SABİT KIYMETLERİN KAYITLARDAN ÇIKILMASINDA ÖZELLİKLİ DURUMLAR
Yazar:BekirÇANKIR*
E-Yaklaşım / Nisan 2010 / Sayı: 208
I- GİRİŞ
Amortisman, işletmede bir yıldan fazla kullanılan yıpranma, aşınma veya kıymetten düşme etkisi altında kalan gayrimenkullerin ve gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet, edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin VUK'un değerleme hükümlerine göre belirlenen değerlerinin, yine Vergi Usul Kanunu'nda belirtilen esaslar ve süreler dahilinde yok edilmesidir.
İşletmelerin amortismana tabi kıymetlerinin kayıtlardan çıkarılmasında muhtelif problemlerle karşılaşılmaktadır. Yazımızda özellikle, hurda niteliğine gelmiş ya da işlerliğini yitirmiş sabit kıymetlerin satışındaki tereddütlere ilişkin açıklamalara yer verilecektir.
II- KONUYA İLİŞKİN YASAL DÜZENLEMELER
A- VERGİ USUL KANUNU
Amortisman mevzuu, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 313. maddesinde düzenlenmiştir. Bu maddeye göre; işletmede bir yıldan fazla kullanılan ve yıpranmaya, aşınmaya veya kıymetten düşmeye maruz bulunan gayrimenkullerle 269. madde gereğince gayrimenkul gibi değerlenen iktisadi kıymetlerin, alet edevat, mefruşat, demirbaş ve sinema filmlerinin birinci kısımdaki esaslara göre tespit edilen değerlerinin bu kanun hükümlerine göre yok edilmesi amortisman mevzuunu teşkil etmektedir.
Aynı Kanun'un 328. maddesi uyarınca, amortismana tabi sabit kıymetlerin satılması halinde alınan bedel ile bunların yasal defterlerde kayıtlı bulunan değerleri arasındaki farkın kar ve zarar hesabına geçirilmesi gerekmektedir.
Bu kapsamda, işletmelerin yasal defterlerinde aktife kayıtlı olan sabit kıymetler, sadece firmalar tarafından bu kıymetlerin satışının yapılması halinde bilançodan çıkarılabilecektir. Satış işlemi haricinde sabit kıymetlerin kayıtlardan çıkarılmasına ilişkin olarak mevzuatta net bir açıklama bulunmamaktadır.
Öte yandan Vergi Usul Kanunu'nun 278. maddesinde yangın, deprem ve su basması gibi afetler yüzünden veyahut bozulmak, çürümek, kırılmak, çatlamak, paslanmak gibi haller neticesinde iktisadi kıymetlerinde önemli bir azalış vaki olan emtia ile maliyetlerin hesaplanması mutad olmayan hurdalar ve döküntüler, üstüpü, deşe ve ıskartaların emsal bedeli ile değerleneceği hüküm altına alınmıştır. Emsal bedel ise Vergi Usul Kanunu'nun 267. maddesinde gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen malların değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değer olarak tanımlanmıştır. Emsal bedelin tespitine ilişkin hükümlerin de yer almış olduğu aynı madde uyarınca, emsal bedel ilgililerin müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belirlenmektedir.
İşletmeler tarafından kayıtlardan çıkarılması düşünülen söz konusu sabit kıymetlerin satışa konu edilebilecek nitelikte sabit kıymetler olması durumunda, satılan sabit kıymetlerin satış bedelinin tespit edilmesinde, emsal satış bedelinin dikkate alınması gerekmektedir.
B- KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU
Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 17. maddesinin 4. bendinin "g" alt bendine göre metal, plastik, lastik, kauçuk, kağıt, cam hurda ve atıkların (hurda metalden elde edilen külçeler dahil) teslimi katma değer vergisinden istisnadır.
Yine aynı kanunun 30. maddesinin "a" bendine göre, vergiye tabi olmayan veya vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili alış vesikalarında gösterilen veya bu mal ve hizmetlerin maliyetleri içinde yer alan katma değer vergisi, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilememektedir.
Yukarıda yer verilen kanun hükümleri dikkate alındığında, kısmi istisna kapsamında KDV Kanunu'nun 17/4-g maddesi uyarınca yapılan hurda ve atık teslimlerine ilişkin olarak başta yüklenilen KDV'nin mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak Katma Değer Vergisi'nden indirilemeyeceği sonucu ortaya çıkmaktadır.
İşletmeler tarafından gerçekleştirilen hurda malzeme satışlarının Katma Değer Vergisi Kanunu karşısındaki durumunun tespit edilebilmesi için öncelikle bu malzeme teslimlerinin KDV Kanunu'nun 17/4-g maddesi uyarınca KDV'den istisna edilmiş olan hurda teslimi kapsamında olup olmadığının tespit edilmesi gerekmektedir.
Yukarıda yer verilen açıklamalara göre, satışa konu malzemelerin hurda tanımına uymadığı, 17/4-g maddesinde listelenmiş olan teslimler arasında yer almadığı veya bunların tamir ve bakımdan sonra aynı amaç için kullanılması mümkün olduğu durumlarda, satış işleminin herhangi bir stok ya da sabit kıymet satışından farkı kalmayacak, işlem KDV'li olarak gerçekleştirilecek ve ilgili satış faturaları üzerinden %18 oranında KDV hesaplanacak ve yüklenim KDV'sinin de geri çekilmesine gerek kalmayacaktır.
