|
ELEKTRİK SU FATURALARININ MUHASEBELEŞTİRİLMESİ
ELEKTRİK SU FATURALARININ MUHASEBELEŞTİRİLMESİ
Talha APAK
Yeminli Mali Müşavir
t.apak@superonline.com
TELEFON, ELEKTRİK, SU VE DOĞALGAZ FATURALARININ GİDERLEŞTİRİLMESİ VE BU FATURALARDA GÖSTERİLEN KDV’NİN İNDİRİMİ
I. GİRİŞ
Türk vergi sistemi yıllardır eleştirilere hedef olmakta ve sistemin içinde yer alan mevzuat sık sık değiştirilmektedir. Bu itibarla, gelinen noktada vergi sisteminden arzu edilen sonuçlar henüz tam olarak alınabilmiş değildir. Giderler ve KDV de indirim konuları halen tartışılan konular arasında yer almaktadır. Diğer bir ifade ile; mükelleflerin vergi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilecek harcamalar, gider olarak kabul edilmeyecek harcamalar, hangi tür harcama ve alımların KDV’sinin indirim konusu yapılıp yapılamayacağı tartışması devam etmektedir.
Yukarıdaki konu kapsamında; işletmelerin haberleşme ve enerji giderlerinde önemli bir vergilendirme sorunu yaşanmaktadır. Şöyleki; işletmelerin telefon, su, elektrik ve doğalgaz faturalarının giderleştirilmesi ve bu faturalarda gösterilen KDV’nin indirimi yazımızın konusunu oluşturacaktır. Öte yandan konunun giderleştirilmesi ile KDV’sinin indirimi paralellik arz ettiğinden birlikte değerlendirilmesinde fayda görülmektedir.
II. TELEFON, ELEKTRİK, SU VE DOĞALGAZ FATURALARININ GİDERLEŞTİRİLMESİ VE BU FATURALARDA GÖSTERİLEN KDV’NİN İNDİRİMİ
1. Telefon, Elektrik, Su ve Doğalgaz Faturalarının Giderleştirilmesi
Telefon, elektrik, su ve doğalgaz faturaları Vergi Usul Kanunu’nda düzenlenen "fatura ve benzeri belgeler’’ kapsamında nitelendirilmektedir. Yukarıda belirtilen belgelerin bazılarının üzerinde ‘’VUK hükümleri ve yönetmeliklerine tabi değildir." ibaresi bulunması, bu belgelerin fatura ve benzeri olma niteliğini ortadan kaldırmamaktadır. Belgelerin, üzerinde bu ibarenin bulunmasının nedeni, belgelerin basım ve kullanımındaki bazı formalitelerin ortadan kaldırılmasıdır.
Söz konusu giderler açısından en önemli özellik, bu giderlerin tahakkuk esasına göre gayri safi kazançtan düşülmesidir. Aynı zamanda bu giderler açısından vergilendirmede dönemsellik ilkesi esastır. Bu tür giderlerin tahakkuk ettikleri dönemde, ilgilendirdikleri dönem gideri yazılabilir. Birden fazla dönemi ilgilendiren giderlerin gelecek dönemler için aktifleştirilmeleri gerekir. Bu tür giderlerde dönemsellik ilkesinin istisnasını, giderlerin ait oldukları dönem içinde alacaklı kamu kuruluşları tarafından tahakkuklarının bildirilmediğinde, ödendikleri yılda gider yazılabileceği durumu oluşturmaktadır. (1)
Telefon, elektrik, su ve doğalgaz giderlerinde, yukarıda belirtilen dönemsellik ilkesi haricinde bunların işletmenin aktifinde kayıtlı olmaları veya sözleşmelerinin işletme adına düzenlenmiş olmaları da ikinci bir özellik olarak karşımıza çıkmaktadır. Uygulamada yasal prosedürler nedeniyle kira ile temin edilen işyerine ait su, elektrik, doğalgaz ve telefon aboneliklerinin çoğunlukla mal sahibi adına olduğu ve bu tür giderlere ait faturaların yine mal sahibi adına düzenlendiği, ancak kiralayan işletme tarafından kullanıldığı ve bedellerinin ödendiği görülmektedir. Bize göre; bu konuda mükellefler adına düzenlenmeyen faturalarda yer alan adresin kullanılan işyeri ile aynı olması, hizmetten bu adreste yararlanılması, harcamanın yapılan iş ile uyumlu olması hususları göz önünde tutularak bu tür harcamalar gider yazılabilmelidir.
