiralama işlemi finansal kiralama kabul edilir. Doğal kaynakların araştırılması veya kullanılmasına yönelik kiralama sözleşmeleri ile sinema filmleri, video kayıtları, patentler, kopyalama hakları gibi kıymetlerle ilgili lisans sözleşmeleri bu madde kapsamında değerlendirilmez. Arazi, arsa ve binalarla ilgili kiralama sözleşmeleri, sadece, sözleşmede kira süresi sonunda mülkiyet hakkının kiracıya devri öngörülmüşse veya kiracıya kira süresi sonunda kiralama konusu gayrimenkulü düşük bir bedelle satın alma hakkı tanınmışsa bu madde kapsamında değerlendirilir.”


2. LEASİNG’İN İŞLEYİŞİ
Öncelikle ihtiyaç sahibi işletme ile satıcı firma arasında fiyat ve teslim koşullarını içeren bir ön anlaşma yapılır. Yatırımcı firma bir finansal kiralama şirketine başvurur. Değerlendirme aşamasında gerekli bilgi ve belgeleri finansal kiralama şirketine verir. Finansal kiralama şirketi gerekli inceleme, araştırma ve analiz yaparak yatırımcı firmaya bir teklifte bulunur. İhtiyaç görülürse yatırımcı firmadan teminat talep edebilir.

Yapılan başvuru neticesinde anlaşmaya varıldığı zaman finansal kiralama şirketi ile yatırımcı firma arasında finansal kiralama sözleşmesi imzalanır. Finansal kiralama şirketi mal bedelini satıcı firmaya öder. Finansal kiralamanın konusu mallar kiracıya teslim edilir. Kiracı, finansal kiralama sözleşmesinde belirlenen kiraları finansal kiralama şirketine öder ve malları kullanır. Sözleşme süresinin sonunda mallar sözleşmede belirlenen sembolik bir bedel üzerinden kiracıya devredilir.

3. VERGİSEL AÇIDAN DEĞERLENDİRMELER
3.1. Kurumlar Vergisi Yönünden

5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun istisnaları düzenlediği 5. Maddesinin j bendinde sat kirala geri al istisnası düzenlenmiştir. Mezkur kanun maddesine göre “her türlü taşınır ve taşınmaz malların 6361 sayılı Kanun kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, kurumlar tarafından finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına satışından doğan kazançlar ile bu kurumlarca söz konusu varlıkların devralındığı kuruma kira süresi sonunda devrinden doğan kazançlar kurumlar vergisinden istisnadır.”

3.1.1. İstisna Başlangıç Tarihi:

02/08/2013 tarihinden itibaren yapılan işlemlere uygulanmak üzere 6728 Sayılı Kanunun yayımı tarihi olan 09.08.2016 tarihinde yürürlüğe girmiştir. Ancak taşınmazlarda satış işleminin gerçekleştiği tarihi izleyen takvim yılının başından itibaren ilgili döneme ilişkin kurumlar vergisi beyannamesinin verildiği tarihe kadar, özel fon hesabına almamış olan kurumlar vergisi mükelleflerinin, ilgili dönem defter kayıtlarında geriye dönük olarak bu kazançlarının özel fon hesabına alınmasına ilişkin düzeltme yapmaları mümkün olmadığından, bu işlemleri dolayısıyla istisnadan yararlanamayacaklardır. Taşınır malların satışından elde edilecek kazançlarda istisna uygulaması 09/08/2016 (bu tarih dahil) tarihinden itibaren yapılan satışlar için yararlanılabilir.

3.1.2. İstisna Kapsamındaki İktisadi Kıymetler ile İstisnadan Yararlanacak Olanlar:

Her türlü taşınır ve taşınmaz mallar konu olabilecektir. Yararlanma şartlarına uygun olarak taşınır ve taşınmaz mallarını finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına devreden kurumlar vergisi mükellefleri, bu varlıkları devraldıkları kurumlara kira süresi sonunda devreden finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankaları istisnadan yararlanır.

3.1.3. İstisnadan Yararlanma Şartları:

- Taşınır veya taşınmazın kiralayanlara, geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla satıldığı hususunun sözleşmede yer alması,

- Satış kazancının özel fon hesabında tutulması,

- Fon hesabında tutulan kazancın işletmeden çekilmemesi,

3.1.4. Faiz, komisyon, Kur Farkı ve Benzerlerinin Durumu:

İstisna uygulamasına konu kazanç tutarı, satış tarihi itibarıyla hesaplanacaktır. İstisna kapsamındaki değerlerin satışından kaynaklanan alacaklar için alınan faiz, komisyon, kur farkı ve benzeri gelirler, istisna kazancın tespitinde dikkate alınmayacaktır.