Öte yandan, Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 30. maddesinin "c" bendinde; deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığı'nın yangın sebebiyle mücbir sebep ilân ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait KDV'nin indirim konusu yapılamayacağı hükme bağlanmıştır.
III- KONUYA İLİŞKİN ÖZELLİKLİ DURUMLAR
Öncelikle işletmelerin, kayıtlarından çıkarmayı düşündükleri sabit kıymetlerin durumunu tespit etmeleri gerekmektedir. Buna göre söz konusu demirbaşların edim tarihi, fiziken mevcut olup olmadıkları, fiziken mevcut oldukları halde taşıdıkları ekonomik değer gibi hususlar göz önüne alınarak tasnife tabi tutulmaları yerinde olacaktır. Ekonomik değerden kasıt, söz konusu sabit kıymetin satıldığında elde edeceği değerdir. Sabit kıymetin amortisman ömrünü tamamlamış veya kısmen tamamlamamış olması onun ekonomik değerini değiştirmemektedir. İtfa oldukları halde ekonomik değerlerini koruyan sabit kıymetler olabilecektir.
A- SABİT KIYMETİN HURDA OLARAK SATILMASI DURUMU
Hurda sabit kıymetlerin bir ekonomik değere sahip olduğu göz önünde bulundurulması suretiyle, yasal kayıtlarda hurda bedeli hasılat olarak kaydedilerek sabit kıymet çıkış kaydının gerçekleştirilmesi gerekmektedir. Hurda olarak satılsa da, sabit kıymete ait bir ekonomik değer olduğu hatırdan çıkarılmamalıdır.
Katma Değer Vergisi Kanunu uyarınca, sabit kıymetlerin
hurda olarak nitelendirilmesi durumunda, hurda sabit kıymet satışında KDV istisnası uygulanacaktır. İşlemin niteliğinin, kısmi istisna kapsamına girmesi dolayısıyla yüklenilen KDV tutarının geri çekilmesi gerekliliği göz önünde tutulmalıdır.
Öte yandan, KDV Kanunu'nda kısmi istisna kapsamında sayılan hurda niteliğinde olmaması durumunda, satışın genel oranlı KDV esas alınarak KDV'li olarak gerçekleştirileceği tabidir.
B- SABİT KIYMETİN KULLANILABİLİR ŞEKİLDE SATILMASI DURUMU
Satışa konu sabit kıymetin kullanılabilir şekilde satılması, sabit kıymetin ekonomik bir değere haiz olduğu anlamına gelmektedir. Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca, söz konusu sabit kıymetlere ilişkin emsal tespiti yapılarak, ilgili emsal bedel üzerinden satışın gerçekleştirilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, söz konusu sabit kıymetlerin hurda niteliğinde olmamasından dolayı, satış KDV'li olarak gerçekleştirilerek, ilgili satış faturaları üzerinden %18 oranında KDV hesaplanmalıdır.
C- SABİT KIYMETİN EKONOMİK DEĞERİNİN BULUNUP ZAYİ OLMASI DURUMU
Satışa konu sabit kıymetin ekonomik veya net defter değeri olmasına rağmen ne şekilde zayi olduğu anlaşılamadığı durumda, ekonomik/ net defter değeri kanunen kabul edilmeyen gider hesabına alınarak sabit kıymet çıkışı gerçekleştirilmelidir.
Öte yandan, yukarıda yer verilen kanun hükümleri uyarınca zayi olan mallara ait KDV indirim konusu yapılamamaktadır. Buna göre, konuya ilişkin sabit kıymetlerin alımında yüklenilen KDV tutarlarının kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate alınması gerekmektedir.
Ancak, inceleme elemanlarının bahse konu demirbaşların önceki dönemlerde satışa konu edilmiş olduğu halde satış gelirinin kayıtlara alınmadığını iddia etmeleri riski bulunmaktadır. Bu sebeple, söz konusu nitelikteki demirbaşların kayıtlarda takip edilmeye devam edilmesi ihtiyatlılık açısından uygun olacaktır.
D- SABİT KIYMETİN FİZİKEN MEVCUT OLMAKLA BİRLİKTE HEM İTFA OLMUŞ HEM DE EKONOMİK DEĞERİNİ YİTİRMİŞ OLMASI DURUMU
Konu ile ilgili mevzuatta açık bir hüküm bulunmamakla birlikte, bu hususu ispat eden bir tespit ve değerleme çalışmasının mevcut olması şartıyla, bu yönde alınacak bir yönetim kurulu kararına istinaden bilançodan çıkarılmasının mümkün olabilecektir. Ancak, bu nitelikteki kıymetlerin herhangi bir değerleme çalışması olmaksızın bilançodan çıkarılması vergi uygulamaları açısından uygun olmayacaktır.
IV- SONUÇ
Yukarıda da açıklandığı üzere, işletmelerin öncelikle kayıtlarından çıkarmayı düşündükleri sabit kıymetlerin durumunu tespit etmeleri gerekmektedir. Sabit kıymetin durumuna göre, farklı durumlar göz önüne alınarak yasal kayıtlar gerçekleştirilmelidir.
______________________________________
SABİT KIYMETLERİN KAYITLARDAN ÇIKARILMASI