Ancak, cep ve araç telefonlarına ilişkin giderlerin ticari kazancın tespitinde indirilecek gider olarak dikkate alınabilmesi için, bu telefonların işletme aktifine kayıtlı olması gerekir. Bu durumda, işletmenin aktifine kayıtlı olmayıp, işletme sahibinin şahsına kayıtlı cep telefonuna ilişkin haberleşme ücretinin gider olarak kaydedilmesi mümkün değildir.
Maliye Bakanlığı’nca 24.03.1999 tarih, 11976 sayılı özelgesi ile,
· “İşletmenin aktifine kayıtlı olan özel araç telefonları ile ( kiralama yoluyla edinilen veya işletmeye dahil olan taşıtlara bağlı ) cep telefonlarına ilişkin haberleşme giderlerinin ticari kazancın elde edilmesi ve idamesi ile açık ve doğrudan bir bağının bulunması, yapılan işin mahiyetine uygun olması ve iş hacmi ile mütenasip olması halinde ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilmesi mümkündür. Bu durumda, işletmenin aktifine kayıtlı olmayıp, işletme sahibinin şahsına kayıtlı cep telefonuna ilişkin haberleşme ücretinin gider olarak kaydedilmesi mümkün değildir.”
Şeklinde idari görüş belirtilmiştir.
2.Telefon, Elektrik, Su ve Doğalgaz Faturalarında Gösterilen KDV’nin İndirimi
KDV Kanunu’nun 29/1-a maddesinde, mükelleflerin kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak fatura veya benzeri belgelerde gösterilen KDV’yi indirebilecekleri hükme bağlanmıştır. Öte yandan, Vergi Usul Kanunu’nun 227. maddesinde, bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça bu Kanuna göre tutulan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet ve muamelelere ait kayıtların tevsikinin zorunlu olduğu belirtilmiş, 230. maddesinde ise faturada bulunması gereken asgari bilgiler;
· Faturanın düzenlenme tarihi,
· Faturayı düzenleyenin adı, varsa ticaret unvanı, iş adresi, bağlı olduğu vergi dairesi ve hesap numarası
· Müşterinin adı, ticaret unvanı, adresi, varsa vergi dairesi ve hesap numarası,
· Malın veya işin nevi, miktarı, fiyatı ve tutarı,
· Satılan malların teslim tarihi ve irsaliye numarası...
Şeklinde sıralanmıştır.
Buna göre, telefon, elektrik, su ve doğalgaz faturası VUK’da düzenlenen belgeler niteliğinde olduğundan bu belgelerde gösterilen KDV’nin indirilmesi mümkündür. Bu hükümlere göre; ticari faaliyetle ilgili olarak yapılan elektrik, telefon, su ve doğalgaz tüketimlerine ait faturaların kayıtlarda gösterilebilmesi ve KDV indirimi için, Vergi Usul Kanunu’nun 227 ve 230. maddelerine göre bu faturaların mükellef adına düzenlenmiş olması gerekir. Aksi halde, mükellef adına düzenlenmeyen faturaların kayıtlarda gösterilmesi, bu belgelerin gider belgesi olarak kabulü ve bu belgelere dayanılarak KDV indirimi yapılması mümkün değildir. Dolayısıyla, su, elektrik, telefon ve doğalgaz faturalarının mükellef adına düzenlenebilmesi ise, ancak bunlara ait aboneliklerin kendi adlarına olması halinde mümkün bulunmaktadır. (2)
Ancak, uygulamada yasal prosedürler nedeniyle kira ile temin edilen işyerine ait su, elektrik, doğalgaz ve telefon aboneliklerinin mal sahibi adına olduğu ve bu tür giderlere ait faturaların yine mal sahibi adına düzenlendiği görülmektedir. Yukarıda da ifade edildiği üzere mükelleflerin kendi adlarına düzenlenmeyen faturalardaki KDV’yi indirmeleri mümkün değildir. Ancak, bunun aksi yönünde, faturada yer alan adresin işyeri ile aynı olması, hizmetten bu adreste yararlanılması hususları göz önünde tutularak bu tür harcamaların yukarıda belirtildiği gibi gider yazılabileceği ve dolayısıyla KDV’sinin de indirilebileceği şeklinde görüşlerde bulunmaktadır.
Maliye Bakanlığı’nın, 26.05.1997 tarih, 21499 sayılı Özelgesi ile,
· “Ticari faaliyetle ilgili olarak yapılan elektrik, telefon, su vb. harcamalara ait gider belgelerinin VUK’un 227 ve 230. maddelerine göre mükellef adına düzenlenmiş olması halinde kayıtlarda gösterilmesi mümkün olduğundan, mükellef adına düzenlenmeyen ve kayıtlarda gösterilmesi mümkün olmayan faturadaki KDV’nin indirilmesi kanunen mümkün değildir.”