Döviz üzerinden veya vadeli olarak gerçekleşen satışlarda, yabancı paraların ya da alacakların değerlemesinden kaynaklanan unsurlar vergi matrahının tespitinde gelir veya gider unsuru olarak dikkate alınacaktır.

3.1.5. Varlıkların Sat-Kirala-Geri Al Süreci Tamamlanmadan Üçüncü Kişi ve Kurumlara Satılması Durumu:

Sat-kirala-geri al süreci tamamlanmadan kiralayan kurumlar tarafından finansal kiralama yöntemi dahil olmak üzere (6361 sayılı Kanunda yer alan sözleşmeden kaynaklanan yükümlülüklerin yerine getirilememesi halleri hariç), üçüncü kişi ve kurumlara satılması halinde, kiralayanlar tarafından elde edilen kazanç dolayısıyla bu istisnadan yararlanılması mümkün bulunmamaktadır.

Sat-kirala-geri al işlemine konu taşınır ve taşınmaz malların kiralayanlar tarafından üçüncü kişi ve kurumlara satılması durumunda, kiralayan kurumlara devrinden önce bu varlıkların kiracıdaki net bilanço aktif değeri ile bu varlıklar için anılan kurumların kazancının tespitinde dikkate alınan toplam amortisman tutarı dikkate alınarak, satışı gerçekleştiren kiralayan nezdinde vergilendirme yapılacaktır.

Bu kapsamda, sat-kirala-geri al işlemine konu edilen taşınır ve taşınmaz malların ilk defa bu işleme konu edildiği tarih itibarıyla kiracıdaki net bilanço aktif değeri, kiracı tarafından kiralayan kuruma bir yazı ile bildirilecektir. Ayrıca, birden fazla defa sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınır ve taşınmaz mallar için, bunların ilk defa bu işlemlere konu edildiği tarihten itibaren ayrılan ve kurum kazancının tespitinde dikkate alınan toplam amortisman tutarı da aynı yazı ile kiralayan kuruma bildirilecektir.

Sözleşmeden kaynaklanan yükümlülüklerin yerine getirilememesi nedeniyle sat-kirala-geri al işleminin tamamlanamaması halinde ise istisna nedeniyle kiracı adına zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergiler, vergi ziyaı cezası uygulanmaksızın gecikme faiziyle birlikte tahsil olunacaktır. Kiracı tarafından sat-kirala-geri al işlemine ilişkin sözleşmeden doğan hak ve yükümlülüklerin, üçüncü kişilere devredilmesi halinde de bu hüküm uygulanacaktır.

3.1.6. Benzer İstisnalar:

5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu 5/1/e maddesine göre Taşınmazlar ve iştirak hisseleri ile kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan hakları satış kazancı istisnası; kurumların, en az iki tam yıl süreyle aktiflerinde yer alan iştirak hisseleri ile aynı süreyle sahip oldukları kurucu senetleri, intifa senetleri ve rüçhan haklarının satışından doğan kazançların %75’lik kısmı ile aynı süreyle aktiflerinde yer alan taşınmazların satışından doğan kazançların %50’lik kısmı istisnadır.

KVK 5/1/j Maddesinin (Sat-Kirala-Geri al) şartlarının ihlal edilmesi durumunda taşınmaz satış kazancı KVK 5/1/e maddesine göre (Taşınmaz Satış Kazanç İstisnası) şartların sağlanmış olması ve bu şartların sonradan ihlal edilmemiş olması kaydıyla, bu işlemden kazancın 05.12.2017 tarihi öncesine kadar %75’lik kısmı, bu tarih ve sonrası için %50’lik kısmı istisnadan yararlanır. Ayrıca aktifte bulundurma sürelerinin hesabında, devir olunan veya bölünen kurumda geçen süreler de dikkate alınır. 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında geri kiralama amacıyla ve sözleşme sonunda geri alınması şartıyla, kurumlar tarafından finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına veya 6/12/2012 tarihli ve 6362 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu kapsamında kira sertifikası ihracı amacıyla varlık kiralama şirketlerine devredilen taşınmazların kiracı ya da kaynak kuruluş tarafından üçüncü kişilere satışında, aktifte bulundurma sürelerinin hesabında, bu taşınmazların finansal kiralama şirketi, katılım bankaları, kalkınma ve yatırım bankaları ile varlık kiralama şirketinin aktifinde bulunduğu süreler de dikkate alınır.