Şeklinde idari görüş bildirilmiştir.
Ancak, Danıştay’ın bu konuda verilmiş iki farklı kararı bulunmaktadır. Bu kararların özetleri ise aşağıdadır.
Dn. 9.D.nin 12.05.1994 tarih, ve E.1993/2695, K.1994/2333 sayılı Kararı;
· “Satın alınan emtiaya ait KDV’nin indirilebilmesi için emtiaya ait alış faturasının mükellef adına düzenlenmesi gerekmekte ise de, KDV’nin yansıtmalı bir vergi olduğu ve VUK’un 3. maddesi hükmü dikkate alındığında fatura başka bir şahıs adına düzenlense dahi, bu fatura veya benzeri belgede gösterilen KDV’nin, mal veya hizmetin gerçek alıcısı tarafından indirim konusu yapılması gerekir.’
Dn.11.D.nin 04.02.1997 tarih, ve E.1995/5250, K.1997/389 sayılı Kararı;
· “Mükelleflerin kendi adlarına düzenlenmeyen faturalardaki KDV’yi indirmeleri mümkün değildir.”
Bu şekilde işletmede tüketilmekle birlikte abonelik nedeniyle faturası mal sahibi adına düzenlenen elektrik, su, telefon ve doğalgaz giderlerine ait KDV’nin, gerçekte bu giderlere katlanan mükelleflerce indirilebilmesi, ancak adına fatura düzenlenen mal ve hizmetin gerçek alıcısı olan mükellefe aynı tutarda fatura düzenlenmesi (masraf aktarımı) veya adına fatura düzenlenen mal sahibinin gerçek usulde vergi mükellefi olmaması halinde bu mal ve hizmetlerin gerçek yüklenicisi olan mükelleflerce aynı tutarda KDV’si de ayrıca gösterilmek suretiyle mal sahibi adına gider pusulası düzenlenmesi halinde mümkün olabilecektir. Aksi halde, bu tür işlemlerde KDV indirimi yapılamayacaktır. (2)
Ancak, cep ve araç telefonlarına ilişkin faturalarda gösterilen KDV’nin indirim konusu yapılabilmesi için, bu telefonların işletme aktifine kayıtlı olması gerekir. Bu durumda, işletmenin aktifine kayıtlı olmayıp, işletme sahibinin şahsına kayıtlı cep telefonuna ilişkin haberleşme ücretinin gider olarak kaydedilmesi mümkün değildir.
3.Telefon, Elektrik, Su ve Doğalgaz Faturalarının Geç Ödenmesi Halinde Uygulanan Gecikme Zammının Gider Kaydı ve KDV İndirimi
Bilindiği üzere, safi kazancın tespitinde indirilecek ve indirilemeyecek giderler, GVK’nın 40 ve 41. maddelerinde sayılmıştır. Sözü edilen 40. maddenin üç numaralı bendinde, işle ilgili olmak şartıyla mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatların safi kazancın tespitinde indirilecek gider olarak dikkate alınacağı belirtilmiştir. Anılan Kanun’un 41. maddesinin beş numaralı bendinde ise, her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatların gider olarak indirilemeyeceği hükme bağlanmış, aynı bendin parantez içi hükmünde ise, akitlerde ceza şartı olarak derpiş edilen tazminatların cezai mahiyette tazminat sayılmayacağı belirtilmiş bulunmaktadır.
6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un “Kanunun Şümulü” başlıklı 1. maddesinde; “Devlete, vilayet hususi idarelerine ve belediyelere ait vergi, resim, harç, ceza tahkik ve takiplerine ait muhakeme masrafı, vergi cezası, para cezası gibi asli, gecikme zammı, faiz gibi fer’i amme alacakları ve aynı idarelerin akitten, haksız fiil ve haksız iktisaptan doğanlar dışında kalan ve amme hizmetleri tatbikatından mütevellit olan diğer alacakları ile; bunların takip masrafları hakkında bu kanun hükümleri tatbik olunur” denilmektedir.
Kurum alacaklarının zamanında ödenmemesi halinde bu alacaklara 6183 sayılı Kanun’un 51. maddesine göre gecikme zammı hesaplanacağı ve birlikte tahsil edileceği yönünde yer alan düzenlemeler ise kurum alacaklarında uygulanacak mali müeyyideyi belirtmektedir. Dolayısıyla, ticari akitlerden doğan alacaklar 6183 sayılı Kanun kapsamında değildir. Elektrik, su, telefon ve doğalgaz hizmetlerini sunan kurumların kamu kurum ve kuruluşları ile belediyelere ait olması durumu değiştirmemekte, bu kuruluşlara ait olan alacakların kamu alacağı niteliğinde olduğunu göstermemektedir. Çünkü, belirtilen türden tüketimlerin yapılabilmesi ancak, ilgili kurum ile sözleşme yapılmasına bağlıdır ve bundan doğan alacaklar da akitten doğan alacaktır. Bu nedenle, belirtilen kurumaların alacaklarının 6183 sayılı Kanuna göre takip ve tahsili söz konusu değildir. Yapılan sözleşmelerde, tüketim bedelinin süresinde ödenmemesi halinde uygulanacak yaptırım belirlenmekte ve bunu her iki taraf da kabul etmektedir. Dolayısıyla, bu tür ödemelerin süresinde yapılmaması halinde ödenen gecikme zamları bir akde dayanmaktadır. (3)
Maliye Bakanlığı’nın 14.06.2001 tarih ve 32996 sayılı Özelgesi ile;
“PTT ve TEAŞ gibi kurumların kamu kuruluşu olmasının bu kuruluşlara ait alacakların kamu alacağı niteliğinde olduğunu göstermeyeceği, bu kurumların alacaklarının 6183 sayılı Kanuna göre takip ve tahsilinin mümkün olmadığı, elektrik, su ve telefon faturalarının süresinde ödenmemesi nedeni ile alınan gecikme zamlarının işle ilgili olarak mukavelenameye göre ödenen tazminat olarak nitelendirilmesi gerektiği ve kurum kazancının tespitinde gider olarak yazılmasının mümkün olduğu”
“Telefon, elektrik, su, doğalgaz iletim ve dağıtım kuruluşlarına gecikme bedeline bağlı olarak ödenen katma değer vergisinin indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Ancak, bu indirim yapılırken Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 58. maddesi hükmünün de dikkate alınacağı tabiidir.”
Şeklinde idari görüş belirtmiştir.
Bu tür ödemelerin süresinde yapılmaması halinde ödenen gecikme zamları bir akde dayanmakta ve medeni ve ticari akitlerden doğan alacaklar da 6183 sayılı kanun kapsamına girmemekte, adı geçen kanun’a göre takip ve tahsili söz konusu olmamaktadır. Elektrik, su doğalgaz bedellerinin geç ödenmesi nedeniyle uygulanan gecikme zamları işle ilgili olarak mukavelenameye göre ödenen tazminat niteliğinde olmaktadır. (4)
4.Telefon, Elektrik, Su ve Doğalgaz Faturalarının Sonraki Yılda Gelmesi Halinde Giderleştirilmesi ve KDV indirimi:
GVK’nın 40/1. bendine göre, ticari faaliyetle ilgili olarak yapılan ve indirimi mümkün olan giderlerin, ilgili bulunduğu yılın ticari kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmektedir. Uygulamada, Aralık ayına ait telefon, elektrik, su ve doğalgaz faturaları ancak izleyen yılın Ocak veya Şubat aylarında mükelleflere intikal edebilmektedir. Bu durum ise, bu faturalardaki tüketim bedellerinin hangi yılın gideri olarak dikkate alınacağı ve KDV’lerinin indirilip İndirilemeyeceği sorununu doğurmaktadır.
Ticari kazancın tespitinde ise tahakkuk esası geçerli bulunmaktadır. Bu esasa göre, bir giderin safi kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilmesi için mahiyet ve tutar itibariyle kesinleşmiş olması yeterlidir. Buna göre, bir yılda tüketilen telefon, elektrik, su ve doğalgaz hizmetlerine ilişkin bedeller o yılın 31.12 tarihi itibariyle tahakkuk etmiş olduğundan, bu giderlere ilişkin faturalar daha sonraki bir tarihte (yılda) düzenlenmiş olsa dahi, o yıla ilişkin olarak beyan edilecek ticari kazancın tespitinde dikkate alınması gerekmektedir. Ancak, faturaların ilgili yıl hesapları kapatıldıktan sonra düzenlenmesi halinde, ilgili yılda kazancın tespitinde dikkate alınmayan bu faturaların, düzenlendiği dönemin ticari kazancının tespitinde esas alınması mümkün bulunmaktadır. (2)
Maliye Bakanlığı’nın 18.04.2000 tarih, ve B.07.0.GEL.0.40/4041-47 Sayılı Özelgesi İle;
· “Yılın son aylarında tüketilen elektrik, su, haberleşme ve doğalgaz hizmetlerine ait faturalar, izleyen yılın Ocak ve Şubat aylarında düzenlendiğinden, bu faturalardaki KDV, faturaların defterlere kaydedildiği Ocak veya Şubat aylarında indirim konusu yapılabilecektir”
Şeklinde idari görüş belirtmiştir.