KVK’nın 5/1-f maddesine göre bankalara, finansal kiralama ya da finansman şirketlerine borçları nedeniyle kanunî takibe alınmış veya Tasarruf Mevduatı Sigorta Fonuna borçlu durumda olan kurumlar ile bunların kefillerinin ve ipotek verenlerin sahip oldukları taşınmazlar, iştirak hisseleri, kurucu senetleri ve intifa senetleri ile rüçhan haklarının, bu borçlara karşılık bankalara, finansal kiralama ya da finansman şirketlerine veya bu Fona devrinden sağlanan hasılatın bu borçların tasfiyesinde kullanılan kısmına isabet eden kazançların tamamı ile bankaların, finansal kiralama ya da finansman şirketlerinin bu şekilde elde ettikleri söz konusu kıymetlerden taşınmazların (6361 sayılı Kanun kapsamında yapılan finansal kiralama işlemlerinde kiracının temerrüdü sebebiyle kanuni takipteki finansal kiralama alacakları karşılığında tarafların karşılıklı mutabakatıyla kiralayanın her türlü tasarruf hakkını devraldığı finansal kiralama konusu taşınmazlar dâhil) satışından doğan kazançların %50’lik, diğerlerinin satışından doğan kazançların %75’lik kısmı istisnadır. Bu ifadeden 5/1/j maddesinin ihlali durumunda ve 5/1/f maddesinin şartlarını taşıması halinde bu istisnadan yararlanılabileceği anlamı çıkmaktadır.

Burada dikkat edilmesi gereken önemli nokta şudur. aynı taşınmaz için hem 5/1/e , hem 5/1/f hem de 5/1/j maddelerinden aynı anda yararlanmak mümkün değildir.

UYGULAMA ÖRNEĞİ: (1 seri nolu kurumlar vergisi tebliğinden alınmıştır)

Örnek 1: (E) A.Ş. 1.000.000.- TL bedelle aktifine kayıtlı taşınırı için toplam 680.000.- TL amortisman ayırdıktan sonra bu taşınırı sat-kirala-geri al işlemine konu ederek 15/8/2016 tarihinde 800.000.- TL bedel üzerinden (F) Finansal Kiralama A.Ş.’ye devretmiştir.

(F) Finansal Kiralama A.Ş., 800.000.- TL ana para ve 400.000.- TL faiz olmak üzere toplam 1.200.000.- TL kira ödemesi karşılığında (E) A.Ş.’ye 5 yıllık süreyle kiraladığı bu taşınırı 16/8/2021 tarihinde (E) A.Ş.’ye 1.000.- TL bedelle geri satmıştır.

1. satış: (E) A.Ş.’nin taşınırını (F) Finansal Kiralama A.Ş.’ye satışı:

İstisna kazanç

:

Satış bedeli

–

Taşınırın (E) A.Ş.’deki net bilanço aktif değeri

İstisna kazanç

:

800.000.- TL

–

(1.000.000.- TL – 680.000.- TL)



: 480.000.- TL

(E) A.Ş. 480.000.- TL tutarındaki istisna kazancını pasifte özel bir fon hesabına alarak, bu tutarın tamamı için istisnadan yararlanabilecektir.

(E) A.Ş. söz konusu taşınıra ilişkin sat-kirala-geri al işleminden kaynaklanan kullanım hakkını Vergi Usul Kanununun mükerrer 290 ıncı maddesi hükümleri çerçevesinde “260 Haklar” hesabında 800.000.- TL bedelle takip edecektir. (E) A.Ş.’nin bu taşınır için yıllık olarak hesaplayacağı amortismanın (480.000.- TL / 800.000.- TL=) %60’lık kısmı özel fon hesabından karşılanacak; sadece (320.000.- TL / 800.000.- TL=) %40’lık kısmı ise kurum kazancının tespitinde dikkate alınabilecektir.

2. satış: (F) Finansal Kiralama A.Ş.’nin taşınırı (E) A.Ş.’ye geri satışı:

(F) Finansal Kiralama A.Ş.’nin (E) A.Ş.’den satın aldığı ve aktifinde iz bedeliyle takip ettiği taşınırı kira süresi sonunda 1.000.- TL bedelle (E) A.Ş.’ye geri satışından doğan kazancı istisna uygulamasına konu edilebilecektir.