Danıştay’ında bu konudaki bazı kararlarının özetleri aşağıdaki gibidir.
Dn.4.D.nin 24.02.1982 tarih, ve T.E.1981/1436, K.1982/242 sayılı Kararı;
· “Geçmiş yıllara ilişkin olarak ödenen elektrik bedeli, ödendiği yıl hesaplarına gider yazılabilir”
Dn.4.D.nin 19.12.1979 tarih, ve T.E.1978/3109, K.1979/3541 sayılı Kararı;
· “Elektrik ve su masraflarının ilişkin olduğu yıl değil ödendiği yıl hesaplarına gider yazılması gerekir”
Dn.4.D.nin 10.06.1971 tarih, ve T.E.1970/6367, K.1971/4784 sayılı Kararı;
· “Bir evvelki yılda kullanılan elektrik masraflarının bir sonraki yılda ödenmesi sebebiyle ödendiği yılda gider yazılması doğrudur”
III. SONUÇ
Telefon, Elektrik, Su ve Doğalgaz Faturalarındaki Tüketim Bedeli;
Vergi idaresi, belirtilen türden tüketim bedellerinin süresinde ödenmemesini, teşebbüs sahibinin şahsi kusuruna dayandırmak suretiyle ödenen gecikme zam ve faizlerini indirilecek gider olarak dikkate almaması görüşünü değiştirerek elektrik, telefon, su ve doğalgaz faturalarının süresinde ödenmemesini işle ilgili olarak mukavelenameye göre ödenen tazminatlar olarak nitelendirmesi ve bu nedenle kurum kazancının tespitinde gider olarak yazılmasını mümkün olduğunu görüşünü benimsemiş bulunmaktadır.
· Dönemsellik ilkesine bağlı olarak ödendiği yıl ve zamanda gider yazılmalıdır. Cep ve araç telefonları hariç diğerlerinde işletme (mükellef) adına abonelik ve fatura şartı aranmamalıdır. Söz konusu harcamaların geç ödenmesi halinde gecikme zamları da (sözleşmeye dayandığından) gider olarak kabul edilmelidir.
Telefon, Elektrik, Su ve Doğalgaz Faturalarındaki Katma Değer Vergisi;
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29/1. maddesine göre mükellefler, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden; bu Kanunda aksine hüküm olmadıkça faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yalpan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilirler. Öte yandan, aynı Kanun’un 30/d maddesinde, Gelir ve Kurumlar Vergisi Kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen KDV’nin indirim konusu yapılamayacağı hükme bağlanmıştır.
· Dönemsellik ilkesine bağlı olarak, KDV ödendiği yıl ve zamanda indirim konusu yapılmalıdır. Tümünün abonelik ve faturaların işletme (mükellef) adına olması şartı aranmalıdır. Söz konusu harcamaların geç ödenmesi halinde gecikme zamlarının KDV’si de (sözleşmeye dayandığından) indirim konusu yapılmalıdır.
Bu açıklamalara göre, elektrik, telefon, doğalgaz ve su tüketim bedellerinin zamanında ödenmemesi nedeniyle ödenen gecikme zamlarının, işle ilgili olarak mukavelenameye göre ödenen tazminat olarak değerlendirilmesi ve GV ve KV matrahının tespitinde indirilecek gider olarak dikkate alınması ve KDV’sinin de indirilmesi uygun olacaktır.
DİPNOT VE KAYNAKLAR
(1) Hasan YALÇIN - Selçuk YÜCEL, GİDERLER, Hesap Uzmanları Derneği Yayını, 1996
(2) V.Arif ŞİMŞEK - Abdullah TOLU, KDV’de İNDİRİM Mekanizması ve İşleyişi, Yaklaşım Yayınları,
Nisan 2002
(3) Mehmet ALTINDAĞ, Geç Ödenen Elektrik, Su ve Telefon Bedellerine Uygulanan Gecikme Zammının Gider Kaydı ve KDV İndirimi, Yaklaşım Dergisi, Sayı 108, Aralık 2001
(4) Mehmet ARSLAN, Doç.Dr., Geç Ödenen Elektrik, Su ve Telefon Bedellerine Uygulanan Gecikme
Zammının Vergi Uygulamaları Açısından İrdelenmesi, Yaklaşım Dergisi, Sayı 122, Şubat 2003
|
ELEKTRİK SU FATURALARININ MUHASEBELEŞTİRİLMESİ