Öte yandan, (F) Finansal Kiralama A.Ş.’nin sat-kirala-geri al işlemine ilişkin faiz gelirlerinin ise istisna kapsamında değerlendirilmeyeceği tabiidir.

Örnek 2: (G) A.Ş. 8.000.000.- TL bedelle aktifine kayıtlı olan taşınmazı için toplam 1.600.000.- TL amortisman ayırdıktan sonra bu taşınmazı sat-kirala-geri al işlemine konu ederek 22/8/2016 tarihinde 10.000.000.- TL bedel üzerinden (H) Finansal Kiralama A.Ş.’ye devretmiştir.

(H) Finansal Kiralama A.Ş., söz konusu taşınmazı (G) A.Ş.’ye 10.000.000.- TL ana para ve 6.000.000.- TL faiz olmak üzere toplam 16.000.000.- TL kira ödemesi karşılığında 8 yıl süreyle kiralamıştır.

Kira süresinin bitiminde taşınmazı (H) Finansal Kiralama A.Ş. 1.000.- TL bedelle (G) A.Ş.’ye geri satmıştır. (G) A.Ş. bu taşınmazını 25/11/2024 tarihinde (İ) Ltd. Şti.’ne 13.000.000.- TL bedelle satmıştır.

1. satış: (G) A.Ş.’nin taşınmazını (H) Finansal Kiralama A.Ş.’ye satışı:

İstisna kazanç

:

Satış bedeli

–

Taşınmazın (G) A.Ş.’deki net bilanço aktif değeri



:

10.000.000.- TL

–

(8.000.000.- TL – 1.600.000.- TL)





:

3.600.000.- TL







(G) A.Ş. 3.600.000.- TL istisna kazanç tutarını pasifte özel bir fon hesabına alarak, bu tutarın tamamı için istisnadan yararlanabilecektir.

(G) A.Ş.’nin “260 Haklar” hesabında 10.000.000.- TL bedelle takip edeceği söz konusu taşınmazla ilgili sat-kirala-geri al işleminden kaynaklanan kullanım hakkına ilişkin olarak yıllık olarak hesaplayacağı amortismanın (3.600.000.- TL / 10.000.000.- TL=) %36’lık kısmı özel fon hesabından karşılanacak; en fazla (6.400.000.- TL / 10.000.000.- TL=) %64’lük kısmı ise kurum kazancının tespitinde dikkate alınabilecektir.

2. satış: (H) Finansal Kiralama A.Ş.’nin taşınmazı (G) A.Ş.’ye geri satışı:

(H) Finansal Kiralama A.Ş.’nin (G) A.Ş.’den satın aldığı ve aktifinde iz bedeliyle takip ettiği taşınmazı kira süresi sonunda 1.000.- TL bedelle (G) A.Ş.’ye geri satışından doğan kazanç istisna uygulamasına konu edilebilecektir.

Öte yandan, (H) Finansal Kiralama A.Ş.’nin sat-kirala-geri al işlemine ilişkin faiz gelirlerinin ise istisna kapsamında değerlendirilmeyeceği tabiidir.

3. satış: (G) A.Ş.’nin taşınmazı (İ) Ltd. Şti.’ne satışı:

(G) A.Ş. 22/8/2016 tarihinde sat-kirala-geri al işlemine konu ettiği ve (H) Finansal Kiralama A.Ş.’den 1.000.- TL bedelle geri aldıktan sonra 10.001.000.- TL bedelle aktifine kaydetmiş olduğu bu taşınmazı 25/11/2024 tarihinde (İ) Ltd. Şti.’ne 13.000.000.- TL bedelle satmıştır. Satış bedelinin tamamı aynı tarihte (G) A.Ş.’nin banka hesabına aktarılmıştır.

(G) A.Ş. söz konusu taşınmazın kullanım hakkı dolayısıyla kira süresi boyunca 1.152.000.- TL özel fon hesabından mahsup edilmek ve 2.048.000.- TL de kurum kazancının tespitinde dikkate alınmak suretiyle toplam 3.200.000.- TL amortisman ayırmıştır.

G) A.Ş.’nin sat-kirala-geri al işlemine konu etmiş olduğu taşınmazın, (H) Finansal Kiralama A.Ş.’den geri alındıktan sonra (İ) Ltd. Şti.’ne satışından elde edilen kazanç, kiralayan kuruma devrinden önce bu taşınmazın (G) A.Ş.’deki net bilanço aktif değeri ile sat-kirala-geri al işleminin başlangıcından itibaren bu taşınmaza ilişkin olarak kazancın tespitinde dikkate alınan toplam amortisman tutarı dikkate alınarak hesaplanacaktır.


Satış kazancı

:

(Satış bedeli + Gider veya maliyet olarak dikkate alınan amortismanlar)

–

(Taşınmazın kiralayana devrinden önce (G) A.Ş.’deki net bilanço aktif değeri + (H) Finansal Kiralama A.Ş.’den geri alım bedeli)

Satış kazancı

:

(13.000.000.- TL + 2.048.000.- TL)

–

(6.400.000.- TL + 1.000.- TL)



: 8.647.000.- TL

(G) A.Ş.’nin bu satış işlemi normal bir duran varlık satışı gibi kayıtlara alınacak olup özel fon hesabında yer alan bakiye tutar birikmiş amortismanlar gibi değerlendirilecektir. Buna göre, (G) A.Ş.’nin bu satış işlemi ile ilgili muhasebe kaydı aşağıdaki gibi olacaktır.

------------------------------------ 25/11/2024 -----------------------------------
BANKALAR 13.000.000.- TL
BİRİKMİŞ AMORT. 3.200.000.- TL
ÖZEL FON HS. 2.448.000.- TL
VARLIK HS. 10.001.000.- TL
GELİR VE KARLAR 8.647.000.- TL
------------------------------------ ………….. -----------------------------------

Ayrıca, Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan şartların sağlanması halinde, taşınmazın (İ) Ltd. Şti.’ne satış işleminden doğan kazancın %75’lik kısmı anılan bentte düzenlenen istisnaya konu edilebilecektir.

Öte yandan, taşınır veya taşınmazların bir kiracı kurum tarafından, sat-kirala-geri al sürecinin tamamlanması kaydıyla, birden fazla defa sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilmesinden sonra üçüncü kişilere satılması halinde, üçüncü kişilere yapılan satıştan doğan kazancın tespitinde, taşınır veya taşınmazın bu kiracı tarafından ilk defa bu işlemlere konu edildiği tarihteki net bilanço aktif değeri dikkate alınacaktır.

3.2. KATMA DEĞER VERGİSİ AÇISINDAN DEĞERLENDİRME

3065 Katma Değer Vergisi Kanunun 17/4/y maddesine göre; 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında; finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarınca bizzat kiracıdan satın alınıp geriye kiralanan her türlü taşınır ve taşınmazlara uygulanmak üzere ve kiralamaya konu kıymetin mülkiyetinin sözleşme süresi sonunda kiracıya devredilecek olması koşulu ile kiralamaya konu taşınır ve taşınmazın kiralayana satılması, satan kişilere kiralanması ve devri istisnadır.

İstisna kapsamında, finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına devredilen her türlü taşınır ve taşınmaz malların iktisabında yüklenilen ve devrin yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisi, devrin yapıldığı hesap dönemine ilişkin gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınır.

3065 Katma Değer Vergisi Kanunun 17/4-r maddesine göre; Kurumların aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler ile bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara, finansal kiralama ve finansman şirketlerine devir ve teslimleri ile bu taşınmaz ve iştirak hisselerinin finansal kiralama ve finansman şirketlerince devir ve teslimi katma değer vergisinden istisnadır.

Finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarına devredilen taşınmaz ve iştirak hisselerinin, kaynak kuruluş ve kiracı tarafından üçüncü kişilere satışına ilişkin en az iki tam yıl aktifte bulundurma süresinin hesabında, bu taşınmaz ve iştirak hisselerinin varlık kiralama şirketleri, finansal kiralama şirketleri, katılım bankaları ile kalkınma ve yatırım bankalarının aktifinde bulunduğu süreler de dikkate alınır.

Bahse konu taşınır veya taşınmazdan kaynaklı ve satışın yapıldığı döneme kadar indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisinin KDVK’nın 30/a maddesi kapsamında satışın yapıldığı döneme ilişkin KDV beyanında ilave edilecek KDV sütununda gösterilerek KVK/GVK açısından gider kaydedilmesidir.

3.3. DAMGA VERGİSİ ve HARÇLAR AÇISINDAN DEĞERLENDİRME

6361 Sayılı Kanunun istisnalar ve vergi nispetinin tespiti başlıklı 37. Maddesine göre; Finansal kiralama sözleşmeleri, bu sözleşmelerin devrine ve tadiline ilişkin kâğıtlar, finansal kiralama konusu malların teminine ilişkin kiralayan ve satıcı arasında düzenlenen sözleşmeler ile bunların teminatı amacıyla düzenlenen kâğıtlar damga vergisinden, bu kâğıtlarla ilgili yapılacak işlemler (finansal kiralama konusu gayrimenkullerin kiralayanlar tarafından devir alınmasına ilişkin tapu işlemleri hariç) harçtan müstesnadır.

Satıp geri kiralama yöntemi ile yapılan kiralama sözleşmeleri kapsamında kiralanan taşınmazların sözleşme süresi sonunda kiracı adına tapuya tescili tapu harcından müstesnadır.

60 No’lu Damga Vergisi Genel Tebliğinin beşinci bölümünde bu işlemlerin damga vergisinden istisna olduğu açıkça belirtilmiştir. Ayrıca Damga Vergisi Kanunun 2 Sayılı Tablosunun (İstisna), IV – Ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar başlıklı listenin 30.maddesine göre Finansman şirketlerince kullandırılacak kredilere, bunların devrine, teminatlarına ve geri ödenmelerine ilişkin kâğıtlar ile bu kâğıtlar üzerine konulacak şerhler (kredilerin kullanımları hariç) maddesi kapsamında da sat-kirala-geri al işlemlerinin damga vergisinden istisna olduğu söylenebilir.

492 Sayılı Harçlar Kanunun İstisnalar başlıklı 59/p maddesine göre; 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanunu kapsamında yapılan finansal kiralama işlemlerinde, kiralanan taşınmazın finansal kiralama sözleşmesinin süresi sonunda kiracıya devri harçtan istisnadır.

SONUÇ
Sat-Kira-Geri Al işlemi; işletmeler açısından önemli bir finansman kaynağı haline gelmiştir. İşletmeler açısından birden fazla düzenlenen istisnaların uygulanması önem arz etmektedir. Aynı taşınmaz için hem 5/1-e , hem 5/1-f hem de 5/1-j maddelerinden aynı anda yararlanmak mümkün değildir. Sat-Kira-Geri Al istisnası ile ilgili önemli noktaları toparlarsak: Sat-Kira-Geri Al istisnasından sadece kurumlar vergisi mükellefleri yararlanabilir. (tam veya dar mükellefiyet olmasının önemi bulunmamaktadır), Kazancın satışın gerçekleştiği dönemde fon hesabına alınması gerekmektedir. Sat-Kirala-Geri al işlemine konu varlıklar kiralayan tarafından kiracıya geri satışından sonra tekrar KVK 5/1-j kapsamında kiralamaya konu edilebilir. Satış ister peşin ister vadeli olsun. İstisna açısından önemi bulunmamaktadır. Kazancın %100’ü istisna kapsamındadır. 6361 Sayılı Kanun kapsamında kiralamaya konu edilebilen ve kurumların aktifinde yer alan amortismana tabi tüm taşınırlar istisna kapsamındadır.

Leasing işlemi ile işletmelerin finansman sorununa katkı sağlamakla birlikte yapılması planlanan projeler için öz kaynaklarına dokunmadan finansman sağlanmış olmaktadır. Ayrıca esnek kira ödeme planı ile fon akışına uygun esnek kira ödemeleri ile nakit akışı planlanabilmektedir. İstenildiği takdirde de kiralanan duran varlık, dönem sonunda temsili bir bedelle de satın alınabilmektedir.

Kaynaklar:

- 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu,

- 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu ve Uygulama Genel Tebliği,

- 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu,

- 488 Sayılı Damga Vergisi Kanunu,

- 492 Sayılı Harçlar Kanunu,

- 6361 Sayılı Finansal Kiralama, Faktoring Ve Finansman Şirketleri Kanunu,

- 1 Seri Numaralı Kurumlar Vergisi Tebliği,

- 60 No’lu Damga Vergisi Tebliği,

09.08.2019

Kaynak: http://www.MuhasebeTR.com
(Bu makale kaynak göstermeden yayınlanamaz. Kaynak gösterilse dahi, makale aktif link verilerek yayınlanabilir. Kaynak göstermeden ve aktif link vermeden yayınlayanlar hakkında yasal işlem yapılacaktır.)